PGN - IDONEIDAD DEL MEDIO DE PRUEBA - Reglas de la sana crítica

IMPUESTO DE RENTA-Modificación liquidación privada MOTIVACIÓN DE LOS ACTOS DEMANDADOS-Facultades de la administración El artículo 779-1, adicionado por el artículo 2º de la ley 383 de 1997, facultó a la DIAN para ordenar mediante ‘resolución motivada’, el registro de oficinas, establecimientos comerciales, industriales o de servicios y demás locales del contribuyente o responsable, o de terceros depositarios de sus documentos contables o sus archivos, siempre que no coincida con su casa de habitación, en el caso de personas naturales. Asimismo señala que la Administración podrá tomar las medidas necesarias para evitar que las pruebas obtenidas sean alteradas, ocultadas o destruidas, mediante su inmovilización y aseguramiento. NOTIFICACIÓN DEL ACTO-Improcedencia de recursos Adicionalmente indica el deber de colaboración por parte de la fuerza pública para la ejecución de las diligencias; y la competencia para ordenar dicha diligencia en cabeza del Administrador de Impuestos y en el Subdirector de Fiscalización de la DIAN; así como la notificación de la providencia que ordena el registro al momento de practicarse la diligencia y la improcedencia de recursos contra el acto respectivo. PRÁCTICA DE PRUEBAS-Inmovilización y seguimiento de pruebas Una lectura armónica de la sentencia de la Corte Constitucional a la que se viene haciendo referencia, permite concluir que la diligencia de registro se debe cumplir de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 779-1, que autoriza a la DIAN para su práctica y limita su actuación a una finalidad especifica de búsqueda y protección probatoria y en ejercicio de esta actividad se posibilita la inmovilización y aseguramiento de

pruebas, tal como lo resume la Corte en la misma Sentencia Pero bien puede suceder que las pruebas practicadas con ocasión de la diligencia de registro vicien de nulidad los actos definitivos, esos sí demandables. Las pruebas allí recaudadas podrían resultar nulas por efecto de (i) la omisión de los requisitos de ley exigidos para la expedición del acto que ordena el registro (art. 797-1 del E. T.), (ii) o por extralimitación de las facultades que expresamente confiere el mismo artículo (por ejemplo: que se adelanten diligencias en la casa de habitación del contribuyente, práctica prohibida en la parte final del inciso 1° del artículo en mención) Aterrizando el marco normativo mencionado al caso que nos ocupa, se encuentra que la actuación de la Administración se adelantó con pruebas que fueron recolectadas en la diligencia de registro adelantada en las instalaciones de la sociedad contribuyente, el cruce de información con terceros, los requerimientos de información que atendió la misma sociedad contribuyente y la discusión de las pruebas en su conjunto, las cuales fueron puestas a disposición de la ahora demandante y que fueron citadas en forma particular en cada uno de los cargos que la Administración endilgó en el Requerimiento Especial y que luego fueron soporte de la Liquidación Oficial de Revisión. El Ministerio Público no vislumbra ninguna irregularidad en la motivación de la resolución que ordenó la diligencia de registro, pues en su texto se observa que se motivó de manera sucinta pero suficiente; fue orientada a establecer las presuntas irregularidades de las que tenía conocimiento la Administración y fijó el lugar y las

