PGN - IMPUESTO DE AZAR Y ESPECTACULOS - Para imponerse sanción por no declarar debe mediar

Concepto 107 Bogotá, D.C., 22 de mayo de 2007 Señores

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

E. S. D.

Consejera Ponente Doctora: MARIA INES ORTIZ BARBOSA Referencia : 250002327000200500749 01

Radicado : 16350

Asunto : Impuesto de azar - Sanción por no declarar

Actor : BEL STAR S.A.

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política, 127 y 210 del Código Contencioso Administrativo, 35 de la Ley 446 de 1998, 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y en la Resolución 371 de 6 de octubre de 2005, obrando dentro de la oportunidad legal en el proceso de la referencia, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir su correspondiente alegato de conclusión.

I. ANTECEDENTES 1.- La sociedad BEL STAR S.A., fue autorizada mediante la Resolución 1374 de 27 de julio de 1999, expedida por Ecosalud, para adelantar un “sorteo, concurso y/o evento de carácter promocional”, que permitía efectuar una rifa denominada “gran sorteo 200 premios”, cuyos premios ascendían a la suma de $88376.166.

Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado 6consejoestado@procuraduria.gov.co Carrera 10 N° 16-82 Of. 803 Tel.: 2829266 3346076 www.procuraduria.gov.co Expediente 16350 2

2.- El 29 de agosto de 2002, la Coordinadora del Grupo de Fiscalización de Impuestos a la Producción y al Consumo de la Subdirección de Impuestos a la Producción y al Consumo de la Secretaria de Hacienda Distrital, profirió el Emplazamiento para Declarar 06.8985, mediante el cual emplazó a BEL STAR S.A., para que procediera a presentar la declaración por el gravamen de azar y espectáculos públicos, correspondiente al mes de julio de 1999. 3.- El 2 de octubre de 2002, la sociedad respondió el emplazamiento, explicando las razones de hecho y de derecho por las cuales consideraba no encontrarse obligado a declarar. 4.- El 11 de marzo de 2004, el Coordinador del Grupo Interno de Trabajo de Liquidación de la Subdirección de Impuestos a la Propiedad y el Consumo, expidió la Resolución Sanción 17-468, mediante la cual impuso sanción a BEL STAR S.A., por no presentar la declaración del gravamen de azar y espectáculos públicos correspondiente al mes de julio de 1999. 5.- La sociedad interpuso recurso de reconsideración en contra de la resolución sanción, el cual fue resuelto mediante la Resolución EE 3010 de 13 de enero de 2005, confirmatoria del mencionado acto administrativo. 6.- La sociedad BEL STAR S.A., en ejercicio de la acción consagrada en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, demandó la nulidad de la Resolución Sanción 17-468, proferida el 11 de marzo de 2004 por la Unidad de Determinación de la Subdirección de Impuestos a la Producción

y al Consumo de la Dirección Distrital de Impuestos y de la Resolución EE3010 del 13 de enero de 2005, proferida por el Grupo de Recursos Tributarios de la Subdirección Jurídico Tributaria de la Dirección Distrital de Impuestos. Como consecuencia de la declaración de nulidad, a título de restablecimiento del derecho, solicitó se decretara que la sociedad no está Expediente 16350 3 obligada a presentar declaración por el impuesto de juegos y espectáculos por el periodo julio de 1999. 7.- El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, mediante sentencia de 1 de noviembre de 2006, declaró la nulidad parcial de la Resolución Sanción 17-468 de 11 de marzo de 2004, por medio de la cual la Administración Distrital impuso a la sociedad Bel Star S.A., sanción por no declarar el impuesto de juegos y espectáculos, por valor de $2.490566.000 y de la Resolución EE-3010 del 13 de enero de 2005, confirmatoria de la primera. A título de restablecimiento del derecho declaró que la sociedad Bel Star S.A., adeuda al Distrito Capital por concepto de la citada sanción la suma de $7619.000. La anterior decisión la fundamentó el Tribunal en las siguientes consideraciones: 7.1.- Con relación a la violación al debido proceso, por inexistencia del pliego de cargos como requisito para imponer la sanción por no declarar, observa el Tribunal que las normas que regulan la sanción por no declarar y el procedimiento para su imposición son los artículos 60 y 103 del Decreto 807 de 1993 y, por remisión de la legislación tributaria distrital,

