PGN - ESTATUTO TRIBUTARIO - Define los hechos que se consideran ventas

Concepto 205 - 403668 - 2015 Bogotá D.C., 27 de noviembre de 2015 NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Impuesto a las ventas por el uso o compra de cupos de tarjetas Venezolanas Cadivi RECURSO DE APELACIÓN-Determinar si los avances en dinero otorgado no generan IVA y no configuraron una venta conforme los reporta el banco ESTATUTO TRIBUTARIO-Establece el impuesto a las ventas –IVA -/ESTATUTO TRIBUTARIO-Define los hechos que se consideran ventas/ESTATUTO TRIBUTARIO-Establece la causación del IVA en las ventas/ESTATUTO TRIBUTARIO-Establece la retención en la fuente del IVA De acuerdo con las normas comentadas el IVA recae sobre las ventas conforme están definidas y los ‘hechos’ que se consideran como tales, siempre referidos a ‘bienes corporales muebles’ con ‘transferencia de dominio’ y las otras modalidades de traslado de estos bienes, y también prevé los ‘documentos’ o situaciones a partir de las cuales se causa el IVA y los responsables de ese tributo. ADMINISTRACIÓN DE IMPUESTOS-Explicación de la sociedad contribuyente/ ADMINISTRACIÓN DE IMPUESTOS-El reporte del contribuyente no fue suficiente para determinar la ocurrencia de una venta/ADMINISTRACIÓN DE IMPUESTOSReconoció que no existió salida de inventarios/ADMINISTRACIÓN DE IMPUESTOSConcluye que el avance en dinero con tarjeta de crédito que la actora realizaba era una venta La explicación de la sociedad contribuyente consistente en que ese valor adicionado no obedeció a la realización de ventas, sino al hecho de utilizar el datafono para realizar avances en dinero a solicitud de los titulares de tarjetas de crédito, no fue desvirtuada por la

administración. Se observa que la administración acogió los reportes de los bancos que, al pagar los voucher presentados por la actora, asumieron que se habían realizado ventas sobre la cuales habían efectuado la retención del IVA. Dicho reporte no era suficiente para que la administración de impuestos determinara la ocurrencia de una venta, puesto que para el banco el uso de las tarjetas únicamente podía provenir del pago que le efectuaban a la actora por las ventas que realizaba, en razón de la ‘prohibición’ de entregar dinero en efectivo en lugar de mercancía. Es decir, que en razón de esa prohibición, cuando el banco procedía al pago del voucher, este se presentaba bajo la apariencia de una venta y así lo asumió el banco, independiente de que en realidad la actora había efectuado un avance y que resultara indebido frente a dicha prohibición, el cual en todo caso la administración no debió desconocer que en esas condiciones no era susceptible del IVA. La administración reconoció que ‘no existió salida de inventarios’, aunque afirmó que hubo venta, pero se sustentó en los comprobantes de pago por medios electrónicos (voucher) sobre los que el banco practicó la retención en la fuente del IVA, pese a lo cual señaló que también había existido la venta de un servicio. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co 2 Es decir que el proceder de la administración se limitó a inferir que el avance en dinero con tarjeta de crédito que la actora realizaba era una venta, únicamente con base en el reporte

de los bancos, lo cual no era suficiente conforme se anotó. Cabe advertir que la administración no determinó en la investigación que realizó la prestación de un servicio, ni estableció valor alguno por este concepto, el cual fue informado en el dictamen pericial allegado por la actora. ADMINISTRACIÓN DE IMPUESTOS-No debió acoger solamente el reporte del banco sino investigar la realidad de la operación/RECURSO DE APELACIÓN-Le asiste razón a la actora sobre los argumentos que expone En esas condiciones, la administración no debió acoger solamente el reporte del banco, sino investigar la realidad de la operación, cuya indebida realización por parte de la actora no justificaba el IVA, el cual solo puede tener lugar por los hechos que lo generan consagrados en la ley, debidamente establecidos, o determinar la posible configuración de un servicio para efectos de ese tributo, motivo por el cual asiste razón a la actora sobre los argumentos que expone en la apelación. Por lo anterior, esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente a la H. Sala, revocar la sentencia apelada y, en su lugar, anular la actuación demandada. 3 Señores

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejera Ponente: Doctora CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRIGUEZ Referencia: 54001233300020130025701

Radicado: 21964

Asunto: Impuesto a las ventas –

Actor: ABDALA HNOS S.A.S.

Conforme a los artículos 277 numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del

C.P.A.C.A; 30 del Decreto 262 de 2000; y la Resolución 371 de 2005 del Procurador General, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES

1. La sociedad Abdala Hnos. S.A.S. presentó la declaración del impuesto a las ventas - IVA del 6° bimestre de 2009 con saldo a pagar de $16’165.000.