razones sumarias para adelantar un registro, lo cual básicamente se realizó con el contenido establecido en el artículo 779-1 del Estatuto Tributario; es decir, se concretó Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado gbueno@procuraduria.gov.co Carrera 5 Nº 15-80 Piso 19 Tel. 5878750 Ext.: 11932/33 www.procuraduria.gov Expediente 18118 2 en el aseguramiento de pruebas, en este caso los soportes de la contabilidad del año 2001 de la demandante, con la posibilidad de inmovilización de las mismas, situación que fue contemplada en los considerandos que soportan la decisión de registro contenida en la resolución cuestionada. Por tanto, no se configuró ausencia de causa material para ordenar la diligencia de registro. Así podemos concluir que las pruebas practicadas en desarrollo de la diligencia de registro, resultan válidas en la medida en que el acto que dispuso tal diligencia cumple con los requisitos del art. 779-1 del E.T. y, además, no se encuentra ninguna extralimitación en su práctica. GLOSAS EN LA LIQUIDACIÓN OFICIAL-Resolución que ordenó la diligencia de registro De su lectura se desprende que los primeros tres puntos se relacionan directamente con la resolución que ordenó la diligencia de registro que, como ya se advirtió, no es demandable ante la jurisdicción, por considerarse un acto de trámite PRESUNCIÓN DE LEGALIDAD-Actos demandados En lo referente al segundo punto (la determinación de ingresos, costos y gastos a partir de las pruebas solicitadas y practicadas en este proceso), revisadas las diferentes pruebas se concluye que en su conjunto no logran desvirtuar la presunción de

legalidad de los actos demandados, porque no demuestran que se hayan presentado irregularidades en la práctica de la diligencia de registro que configuraran extralimitación de funciones, ni presentan o analizan hechos que alcancen la suficiente certeza para cuestionar las glosas presentadas por la Administración. Es decir, los argumentos esgrimidos y las pruebas solicitadas por la accionante respecto de la Liquidación Oficial carecen de una debida precisión y fundamentación que permitan desvirtuar la presunción de legalidad del acto definitivo demandado. IDONEIDAD DEL MEDIO DE PRUEBA-Reglas de la sana crítica En igual forma debe darse aplicación al artículo 743 del Estatuto Tributario que señala que la idoneidad de los medios de prueba depende de las exigencias legales, para establecer determinados hechos y del convencimiento que pueda atribuírseles de acuerdo con las reglas de la sana crítica. En consecuencia, a pesar que se anexan y mencionan los recibos de pago, como soporte del mismo, se mantiene la observación de la Administración en el sentido que dichos documentos no demuestran el real desembolso, de acuerdo con los registros contables que obraban al momento de la diligencia de registro. Finalmente, debe considerarse que los libros contables no fueron retenidos por la Administración, lo que fue retenido y asegurado fueron los soportes de los registros obrantes en los libros; además, también debe tenerse en cuenta que el registro de los libros por parte de la sociedad accionante sólo se llevó a cabo hasta el 11 de septiembre de 2001, y en el dictamen técnico la perito designada certifica los movimientos durante todo el año, sin resaltar dicha situación para efectos probatorios,

ni analizar si se cumplieron con los requisitos señalados en el artículo 771-2 del Estatuto Tributario para la procedencia de costos, deducciones e impuestos descontables. Expediente 18118 3 Concepto 182 - 2010 – 283617 Bogotá, D.C., 21 de septiembre de 2010 Honorables

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

Referencia : 25000232700020060073002

Radicado : 18118

Asunto : Impuesto Renta

Actor : OFTALMOS S.A.

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277 numerales 1°, 3° y 7° de la Constitución Política; 127 y 210 del Código Contencioso Administrativo, 35 de la Ley 446 de 1998; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y en la Resolución 371 de 6 de octubre de 2005 expedida por el Procurador General de la Nación, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto dentro del trámite del recurso de apelación interpuesto contra la sentencia dictada por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca el 10 de septiembre de 2009. ANTECEDENTES 1.- De los hechos narrados en la demanda se resumen los siguientes: 1.1.- El 5 de abril de 2002 la sociedad Oftalmos S.A. presentó declaración del impuesto de Renta y Complementarios por el año gravable 2001. 1.2.- El 7 de abril de 2003, presentó corrección a la declaración anterior.