los artículos 715, 716, 717, 718 y 719 del Estatuto Tributario. Del tenor de las mencionadas normas, deduce la Sala que para el caso de contribuyentes de los diferentes impuestos distritales, que no cumplan con su obligación de declarar, el procedimiento a seguir por la administración, en primera instancia, es emitir un emplazamiento para declarar en el cual se le indique al obligado que debe cumplir con su obligación, liquidando el impuesto y la sanción por extemporaneidad a que hubiere lugar e indicando las consecuencias de no hacerlo, que no es otra que la imposición de la sanción por no declarar consagrada en el artículo 60 del Decreto 807 de 1993, vigente para la época de los hechos. Adicionalmente, con posterioridad a la imposición de la sanción, la Expediente 16350 4 administración debe proceder a emitir la liquidación de aforo, que debe contener la liquidación del tributo a cargo del contribuyente omiso. Revisados los antecedentes administrativos allegados al informativo, se tiene que la administración emitió el 29 de agosto de 2002 el Emplazamiento 06.8985. El emplazado dio respuesta mediante memorial de 1 de octubre de 2002 y señaló que no era sujeto pasivo del impuesto porque las rifas realizadas fueron gratuitas y por lo tanto no realizó venta de boletería que es la que constituye la base gravable. Posteriormente, la Administración emitió la Resolución Sanción 17-468 de marzo 11 de 2004 y procedió a imponer la sanción por no declarar, en cuantía de $2.490566.000, invocando el artículo 60 del Decreto 807 de

1993, cifra resultante de aplicar el 10% a $24.905665.000, correspondiente a los ingresos brutos de la compañía obtenidos durante el mes de julio de 1999. La Sala anota que la Corte Constitucional se pronuncio sobre la exequibilidad de diversos artículos del Estatuto Tributario que regulan sanciones, en sentencia C-506-02 en la cual analizó el tema de la facultad sancionatoria de la administración y el procedimiento a seguir consagrado por las normas demandadas, entre ellas los artículos 715 y siguientes, del Estatuto Tributario. De acuerdo con el análisis realizado, la Sala concluyó que no es de recibo el argumento del demandante cuando acusa la actuación de la administración por no haber elevado pliego de cargos, previo a la imposición de la sanción por no declarar, por cuanto las normas que regulan la materia solamente establecen la obligación de emitir emplazamiento para declarar, como en efecto lo hizo la administración. Expediente 16350 5 7.2.- Con relación a la no obligación de presentar declaración de rifas y la existencia de un pronunciamiento jurisdiccional sobre la nulidad de la norma que estableció la obligación, la Sala anota que el tema quedó aclarado a partir de la sentencia del Consejo de Estado de fecha agosto 31 de 2006, Radicado 15100, por la cual negó la solicitud de nulidad de la expresión “en las rifas promocionales” contenida en el artículo 86 del Decreto 352 de 2002; pronunciamiento éste en el cual la Corporación dejó claro que tanto en las rifas comerciales, como en la rifas promocionales, la

legislación definió claramente los elementos constitutivos del impuesto, tales como sujeto activo y pasivo, hecho generador, base gravable y tarifa, razón por la cual las personas que realicen rifas promocionales, son sujetos del impuesto de rifas en el Distrito Capital, por lo tanto, no prospera el cargo. 7.3.- En cuanto a la base gravable sobre la cual la administración liquidó la sanción de $2.490566.000, valor que no se compadece con el monto de los premios entregados que fue de $76186.350, lo que indica que no existe una proporcionalidad y resulta confiscatoria, la Sala tendrá en cuenta el lineamiento jurisprudencial contenido en la sentencia del Consejo de Estado, de 18 de mayo de 2006, expediente 13961. En la referida providencia, quedó claro que la sanción por no declarar el impuesto de azar y espectáculos a que se refiere el artículo 60 del Decreto Distrital 807 de 1993, será equivalente al 10% de los ingresos brutos percibidos por la actividad gravada con el mencionado impuesto, es decir, los percibidos por la rifa, sorteo, juego, espectáculo, etc. En el caso concreto, la administración liquidó la sanción por no declarar sobre los ingresos brutos totales del período que obran en la declaración de industria y comercio presentada por el contribuyente por el cuarto bimestre de 1999; a la luz de la línea jurisprudencial mencionada, la sanción no fue liquidada sobre la base gravable que dispone la norma contenida en el artículo 60 del Decreto 807 de 1993, esto es, sobre los Expediente 16350 6

