PGN - IMPUESTO DE REGISTRO - La base gravable fue establecida por el artículo 229 de la le

IMPUESTO DE REGISTRO-La Secretaría de Hacienda de la Gobernación de Antioquía no se está creando una base gravable nueva IMPUESTO DE REGISTRO-La base gravable fue establecida por el artículo 229 de la ley 223 de 1995 1.- El acto acusado consiste en una circular expedida por la Directora de Rentas Departamentales de la Secretaría de Hacienda de la Gobernación de Antioquía, mediante la cual indica a los liquidadores del impuesto de registro y funcionarios del área de fiscalización que “cuando el contrato de Fiducia Mercantil involucre la transferencia de bienes inmuebles, deberá respetarse la base gravable mínima establecida en el último inciso del artículo 229 de la Ley 223 de 1995, es decir la base gravable no podrá ser inferior al avalúo catastral o el autoavalúo. Lo anterior, toda vez que de acuerdo a la jerarquía de las normas, la Ley 223 de 1995 prima sobre el Decreto Reglamentario 650 de 1996.- En todo caso, deberá tenerse en cuenta que la base gravable corresponderá al mayor valor que resulte de comparar el avalúo catastral y/o autoavalúo de los bienes inmuebles con el valor incorporado en el contrato como remuneración o comisión pactada. Respetando siempre la base gravable mínima que es el avalúo catastral”. Por lo anterior, no es de recibo la falta de competencia de la Secretaría de Hacienda para expedir una circular a tener en cuenta, por parte de los funcionarios, para liquidar el impuesto de registro, en cuanto a la base gravable que debe ser determinada en los términos en que fue establecida por el artículo 229 de la Ley 223 de 1995, cuando la fiducia mercantil

involucre la transferencia de bienes inmuebles. Con estas instrucciones, la Secretaría no está creando base gravable alguna, pues la base gravable que menciona ya fue determinada por el artículo 229 de la Ley 223 de 1995. IMPUESTO DE REGISTRO-Base gravable en el caso de las fiducias que involucren bienes inmuebles …Al respecto, el inciso cuarto del artículo 229 de la Ley 223 de 1995, al definir la base gravable del impuesto de registro estableció que “cuando el acto, contrato o negocio jurídico se refiere a bienes inmuebles, el valor no podrá ser inferior al del avalúo catastral, el autoavalúo, el valor del remate o de la adjudicación, según el caso […]”. Este tratamiento es especial, frente al general definido en el inciso primero según el cual la base gravable está constituida por el valor incorporado en el documento que contiene el acto, contrato o negocio jurídico. IMPUESTO DE REGISTRO-Marco normativo para determinar la base gravable en el caso de las fiducias Así las cosas, bajo el precepto legal, se deben entender el Decreto Reglamentario 650 de 1996 y la Ordenanza 062 de 2014, por cuanto la fiducia mercantil es un contrato y, en cuanto se refiera a bienes inmuebles, deberá ser observada para liquidar el impuesto de registro, la base gravable establecida por el artículo 229 de la Ley 223 de 1995. El Decreto 650 de 1996, al reglamentar la Ley 223 de 1995, en su artículo 1°, establece que los actos, contratos y negocios jurídicos sujetos al impuesto de registro, están sujetos al impuesto, en los términos de la Ley 223. Así mismo, en el artículo 4°, refiriéndose a la base

gravable respecto de inmuebles, estableció que para efectos de lo dispuesto en el inciso Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 Nº 15-80 piso 19 Tel.: 5878750 Ext. 11932/33 www.procuraduria.gov.co Expediente 23272 2 cuarto del artículo 229 de la Ley 223 de 1995, se entiende de que el acto, contrato, o negocio jurídico se refiere a inmuebles, cuando a través del mismo se enajena o transfiere el derecho de dominio. Igualmente, el artículo 7° del Decreto 650 de 1996, establece en su parte final que “Si en desarrollo del contrato de fiducia mercantil los bienes objeto de la fiducia se transfieren a un tercero, […], el impuesto se liquidará sobre el valor de los bienes que se transfieren o entregan. Cuando se trate de inmuebles, se respetará la base gravable mínima establecida en el inciso cuarto del artículo 229 de la Ley 223 de 1995”. Del mismo modo, el artículo 182 de la Ordenanza 62 de 2014, expedida por la Asamblea Departamental de Antioquia, contempla: “Si en desarrollo del contrato de fiducia mercantil los bienes objeto de la fiducia se transfieren a un tercero, […], el impuesto se liquidará sobre el valor de los bienes que se transfieren o entregan. Cuando se trate de inmuebles, se respetará la base gravable mínima la cual no podrá ser inferior al avalúo catastral”. IMPUESTO DE REGISTRO-Se están respetando en las normas demandadas la base mínima/ IMPUESTO DE REGISTRO-No hay vulneración de normas superiores Se destaca que, tanto el Decreto Reglamentario 650 de 1996, como la Ordenanza 62 de