Expediente 18118 4 1.3.- El 13 de febrero de 2003, la Subdirección de Fiscalización Tributaria de la Dirección General de Impuestos y Aduanas Nacionales profirió la Resolución 00993, con la cual ordenó diligencia de registro señalada en el artículo 779-1 del Estatuto Tributario, diligencia que se realizó el 14 de febrero de 2003. 1.4.-El 16 de marzo de 2004, la Administración profirió el Requerimiento Especial 300632004000089, mediante el cual se dispuso modificar la liquidación privada del impuesto sobre la renta, corregida por el contribuyente el 7 de abril de 2003. 1.5.- El 27 de octubre de 2004, la División de Liquidación de la Administración profirió la Liquidación Oficial de Revisión 300642004000127, en la cual se determinó un impuesto a cargo por la suma de $1.393.197.000 y se impuso sanción por inexactitud de $2.133.416.000, de lo cual resulta un saldo a pagar por valor de $3.466.133.000. 1.6.- Contra el anterior acto la sociedad presentó recurso de reconsideración que fue resuelto mediante la Resolución 300662005000009 del 18 de noviembre de 2005, determinando un impuesto a cargo de $1.352.486.000 y una sanción por inexactitud por valor de $2.068.278.000, para un total de saldo a pagar por la suma de $3.360.284.000 2.- La sociedad Oftalmos S.A. presentó demanda en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, solicitando que se declare la nulidad de

(i) la Resolución 00993 del 13 de febrero de 2003, por la cual se ordenó la diligencia de registro a la sociedad; (ii) la comunicación suscrita por el Subdirector de Fiscalización Tributaria de la DIAN, radicada bajo el número 012217 (Oficio 58000000236), de fecha 11 de marzo de 2003, con la cual se respondió derecho de petición que presentó la sociedad el 19 de febrero de 2003; (iii) Resolución 03499 de 30 de abril de 2003 por la cual se resolvió recurso de reposición contra el acto señalado anteriormente; (iv) Resolución 04792 de 11 de junio de 2003, por medio de la cual se resuelve el recurso de apelación contra el acto señalado en el numeral “ii”; (v) Requerimiento Especial Expediente 18118 5 300632004000089 del 16 de marzo de 2004; (vi) Liquidación Oficial de Revisión 300642004000127 de 27 de octubre de 2004 por la cual se modificó la liquidación privada del impuesto de renta de la accionante; (vii) Resolución 300662005000009 de 18 de noviembre de 2005 con la cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la citada liquidación de revisión. Como normas violadas citó los artículos 15 y 29 de la Constitución Política y los artículos 779 y 780 del Estatuto Tributario. En el concepto de violación expuso que el artículos 780 del Estatuto Tributario, en concordancia con los artículos 61, 63 y 66 del Código de Comercio y el artículo 133 del Decreto Reglamentario 2649 de 1993, disponen

que el examen de la contabilidad se logra mediante la exhibición de libros y papeles en la sede donde se encuentran localizadas las oficinas o establecimiento del contribuyente, y es allí donde las pruebas pueden ser apreciadas e incorporadas al expediente. Explica que en el registro se presentaron anomalías y vicios que afectan la legalidad del proceso de determinación del impuesto a cargo de la sociedad por el año gravable 2001, por las siguientes razones: a) No se advierten razones objetivas para que la DIAN considerara que existía riesgo efectivo de que los libros y papeles relevantes para los fines tributarios pudieran ser alterados, ocultados o destruidos; por ello, no debió haberlos sustraído de las instalaciones de la sociedad. b) La Administración ya había realizado una investigación por el mismo impuesto, respecto del mismo año, actuación que fue archivada. c) En la diligencia de registro participaron agentes de la Fuerza Pública, armados, los cuales no se identificaron en el acta y no tenían autorización para realizar la práctica del registro. d) La incautación y retiro de los papeles y documentos de la entidad, con extralimitación y desviación de facultades y atribuciones de los funcionarios. Expediente 18118 6 e) Se desconoció la oportunidad de allegar pruebas al expediente, porque no se respetó el término para exhibir la contabilidad que señala el Decreto 1354 de 1987 en su artículo 2º. e.1) Los funcionarios participantes en la diligencia de registro omitieron requisitos y funciones que les señala la jurisprudencia. f) Se configuró vía de hecho por que hubo una decisión arbitraria sin fundamento objetivo.