ingresos brutos percibidos por la actividad gravada con el mencionado impuesto. A pesar de lo anterior, teniendo en cuenta que la sanción impuesta es procedente como quiera que la sociedad es sujeto pasivo del impuesto de azar y espectáculos y que no se le vulneró el debido proceso para su imposición, la Sala estima del caso revisar la liquidación realizada por la administración teniendo en cuenta las pruebas que obran en el informativo. Es claro que la sanción fue impuesta sobre una base que no corresponde a la señalada en la norma que tipifica la conducta y los elementos de la sanción, razón por la cual la prueba en la que consta la base impuesta no es de utilidad para determinar la sanción a imponer. Observa la Sala que en el punto 5.4 de la demanda, la sociedad actora admite como base para la imposición de la sanción la suma de $76 186.350 que constituye el valor de los premios entregados. De igual manera en el punto 2.4 del memorial del recurso de reconsideración que obra a folios 20 a 26 del cuaderno de antecedentes, la representante de la sociedad hace la misma manifestación. Esta manifestación coincide con el documento emanado del revisor fiscal que obra a folio 51 del cuaderno de antecedentes de 22 de noviembre de 2001. La sociedad admite la existencia de una base sobre la cual imponer la sanción, si en gracia de discusión se aceptara su calidad de sujeto pasivo, calidad que es clara. Teniendo en cuenta lo anterior, y como la Administración no allegó mejor prueba sobre la base para liquidar la sanción, la Sala acogiendo el lineamiento legal del artículo 747 del

Estatuto Tributario relativo a la confesión, reliquidará la sanción a que se refieren los actos acusados, por no declarar el impuesto de azar y espectáculos, sobre la suma confesada por el declarante. Expediente 16350 7 En este orden de ideas, la Sala declaró la nulidad parcial de la sanción por no declarar el impuesto de azar y espectáculos a cargo de la sociedad por el mes de julio de 1999 y procedió a liquidar la sanción tomando como base gravable el valor de los premios, es decir la suma de $76’186.350. 8.- La sociedad BEL STAR S.A., a través de apoderado, interpuso recurso de apelación contra la sentencia de 1 de noviembre de 2006, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, exponiendo como motivos de inconformidad, los siguientes: 8.1.- Nulidad por violación al debido proceso, por inexistencia del pliego de cargos como requisito previo para imponer sanción por no declarar. La sentencia apelada resulta equívoca, pues supone erradamente que el emplazamiento para corregir tiene los mismos efectos del pliego de cargos. Yerra el Tribunal tras considerar que con el mero cumplimiento de un requisito de orden legal (proferir emplazamiento para declarar), se cumple con el principio general constitucional del debido proceso y más específicamente con el derecho de contradicción. Si bien el artículo 716 del Estatuto Tributario, autoriza a la Administración para imponer sanción, también lo es que, ésta se debe ejecutar dentro del procedimiento que contempla el mismo ordenamiento jurídico para su imposición; es decir,