2014, observan que cuando en desarrollo del contrato de fiducia mercantil se transfiera un inmueble se respetará la base mínima establecida en el inciso cuarto del artículo 229 de la Ley 223 de 1995. Por lo tanto, la circular demandada al indicar que “cuando el contrato de fiducia mercantil involucre la transferencia de bienes inmuebles, deberá respetarse la base gravable mínima establecida en el último inciso del artículo 229 de la Ley 223 de 1995, es decir, la base gravable no podrá ser inferior al avalúo catastral o el autoavalúo” , no está creando una nueva base gravable del impuesto de registro, como tampoco desconoce las normas superiores, sino que aclara que se debe observar la base gravable mínima establecida por el artículo 229 de la Ley 223 de 1995. IMPUESTO DE REGISTRO-No existió vulneración a la jerarquía de las normas 3.- No le asiste la razón al demandante apelante, al afirmar que el fallador de primera instancia incurrió en error al dar prevalencia a la Ley 223 de 1995 (norma general) sobre el Decreto 650 de 1996 y la Ordenanza 62 de 2014 (reglas especiales). Dentro de la jerarquía de las normas, no es dable predicar del decreto reglamentario que es especial frente a la ley que reglamenta, por cuanto el reglamento no puede modificar la ley, ni limitar su alcance. Menos aún, se puede predicar la especialidad frente a la ordenanza departamental. Por tal razón, es válida la remisión que hacen estas normas a la base gravable mínima establecida por el artículo 229 de la Ley 283 de 1995 (inciso cuarto) cuando

en desarrollo de la fiducia mercantil se enajenen bienes inmuebles. Expediente 23272 3 Concepto 397 2017-879394 Bogotá D.C., 4 de diciembre de 2017 Señores Honorables Magistrados del Consejo de Estado Sala de lo Contencioso Administrativo Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctora STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Referencia: 05001233300020150134501

Radicado: 23272

Asunto: Nulidad Circular 000564/14 - Antioquia Actor: DANIEL HERNANDO SARMIENTO SANCHEZ De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y la Resolución 371 del 6 de octubre de 2005 expedida por el Procurador General de la Nación, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto, dentro del trámite de la segunda instancia, en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES 1.- El 20 de diciembre de 1995, el Congreso de la República expidió la Ley 223 de 1995, por medio de la cual se profirieron normas de racionalización tributaria, dentro de las cuales se encuentran disposiciones relativas al impuesto de registro. El artículo 229 de esta ley, establece que la base gravable del impuesto de registro debe ser determinado por el valor incorporado en el documento contentivo del acto,

contrato o negocio jurídico, que sea susceptible de registro y puntualizó que en el caso de los negocios que versen sobre bienes inmuebles, el valor incorporado en el documento no debe ser menor al avalúo catastral, el autoavalúo, el valor del remate o de la adjudicación, según fuera el caso. Expediente 23272 4 2.- El Presidente de la República, expidió el Decreto 650 de 1996, por medio del cual reglamentó la Ley 223 de 1995 y en su artículo 7° consagró que “en la inscripción de los contratos de fiducia mercantil y encargo fiduciario sobre muebles o inmuebles, el impuesto se liquidará sobre el valor total de la remuneración o comisión pactada. […]”.