g) Denegación de justicia por no haberse practicado la totalidad de las pruebas solicitadas con ocasión de la respuesta al requerimiento especial el recurso de reconsideración. 3.- Mediante sentencia del 10 de septiembre de 2009, el Tribunal Contencioso Administrativo de Cundinamarca declaró la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión, con fundamento en las siguientes consideraciones. Advierte la Sala que la Resolución 0093 de 13 de febrero de 2003, por medio de la cual el Subdirector de Fiscalización Tributaria de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales ordenó la diligencia de registro a los establecimientos de comercio e instalaciones de la sociedad Oftalmos S.A., no es un acto administrativo susceptible de control jurisdiccional por tratarse de un acto de trámite y que al respecto ya había emitido pronunciamiento dentro del expediente 2003-01407-01, en donde la sociedad pretendía la nulidad de las resoluciones 0093 de 13 de febrero, 03499 de 30 de abril y 04792 de 11 de junio, todas del año 2003, con las cuales se ordenó la diligencia de registro, y se resolvieron los recursos de reposición y apelación contra el oficio 000236 de 11 de marzo de 2003, que a su vez resolvió petición en relación con la devolución de documentos retenidos en la diligencia de registro practicada. Por esta razón, la Sala se inhibe de emitir pronunciamiento sobre la nulidad de las citadas resoluciones y actuaciones. Asimismo, señala que el Requerimiento Especial 300632004000089 de 16 de marzo de 2004, por tratarse de un acto preparatorio o de trámite que no pone

fin a la actuación administrativa, no es objeto de control ante la jurisdicción Expediente 18118 7 contencioso administrativa, razón por la cual también se inhibe para proferir decisión de fondo en relación con la misma. De acuerdo con lo anterior, concluye que sólo corresponde decidir sobre la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión 300342004000127 del 27 de octubre de 2004 y de la Resolución 300662005000009 del 18 de noviembre de 2005. Acude entonces el Tribunal a quo al artículo 15 de la Constitución Política y a los artículos 684, 536 y 779 del Estatuto Tributario y concluye que la Administración validamente puede llevar a cabo la practica de diferentes pruebas, pero siempre precaviendo por el derecho de defensa y contradicción del contribuyente. Para sustentar lo anterior cita la sentencia C-505 de 1999 y advierte que en relación con la facultad de registro, ésta se debe ejercer mediante resolución motivada, con la finalidad específica de evitar que las pruebas obtenidas sean alteradas, ocultadas o destruidas, a través de la inmovilización y aseguramiento de las mismas. Concluye que con la motivación del acto administrativo se ampara la intimidad del contribuyente, y se establecen las condiciones para mantener el debido proceso. Indica que para proferir una decisión de fondo, es preciso analizar si la diligencia de registro ordenada por medio de la Resolución 00993 de 13 de febrero de 2003 y practicada el 14 de febrero de la misma anualidad, obedeció a razones vinculadas con las funciones de la DIAN; si el acto administrativo fue expedido por autoridad competente; si la motivación del acto justifica

suficientemente las razones que conducen a tomar la decisión de registro; y si el ámbito material esta directamente vinculado al objeto de la investigación tributaria. Revisado el contenido de la Resolución 00993 de 2003 y el acta contentiva de registro, evidencia la Sala que fue expedida y practicada por autoridad Expediente 18118 8 competente conforme lo prevén las normas tributarias; que obedeció a razones vinculadas con funciones de la DIAN y que fue practicada en oficinas de la sociedad, en donde se tomaron como pruebas documentales las relaciones en el acta de diligencia de registro. No obstante lo anterior, en lo relacionado con las razones que condujeron a tomar la decisión de registro, observa la Sala que la motivación se funda en el conocimiento que tiene la Administración “acerca de posibles irregularidades de carácter tributario”, afirmación que no se puede tener como una justificación suficiente para tomar la decisión de registro, pues no se precisa el objeto de la diligencia, lo cual se prueba con el retiro de documentos relacionados con las diferentes vigencias 2001 a 2003. Explica el Tribunal que no es válido como justificación para la citada diligencia las manifestaciones generales, pues la Administración cuenta con otros mecanismos de fiscalización que resultan válidos para determinar el impuesto a cargo del contribuyente y que las pruebas obtenidas en la diligencia de registro y tenidas en cuenta para proferir los actos administrativos definitivos que se demandan, no pueden ser valoradas en esta instancia judicial por ser ilegales. Consecuencia de lo expuesto se declara la nulidad de la liquidación oficial de revisión y de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración,