cuando la norma señala que la Administración “procederá” a aplicar sanción por no declarar, no está diciendo otra cosa distinta a que la Administración debe iniciar el procedimiento para la imposición de la sanción. En este orden de ideas, el procedimiento para imponer sanciones en resoluciones independientes, es el contemplado en el artículo 638 del Estatuto Tributario, el cual señala que deberá formularse pliego de cargos dentro de los dos años siguientes, salvo en el caso de la sanción por no declarar, la cual prescribe en el término de cinco años. Expediente 16350 8 En igual sentido, el artículo 54 del Decreto Distrital 807 de 1993 establece que “sin perjuicio de lo señalado en la sanción por no declarar, cuando la sanción se imponga en resolución independiente, previamente a su imposición deberá formularse pliego de cargos al interesado…”. Si se aceptara la tesis esgrimida por la Administración y avalada por el Tribunal en la sentencia, consistente en que no hay necesidad del pliego de cargos, estaríamos cercenando el derecho de contradicción y de conocimiento que le asiste al contribuyente. En efecto, como se aprecia en los antecedentes administrativos, el emplazamiento para declarar es un acto sin motivación alguna y sin argumento legal que permita al contribuyente defenderse de las imputaciones que a través del mismo se realizan. Por el solo hecho de no presentar declaración tributaria, la Administración no puede entender que exista prueba que conduzca a establecer que efectivamente el sujeto estaba obligado a declarar. Era imperativo proferir el pliego de cargos en forma previa, pues tal como la ha afirmado la

misma Administración en el proceso, “el emplazamiento es un auto de trámite tendiente a garantizar el derecho de defensa del contribuyente omiso, pues le da a conocer los motivos por los cuales se le sancionará si persiste en su incumplimiento, la base y el monto de la sanción, así como las consecuencias de no atenderlo”. Por lo anterior, yerra la sentencia que se apela pues una cosa es que con ocasión al emplazamiento se ponga en conocimiento del contribuyente las consecuencias legales de persistir en su omisión y otra muy distinta, es que en dicha oportunidad se le ponga en conocimiento las razones de hecho y de derecho por las cuales se le emplaza a declarar. Por otro lado, no desconocemos que el Consejo de Estado ha aceptado la responsabilidad objetiva en materia de imposición de sanciones, sin embargo en sentencias posteriores tanto el Consejo de Estado, como la Expediente 16350 9 Corte Constitucional han concluido que al momento de imponer sanciones, se debe atender el debido proceso en aras de garantizar el derecho de defensa. La sentencia apelada violentó de manera directa las normas citadas por inaplicación, ya que consideró ajustada a la ley la imposición de una sanción sin que previamente se profiriera el pliego de cargos, exigido como una garantía del derecho de defensa. Solicita se decrete la nulidad de las resoluciones que impusieron la sanción por no declarar, pues la falta del pliego de cargos como requisito previo para imponer sanción violó el principio consagrado en el artículo 29 de la Carta Política. 8.2.- Inexistencia de uno de los elementos de la obligación tributaria: la

base gravable. En efecto, dispone el artículo 60 del Decreto 807 de 1993, modificado por el Decreto 422 de 1996, que la sanción por no declarar cuando sea impuesta por la Administración será “… en el caso de que la omisión de la declaración se refiera al impuesto de azar y espectáculos, el diez por ciento (10%) de los ingresos brutos obtenidos durante el período al cual corresponda la declaración no presentada, o de los ingresos brutos que figuren en la última declaración presentada, la que fuere superior…”. El Tribunal en la sentencia viola el contenido de la misma por inaplicación y errada interpretación, pues sostiene que pese a que la sanción no fue liquidada con base en dicho artículo, esto es sobre los ingresos brutos percibidos por la actividad gravada en el mencionado impuesto, en todo caso debe liquidarse sanción por no declarar toda vez que la sociedad es sujeto pasivo el impuesto de azar y espectáculos. Expediente 16350 10 Cita el recurrente jurisprudencia del Consejo de Estado de 18 de mayo de 2006, expediente 13961, mediante la cual la Corporación declaró la legalidad de los numerales 3, 5 y 8 del artículo 60 del Decreto 807 de 1993 y consignó que cuando la norma consagra como base de la sanción los ingresos brutos del período al cual corresponda la declaración no presentada, o de los ingresos brutos que figuren en la última declaración no presentada, los mismos no pueden ser otros que aquellos percibidos por la actividad gravada con el impuesto correspondiente, es decir, los percibidos por el correspondiente juego, rifa, sorteo. La mencionada sentencia, no deja duda de que la base para imponer