2. La administración de impuestos de Cúcuta (Norte de Santander), previo requerimiento especial, profirió el 7 de mayo de 2012 la liquidación oficial de revisión 000039 en que adicionó ingresos que consideró ventas, consistentes en el uso del datafono para realizar avances de dinero a titulares de tarjetas de crédito venezolanas Cadivi (Comisión Administradora de Divisas), y determinó un valor a pagar de $251’073.000, incluida la sanción por inexactitud ($144’559.000).

Dicha dependencia confirmó la liquidación anterior mediante la resolución 900121 del 11 de marzo de 2013 al decidir el recurso de reconsideración.

3. Abdala Hnos. S.A.S. interpuso demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra la liquidación y la resolución enunciadas, con el fin de que se considerara ingreso gravado al 16% de IVA el valor de $17’724.000 por ingresos obtenidos de la compra de cupos de tarjetas venezolanas Cadivi.

4 Citó como vulnerados los artículos 420, 429, 437, 447, 483 del E.T.; 177 y 187 del C. de P. Civil. En el concepto de violación adujo la inexistencia de ventas que le hubieran generado

los ingresos adicionados, pues el hecho de usar el datafono para entregar el valor del cupo disponible de las tarjetas venezolanas Cavidi a su titular extranjero no estaba sujeto al IVA y su utilidad se redujo al monto acordado por ese uso, y que la DIAN no verificó la realidad del movimiento en los bancos por esta transacción que la reportaron como una compra del tarjetahabiente. Se opuso a la sanción por inexactitud porque se estableció la ganancia o interés con ese proceder. En la audiencia inicial celebrada se fijó el litigio acerca de los hechos antes anotados.

4. El tribunal administrativo de Norte de Santander profirió sentencia el 5 de marzo de 2015, en la cual negó las pretensiones y condenó en costas a la actora.

Consideró que según la información reportada por los bancos sobre los créditos por ventas con tarjetas se habían generado ingresos por transacciones con datafonos no declaradas por la actora, que éstas debían gravase por virtud de la retención de IVA efectuada a la actora como afiliada al momento del pago por parte de las entidades bancarias, que para efectos del IVA no se tomaban las ganancias por el uso del datafono sino el total de la operación porque no se comprobó la entrega de dinero al tenedor de la tarjeta, y que esa entrega no se podía tomar como una costumbre mercantil porque contrariaba la ley en cuanto carecía de autorización para esa clase de transacciones. 4.1. El salvamento de voto señaló que el uso del datafono para avances en efectivo no configuró el IVA por venta de bienes porque no hubo transferencia de dominio, y que la actora no podía utilizarlo para ese fin porque no estaba respaldada en el

contrato de afiliación al sistema de tarjetas, solo era para compra de bienes y servicios, razón por la que no procedía el cobro del IVA sobre una actividad no permitida a la actora. 5

5. La parte actora interpuso recurso de apelación con fundamento en que la compra del cupo de la tarjeta que realiza y sobre el que después entrega el avance en dinero es un bien incorporal que no está considerado legalmente como generador del IVA, independiente de que esa compra resultara indebida frente a la normativa financiera y al contrato de afiliación para uso del datafono, pues la administración verificó su contabilidad en la cual no existe expedición de facturas por ventas, solo el voucher respectivo, situación que no objetó.

Insiste en que la administración no demostró la realización de los elementos que definen la prestación del servicio, solo tuvo en cuenta la información que los bancos reportaron indebidamente como una compra con retención de IVA, y que por su parte demostró que se trató de avances en dinero del cupo disponible en las tarjetas del titular mediante el uso del datafono, lo cual constituye un hecho notorio y una costumbre mercantil en esa zona del país (Cúcuta), y el valor que obtuvo por ello debidamente registrado en su contabilidad fue de $17’724.912. Mantuvo su oposición a la sanción por inexactitud. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Según el recurso de apelación se debe determinar si los avances en dinero otorgado no generan IVA y no configuraron una venta conforme los reportó el banco, la cual no demostró la administración.

1. Sobre el IVA.

El artículo 420 del E.T. establece el impuesto a las ventas - IVA – sobre las ventas de

bienes corporales muebles no excluidas expresamente y la prestación de servicios en el territorio nacional, entre otros, y respecto de éstos prevé los eventos y condiciones de su causación, salvo las excepciones para los activos fijos vendidos habitualmente a nombre y por cuenta de terceros, los automotores y aerodinos (parágrafo). El artículo 421 ibídem define como hechos que se consideran ventas (i) todos los actos que conlleven transferencia de dominio de bienes corporales muebles, 6 independiente de la designación y condiciones de su realización que indica tal norma, (ii) los retiros de bienes corporales muebles, y (iii) las incorporaciones y transformación de éstos en los términos que señala. El artículo 429 establece la causación del IVA (i) en las ventas, en la fecha de emisión de la factura o documento equivalente o en su defecto con la entrega, o en la fecha del retiro, y (ii) en la prestación de servicios en dicha fecha de emisión o en la de terminación del servicio o del pago, la que fuere anterior, y el artículo 437 prevé los responsables de este tributo. El artículo 437-1 estableció la retención en la fuente del IVA al momento del pago o abono en cuenta, según ocurriera primero uno u otro y en el artículo 437-2 señaló los agentes de retención, entre otros, a las entidades emisoras de tarjetas de crédito y débito al momento del pago o abono en cuenta a las personas o establecimientos afiliados. De acuerdo con las normas comentadas el IVA recae sobre las ventas conforme están definidas y los ‘hechos’ que se consideran como tales, siempre referidos a