absteniéndose de decidir sobre los demás cargos de ilegalidad planteados en la demanda. 4.- Por medio de apoderado judicial la entidad demandada interpuso recurso de apelación contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, presentando como motivos de inconformidad los siguientes: Asevera la recurrente que en la sentencia se reconoció que la Resolución 00993 de 13 de febrero de 2003, por medio de la cual se ordenó la diligencia de registro, es un acto administrativo de trámite no susceptible de demanda ante la jurisdicción contencioso administrativa, no susceptible de examen de legalidad Expediente 18118 9 en esta instancia judicial; por ello, la Sala se declaró inhibida para decidir de fondo sobre su nulidad. A pesar de lo anterior, en la sentencia se realiza un estudio de legalidad para concluir que dicho acto estaba afectado de nulidad por una presunta falencia de motivación, de lo cual resulta que no obstante declararse la incompetencia para pronunciarse sobre dicho actos, se declara la nulidad sustancial del acto, y de esa nulidad no declarada se determinan consecuencias en los actos de liquidación. De esta forma, una causal reservada para controlar la legalidad de los actos administrativos definitivos, como lo es la falta, falsa o indebida motivación, fue estudiada en un acto administrativo de trámite, con lo cual se determina un error que afecta la sentencia y amerita su revocatoria. Cuando el Tribunal afirma que la motivación presentada en la Resolución 00993 de 2003, es una escueta motivación, no consideró que le corresponde a la parte

demandante demostrar que las motivaciones contenidas en dicho acto, son contrarias a la realidad o erróneas. Adicionalmente, el Tribunal cita la sentencia del Consejo de Estado del 9 de octubre de 2003, la cual no se adecua a la motivación que expone el Tribunal para que proceda la falsa motivación como causal de nulidad de los actos, ya que está comprobado que la motivación señalada por la Administración no es contraria a la realidad ni es errada; por tanto, no existe error de hecho ni de derecho en la motivación de la resolución. Como la Administración tiene un conocimiento inicial, y busca establecer la realidad del mismo, no procedía realizar una calificación en la forma como lo solicita el Tribunal, máxime cuando no se trata de la apertura de investigación sino de un acto de trámite encaminado a un fin especifico, esto es, asegurar los medios de prueba. Por ello, la motivación señalada en el acto, es suficiente para el objetivo que debía cumplirse. Expediente 18118 10 Explica que el procedimiento tributario es especial y se encuentra debidamente regulado y no ha existido vulneración alguna en el presente caso, pues todas las razones de hecho y derecho fueron puestas en conocimiento de la sociedad contribuyente a través del Requerimiento Especial, que fue controvertido con el aporte de medios de prueba, que fueron valorados en la explicación de los motivos que llevaron a confirmar los ítems objeto de controversia. Señala que para proferir la Liquidación Oficial de Revisión y la Resolución que resolvió el recurso de reconsideración, se tuvieron en cuenta las pruebas allegadas con ocasión del registro y las aportadas por la sociedad contribuyente a lo largo de la actuación administrativa y como se trata de establecer la