sanción no puede ser otra que los ingresos percibidos por la actividad gravada con el impuesto, es decir, por el correspondiente juego, rifa, sorteo, etc., y en una rifa promocional no se percibe ingresos por la actividad gravada. El Tribunal dijo sustentar su fallo en la referida sentencia, sin tener en cuenta que en últimas cuando no existan ingresos por la rifa promocional o el sorteo realizado, no hay base gravable y por lo tanto tampoco procede sanción alguna; así las cosas, procedió a imponer sanción tomando como base el valor de los premios entregados, los cuales no generaron ingresos para la sociedad, sino un gasto. Por tal razón, hizo mal el Tribunal en admitir la aparente confesión de la demandante, según la cual la sanción debía ser impuesta sobre el monto de los premios, porque tanto en la demanda como en los antecedentes lo que se manifestó fue que si en gracia de discusión, se admitiera la sujeción pasiva de la empresa, mal se le podría sancionar por no declarar tomando como base la totalidad de los ingresos de la empresa; toda vez que, conforme a las normas que regulan la sanción, ella debe imponerse sobre los ingresos derivados de la actividad gravada. Lo que se indicó en la demanda, fue que resultaba confiscatorio imponer una sanción de dos mil Expediente 16350 11 millones, cuando el valor de los premios entregados apenas era de setenta millones.

II. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Es materia de definición, la legalidad de la Resolución Sanción 17-468 de 11 de marzo de 2004, por medio de la cual la Administración Distrital

impuso a la sociedad BEL STAR S.A., sanción por no declarar el impuesto de juegos y espectáculos, por valor de $2.490566.000 y de la Resolución EE-3010 del 13 de enero de 2005, confirmatoria de la primera. Actos que fueron declarados nulos parcialmente por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, mediante sentencia de 1 de noviembre de 2006. Precisado lo anterior, procede el Ministerio Público a emitir concepto en los siguientes términos: 1.- De acuerdo con los puntos de inconformidad expuestos por la recurrente, es preciso determinar si la Administración Distrital de Impuestos estaba obligada a formular a la sociedad contribuyente, pliego de cargos antes de proceder a imponer la sanción por no declarar el impuesto de azar y espectáculos, correspondiente al mes de julio de 1999. Observa el Ministerio Público que el artículo 54 del Decreto 807 de 17 de diciembre de 1993, ubicado en el CAPITULO IV – SANCIONES - NORMAS GENERALES, establece que “… sin perjuicio de lo señalado en normas especiales, cuando la sanción se imponga en resolución independiente, previamente a su imposición deberá formularse traslado de cargos al interesado por el término de un mes, con el fin de que presente sus objeciones y pruebas y/o solicite la práctica de las que estime convenientes.” En el mismo Capítulo bajo el subtitulo de SANCIONES RELATIVAS A LAS DECLARACIONES, el Artículo 60 hace referencia a la SANCION POR NO DECLARAR, determinando que “La sanción por no declarar dentro del mes

Expediente 16350 12 siguiente al emplazamiento o a la notificación del auto que ordena inspección tributaria, será equivalente a: (...) 5. En el caso de que la omisión de la declaración se refiera al impuesto sobre espectáculos públicos, al impuesto de juegos, o al impuesto de rifas, sorteos, concursos, bingos y similares, al diez por ciento (10%) de los ingresos brutos obtenidos durante el período al cual corresponda la declaración no presentada o de los ingresos brutos que figuren en la última declaración presentada, la que fuere superior.” Es importante traer a colación la sentencia del Consejo de Estado, de 25 de septiembre de 2006, en la cual consignó: “(…) De otra parte y no obstante la jurisprudencia de la Sección había señalado que: "tratándose de la SANCIÓN POR EXTEMPORANEIDAD, no se requiere traslado de cargos, para explicar la no presentación oportuna de tal declaración puesto que existe en este caso, una evidencia objetiva que se constituye en este caso por el transcurso del tiempo entre el plazo fijado y la fecha de la presentación de la declaración tributaria” 4; mediante providencia de fecha 22 de septiembre de 2004 con ponencia de la Dra. Ligia López Díaz, expediente No. 13972, se aclaró el anterior criterio 5 "atendiendo a que se debe proteger el derecho de defensa que le asiste a los contribuyentes en la imposición de la sanción por extemporaneidad ya sea mediante liquidación oficial o por medio de resolución independiente; si bien la extemporaneidad se deriva de un hecho objetivo, el incremento de la sanción del 30% puede ser