‘bienes corporales muebles’ con ‘transferencia de dominio’ y las otras modalidades de traslado de estos bienes, y también prevé los ‘documentos’ o situaciones a partir de las cuales se causa el IVA y los responsables de ese tributo.

2. El caso.

La administración de impuestos de Cúcuta tuvo en cuenta el acta de inspección tributaria en que al analizar los certificados expedidos por los bancos, reportaban operación de ventas con tarjetas débito y crédito por $708’321.894 en el 6° bimestre de 2009 y que el contribuyente solo había declarado $93’119.662 del total declarado por $253’193.000, y procedió a adicionar la diferencia ($615’202.000) y el correspondiente IVA al 16%.1 La explicación de la sociedad contribuyente consistente en que ese valor adicionado no obedeció a la realización de ventas, sino al hecho de utilizar el datafono para 1 Folios 62, 66 y 70 (liquidación oficial de revisión) 7 realizar avances en dinero a solicitud de los titulares de tarjetas de crédito, no fue desvirtuada por la administración. Se observa que la administración acogió los reportes de los bancos que, al pagar los voucher presentados por la actora, asumieron que se habían realizado ventas sobre la cuales habían efectuado la retención del IVA. Dicho reporte no era suficiente para que la administración de impuestos determinara la ocurrencia de una venta, puesto que para el banco el uso de las tarjetas únicamente podía provenir del pago que le efectuaban a la actora por las ventas que realizaba, en razón de la ‘prohibición’ de entregar dinero en efectivo en lugar de

mercancía.2 Es decir, que en razón de esa prohibición, cuando el banco procedía al pago del voucher, este se presentaba bajo la apariencia de una venta y así lo asumió el banco, independiente de que en realidad la actora había efectuado un avance y que resultara indebido frente a dicha prohibición, el cual en todo caso la administración no debió desconocer que en esas condiciones no era susceptible del IVA. La administración reconoció que ‘no existió salida de inventarios’, aunque afirmó que hubo venta, pero se sustentó en los comprobantes de pago por medios electrónicos (voucher) sobre los que el banco practicó la retención en la fuente del IVA, pese a lo cual señaló que también había existido la venta de un servicio.3 La prueba pericial allegada por la actora con base en los libros de contabilidad, soportes e inventarios, entre otros, informó los movimientos contables y las consignaciones efectuadas por la actora con voucher por operaciones con tarjetas de crédito sin expedir factura, por corresponder a avances de dinero a terceros por las cuales obtuvo una utilidad de $17’724.912, y que no hubo movimientos de inventario que ampararan una operación de venta. 2 La cláusula 2ª del contrato de afiliación estipuló tal prohibición citado en la liquidación oficial. 3 Folios 157 y 159 (contestación demanda) 8 La administración no objeto dicha prueba que fue allegada por la actora en los términos del artículo 166 del C.P.A.C.A. y tenida en cuenta en la audiencia inicial y de pruebas en la cual se dejó constancia en tal sentido.4 Es decir que el proceder de la administración se limitó a inferir que el avance en

dinero con tarjeta de crédito que la actora realizaba era una venta, únicamente con base en el reporte de los bancos, lo cual no era suficiente conforme se anotó. Cabe advertir que la administración no determinó en la investigación que realizó la prestación de un servicio, ni estableció valor alguno por este concepto, el cual fue informado en el dictamen pericial allegado por la actora.5 En esas condiciones, la administración no debió acoger solamente el reporte del banco, sino investigar la realidad de la operación, cuya indebida realización por parte de la actora no justificaba el IVA, el cual solo puede tener lugar por los hechos que lo generan consagrados en la ley,6 debidamente establecidos, o determinar la posible configuración de un servicio para efectos de ese tributo, motivo por el cual asiste razón a la actora sobre los argumentos que expone en la apelación. Por lo anterior, esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente a la H. Sala, revocar la sentencia apelada y, en su lugar, anular la actuación demandada. Señores Consejeros, con toda atención, ALVARO JOSE MARTINEZ ROA Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado 4 Folios 196, 198 expediente (audiencia inicial), y 223 (audiencia de pruebas). 5 Confrontar la liquidación oficial de revisión. 6 El artículo 1° del E.T. prevé que la obligación tributaria sustancial se origina al realizarse el presupuesto o los presupuestos previstos en la ley como generadores del impuesto y ella tiene por objeto el pago del tributo.