legalidad de los actos administrativos definitivos, lo procedente era señalar la forma como los medios de pruebas tuvieron incidencia en la expedición de los citados actos y los criterios de nulidad aplicables en cada caso concreto, lo cual no fue explicado en la primera instancia. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO De acuerdo con los motivos de inconformidad expuestos por la entidad recurrente, el problema jurídico se concreta en determinar si es procedente la declaratoria de nulidad de los actos demandados a partir del examen de legalidad de la diligencia de registro, la cual se consideró un acto de trámite no susceptible de análisis en demanda ante lo contencioso administrativo; en caso de prosperar la objeción del recurrente por el anterior punto, corresponde analizar la legalidad de los actos demandados de acuerdo a los demás cargos presentados en la demanda. 1.- Diligencia de registro y causal de nulidad analizada en la sentencia. El artículo 779-1, adicionado por el artículo 2º de la ley 383 de 1997, facultó a la DIAN para ordenar mediante ‘resolución motivada’, el registro de oficinas, establecimientos comerciales, industriales o de servicios y demás locales del contribuyente o responsable, o de terceros depositarios de sus documentos Expediente 18118 11 contables o sus archivos, siempre que no coincida con su casa de habitación, en el caso de personas naturales. Asimismo señala que la Administración podrá tomar las medidas necesarias para evitar que las pruebas obtenidas sean alteradas, ocultadas o destruidas, mediante su inmovilización y aseguramiento. Adicionalmente indica el deber de colaboración por parte de la fuerza pública para la ejecución de las diligencias; y la competencia para ordenar dicha

diligencia en cabeza del Administrador de Impuestos y en el Subdirector de Fiscalización de la DIAN; así como la notificación de la providencia que ordena el registro al momento de practicarse la diligencia y la improcedencia de recursos contra el acto respectivo. Sobre las facultades conferidas en la anterior norma la Corte Constitucional, en la sentencia C-505 de 1999 que examinó la exequibilidad del artículo 2º de la ley 383 de 1997, en lo atinente a que el acto que ordena el registro no era susceptible de recursos por haberlo dispuesto así el legislador, sostuvo: “No obstante, basta examinar las oportunidades procesales que otorgan los artículos 703 y 720 del Estatuto Tributario, para concluir que el sujeto pasivo de la investigación tributaria puede aportar el material aprobatorio suficiente para desvirtuar las pruebas que con ocasión al registro la Administración recolectó en su contra.” (...) “Al mismo tiempo, es razonable que no existan recursos contra la decisión de ordenar el registro, como quiera que este acto administrativo es de carácter preparatorio cautelar, esto es un acto de trámite o instrumental que se constituye en un presupuesto importante para la decisión final que debe adoptar la Administración. Así pues, esta declaración de voluntad administrativa está inserta en el procedimiento que adelanta la DIAN, por lo que sólo se dirige a preparar que el acto definitivo y final se dicte dentro de los parámetros legal y constitucionalmente determinados, el cual por su propia naturaleza no es impugnable.” En igual forma el Consejo de Estado en el Auto de agosto 29 de 2001,

expediente 12649, de la Sección Cuarta, manifestó: Expediente 18118 12 “...de lo que se trata es de una diligencia tendiente a asegurar el caudal probatorio que al momento de ser evaluado conduzca a dar certeza a los funcionarios sobre la existencia o no de los hechos investigados para resolver sobre el asunto. Por otro lado se reitera que con el acto no se genera una situación jurídica nueva ya que no es una determinación final aunque si el sustento de la que ulteriormente se tome. Se precisa igualmente que el acto impugnado no puede calificarse, en el presente caso, como uno de trámite que haya hecho imposible la continuación de la actuación ya que por el contrario corresponde al ejercicio de las facultades de fiscalización e investigación que tiene la DIAN (art. 684 E.T.) y pertenece a una etapa del proceso que se adelanta previsto para esclarecer los hechos denunciados”. Visto lo anterior se debe concluir -tal como se expresó en sentencia de primera instanciaque la Resolución 00993 de 13 de febrero de 2003, es un acto administrativo de trámite, no susceptible de ser demandado ante la jurisdicción contencioso administrativa y por ello, acertadamente, la Sala de primera instancia se declaró inhibida para decidir de fondo sobre su nulidad. No obstante lo explicado, el a quo prosigue realizando un análisis del contenido de la citada resolución, para concluir que presenta vicios en la motivación que traen como consecuencia que las pruebas aseguradas en dicha diligencia se tornen ilegales. No obstante la clara posición de la Corte Constitucional expresada en la