cuestionada por el contribuyente, en consecuencia, se debe proferir un acto previo sin importar la denominación que se le dé (pliego de cargos, etc.), con la finalidad de que el administrado presente sus argumentos tendientes a desvirtuar la liquidación efectuada por la administración". (Resalta la Delegada). Con base en lo anterior, se tiene que al establecer el artículo 701 del Estatuto Tributario que cuando el contribuyente no hubiere liquidado en su declaración las sanciones a que estuviere obligado, la administración la liquidará incrementadas en un 30%; se entiende para esta Corporación que dicha sanción es autónoma e independiente de la sanción que se corrige y es a la administración a quien le corresponde aplicarla. Para tal efecto y conforme al artículo 637 del Estatuto Tributario, este tipo de sanciones podrán imponerse mediante resolución independiente, o en las respectivas liquidaciones oficiales y en ambos casos debe proferirse un acto previo con la finalidad de informar al contribuyente sobre la intención de la administración, para proteger el derecho a la defensa que le asiste a los administrados. (Se resalta). Como se señaló en la sentencia de 22 de septiembre de 2004 "se debe establecer un mecanismo idóneo que al igual que en los eventos en que se sanciona mediante resolución independiente, garantice el derecho de defensa a los contribuyentes. (...) . Por tal razón si bien no puede tratarse de un pliego de cargos, la Administración debe notificar previo a la imposición de la Expediente 16350 13 sanción un acto administrativo tendiente a informar sobre la intención de

la administración de proferir los actos sancionatorios". (Resalta la Delegada). De acuerdo a lo anterior, le corresponde a la administración, previa a la imposición de dicha sanción, darle la oportunidad al contribuyente que ejerza su derecho de defensa, porque como bien se afirmó en aquel pronunciamiento, esto no permitirá la imposición de sanciones de plano, concediendo al interesado invocar las razones de su proceder o para explicar la forma de cálculo de la sanción. (Se resalta). En este sentido la Corte Constitucional en sentencia C-506 de 3 de julio de 2002, al referirse a la facultad de la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) para imponer sanciones mediante acto administrativo, por incumplimiento o cumplimiento indebido de deberes tributarios, entre ellos, la presentación oportuna de la declaración tributaría, señaló, que el procedimiento de aplicación de la sanción debe dar espacio para el ejercicio del derecho de defensa y concluyó: "Es decir, en los casos en. los cuales conforme a las normas demandadas, concretamente a los artículos 588, 641, 642, 644, 668 Y 685 del Estatuto Tributario (y sus correspondientes de los Decretos 2503 y 2512 de 1987), corresponde a los contribuyentes, declarantes, responsables o agentes retenedores auto liquidar sanciones por corrección de inexactitudes o por extemporaneidad, debe entenderse, conforme a la jurisprudencia de esta Corporación, que estas personas tienen el derecho de presentar descargos para demostrar que su conducta no ha sido culpable, pudiendo alegar, por ejemplo, la

ocurrencia de una fuerza mayor o caso fortuito, la acción de un tercero, o cualquier otra circunstancia eximente de culpabilidad. Demostrada una de tales eximentes, la Administración debe excluir la aplicación de la correspondiente sanción. Bajo esta interpretación, las referidas normas serán declaradas exequibles" (Subraya fuera del texto) Bajo el anterior criterio, observa la Sala que en el presente caso no se cumplió con este proceder, sino que se impuso la sanción sin que mediara ese acto previo que le diera la oportunidad al contribuyente de ejercer su derecho de defensa frente a la intención de la administración de imponer la sanción. Así las cosas la Sala, y por cuanto los actos administrativos demandados fueron expedidos con desconocimiento del derecho de audiencia y defensa de la sociedad demandante, se procederá a declarar su nulidad…” (Resalta la Delegada). Teniendo en cuenta lo anterior, encuentra la Procuraduría Delegada que en el presente asunto, el hecho de no haber presentado declaración de impuesto de rifas también es objetivo y que la liquidación de la sanción es un hecho que puede ser cuestionado por la contribuyente. Por tal razón, en aras de proteger el derecho de defensa de la contribuyente, la Administración debió proferir un acto previo a la sanción, que le permitiera Expediente 16350 14 a la demandante conocer la intención de la administración de proferir acto sancionatorio. Al respecto, si bien el emplazamiento para declarar puede ser el acto previo a la imposición de la sanción, se observa a folio 38 del expediente,