sentencia C-505 de 199 en el sentido que “no existan recursos contra la decisión de ordenar el registro, como quiera que este acto administrativo es de carácter preparatorio cautelar, esto es un acto de trámite o instrumental”, seguidamente, en la misma providencia, sostuvo lo siguiente: “la motivación del acto administrativo que autoriza la diligencia debe justificar suficientemente las razones que conducen a tomar la decisión del registro y debe precisar igualmente su ámbito material, el cual debe estar directamente vinculado al objeto de la investigación tributaria. Esto significa que una interpretación razonable de la disposición acusada permite deducir que aquella sólo autoriza a requerir datos económicos que son necesarios y que tiene relación directa con la declaración e investigación tributaria, y sólo autoriza a la DIAN a examinar los documentos que razonablemente se pueda pensar que tienen efectos fiscales…” (…) si el registro se ordenó con un motivo manifiestamente por fuera del objeto de investigación, podría declararse la nulidad de ese acto Expediente 18118 13 administrativo con el consiguiente efecto de que las pruebas obtenidas podrían resultar nulas”. Una lectura armónica de la sentencia de la Corte Constitucional a la que se viene haciendo referencia, permite concluir que la diligencia de registro se debe cumplir de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 779-1, que autoriza a la DIAN para su práctica y limita su actuación a una finalidad especifica de búsqueda y protección probatoria y en ejercicio de esta actividad se posibilita la inmovilización y aseguramiento de pruebas, tal como lo resume la Corte en la misma Sentencia, así: “El legislador no consagra atribuciones ilimitadas a la Administración,

pues restringe las medidas: (i) al estricto desarrollo de las facultades que se ordenan en un acto de administrativo motivado, (ii) a una finalidad especifica, esto es a “evitar que las pruebas obtenidas sean alteradas, ocultadas o destruidas” y (iii) a través de la “inmovilización y aseguramiento de las pruebas”. La norma impugnada delimita adecuadamente esta facultada de conservación de la prueba por la DIAN…” Así las cosas, la Resolución 00993 de 13 de febrero de 2003, es un acto administrativo de trámite que no es demandable y por tanto no podía ser objeto de cuestionamiento en la demanda, máxime cuando ya había sido demandado y negado su análisis por la jurisdicción contencioso administrativo, lo que lleva a concluir que se trata de cosa juzgada (Fol. 208 del c-1). Pero bien puede suceder que las pruebas practicadas con ocasión de la diligencia de registro vicien de nulidad los actos definitivos, esos sí demandables. Las pruebas allí recaudadas podrían resultar nulas por efecto de (i) la omisión de los requisitos de ley exigidos para la expedición del acto que ordena el registro (art. 797-1 del E. T.), (ii) o por extralimitación de las facultades que expresamente confiere el mismo artículo (por ejemplo: que se adelanten diligencias en la casa de habitación del contribuyente, práctica prohibida en la parte final del inciso 1° del artículo en mención) Expediente 18118 14 Aterrizando el marco normativo mencionado al caso que nos ocupa, se encuentra que la actuación de la Administración se adelantó con pruebas que

fueron recolectadas en la diligencia de registro adelantada en las instalaciones de la sociedad contribuyente, el cruce de información con terceros, los requerimientos de información que atendió la misma sociedad contribuyente y la discusión de las pruebas en su conjunto, las cuales fueron puestas a disposición de la ahora demandante y que fueron citadas en forma particular en cada uno de los cargos que la Administración endilgó en el Requerimiento Especial y que luego fueron soporte de la Liquidación Oficial de Revisión (Folios 78 a 120 del expediente). El Ministerio Público no vislumbra ninguna irregularidad en la motivación de la resolución que ordenó la diligencia de registro, pues en su texto se observa que se motivó de manera sucinta pero suficiente; fue orientada a establecer las presuntas irregularidades de las que tenía conocimiento la Administración y fijó el lugar y las razones sumarias para adelantar u