el Emplazamiento para Declarar 06.8985 de 29 de agosto de 2002, de cuyo contenido se desprende que éste no cumple con los requisitos mencionados en la sentencia transcrita para garantizar el derecho de defensa, toda vez que a la contribuyente se le emplazó a declarar y a liquidar la sanción por extemporaneidad sin perjuicio de los intereses de mora y, adicionalmente, se le indicó que como consecuencia de no declarar “esta administración continuará adelantando el proceso de determinación encaminado a obtener el cumplimiento de las obligaciones tributarias”. Por lo anterior, en ningún momento la administración dio a conocer al contribuyente la intención de imponer la sanción por no declarar y procedió a imponer la sanción de plano, violando el debido proceso en la medida en que sorprendió al contribuyente con esta imposición y no le dio oportunidad de ejercer su derecho de defensa. Así las cosas el emplazamiento no constituyó el acto previo a la resolución de sanción por no declarar. Por lo expuesto, los actos demandados son nulos toda vez que se expidieron con violación al derecho de defensa. 2.- Lo anterior es suficiente para no entrar a revisar los demás cargos expuestos por la recurrente contra la providencia de primera instancia, sin embargo esta agencia del Ministerio Público considera importante referirse a la base gravable del impuesto debatido, para advertir que el numeral 5 del artículo 60 del Decreto 807 de 1993, estableció como base para liquidar la sanción por no declarar el impuesto de azar y espectáculos los ingresos brutos obtenidos durante el período al cual corresponda la

Expediente 16350 15 declaración no presentada, o de los ingresos brutos que figuren en la última declaración presentada, la que fuere superior. Que sobre la legalidad de este numeral se pronuncio el Consejo de Estado, en el expediente 13961, en cuya sentencia consignó la Corporación: “Así las cosas para la fecha en que se expidió el Decreto 807 de 1993, estas eran las normas vigentes sobre el impuesto, y como evidencia, la sanción que se creó en el mismo por la omisión de la presentación de la declaración del impuesto, tiene en cuenta los mismo elementos del impuesto, esto es, los ingresos y la tarifa del 10%, elementos que se identifican así mismo con aquellos establecidos en el artículo 643 numeral 2°, para establecer la sanción por no declarar”. “Debe dejarse establecido que cuando la norma consagra como base de la sanción los ingresos brutos del período al cual corresponda la declaración no presentada, o de los ingresos brutos que figuren en la última declaración no presentada, los mismos no pueden ser otros que aquellos recibidos por la actividad gravada con el impuesto correspondiente, es decir, los percibidos por la actividad gravada con el impuesto correspondiente, es decir, los percibidos por el correspondiente espectáculo, juego, rifa, sorteo, etc.”1(Resalta la Delegada). Por lo anterior, para casos como el que nos ocupa, para la época en que ha estado vigente la norma aludida, no es posible que se tome una base gravable diferente a los ingresos percibidos por la rifa. Tampoco, es de recibo que se tome como base gravable el valor de los premios entregados, aludiendo a que el contribuyente en los términos del

artículo 747 del Estatuto Tributario ha confesado que esa es la base gravable, cuando en realidad para explicar el por qué la sanción resulta confiscatoria, el contribuyente hizo la siguiente mención: “…, según dan cuenta los mismos antecedentes, el valor de la supuesta base gravable (monto de los premios entregados) asciende a $76’186.350, en cuyo caso el impuesto sería de $7’619.000. Si esto fuera así, ¿