3. Considera el demandante, señor DANIEL HERNANDO SARMIENTO SANCHEZ, que contrario a lo mencionado, la Secretaría de Hacienda de Antioquia profirió la Circular de Servicios 000564 de 2014, indicando a los liquidadores del impuesto de registro y a los funcionarios del área de fiscalización de la Gobernación de Antioquia, que en caso de contratos de fiducia mercantil que versen sobre bienes inmuebles deben aplicar una base gravable distinta a la indicada en el artículo 7° del Decreto 650 de 1996, al señalar que. “…cuando el contrato de fiducia mercantil involucre la transferencia de bienes inmuebles, deberá respetarse la base gravable mínima establecida en el último inciso del artículo 229 de la Ley 223 de 1995, es decir la base gravable no podrá ser inferior al avalúo catastral o el autoavalúo.”.

Estima el demandante, que la circular acusada contraviene los artículos 182 de la

Ordenanza 15 de 2010, 7° del Decreto 650 de 1996, 1226 del Código de Comercio y 338 de la Constitución Política de Colombia. 4.- La entidad demanda, defiende la legalidad de la Circular 000564 del 17 de septiembre de 2014, por considerar que este acto se ajusta a las normas que regulan el impuesto de registro (Ley 223 de 1995, Decreto Reglamentario 650 de 1996 y el art. 151 de la Ordenanza 15 de 2010, derogada por la Ordenanza 62 de 2014). 5.- El Tribunal Administrativo de Antioquia, mediante sentencia de 4 de abril de 2017, negó las pretensiones de la demanda, previas las siguientes consideraciones: 5.1.- Teniendo en cuenta que el contenido al que se refiere la demanda, está consagrado en el literal g) del artículo 182 de la Ordenanza 62 del 19 de diciembre de 2014, por medio de la cual se establece el Estatuto de Rentas del Departamento de Antioquia, será esta la ordenanza a tener en cuenta para resolver los cargos propuestos. Expediente 23272 5 El literal g) mencionado, establece: “Cuando se trate de la inscripción de los contratos de fiducia mercantil y encargo fiduciario sobre muebles o inmuebles, la base gravable la constituye el valor total de la remuneración o comisión pactada”. El anterior texto, se tendrá en cuenta para resolver los cargos de nulidad planteados. 5.2.- El acto demandado es la Circular 000564 del 17 de septiembre de 2014, la cual es del siguiente contenido:

“El impuesto de registro en los contratos de fiducia mercantil deberá liquidarse de conformidad con lo preceptuado en el artículo 7° del Decreto 650 de 1996, es decir, el impuesto se liquidará sobre el valor total de la remuneración o comisión pactada. Sin embargo, cuando el contrato de fiducia mercantil involucre la transferencia de bienes inmuebles, deberá respetarse la base gravable mínima establecida en el último inciso del artículo 229 de la Ley 223 de 1995, es decir, la base gravable no podrá ser inferior al avalúo catastral o el autoavalúo. Lo anterior, toda vez que de acuerdo a la jerarquía de las normas, la Ley 223 de 1995 prima sobre el Decreto Reglamentario 650 de 1996. En todo caso, deberá tenerse en cuenta que la base gravable corresponderá al mayor valor que resulte de comparar el avalúo catastral y/o autoavalúo de bienes inmuebles con el valor incorporado en el contrato como remuneración o comisión pactada. Respetando la base gravable mínima que es el avalúo catastral”. La Circular 000564 de 2014, recoge una regla general, cual es que el impuesto de registro en los contratos de fiducia mercantil, deberá liquidarse sobre el valor total de la remuneración o comisión pactada. Dicha regla, se aplica en términos generales, no obstante, cuanto se trate de transferencia de bienes inmuebles, la base gravable mínima no podrá ser inferior al avalúo catastral o el autoavalúo. La Sala transcribe el artículo 229 de la Ley 223 de 1995, modificado por el artículo 187 de la Ley 1607 de 2012:

“Base gravable. Está constituida por el valor incorporado en el documento que contiene el acto, contrato o negocio jurídico. Cuando se trate de inscripción de contratos de constitución o reforma de sociedades anónimas o asimiladas, la base gravable está constituida por el capital suscrito. Cuando se trate de inscripción de contratos de constitución o reforma de sociedades de responsabilidad limitada o asimiladas, la base gravable está constituida por el capital social. Expediente 23272 6 En los actos, contratos o negocios jurídicos sujetos al impuesto de registro en los cuales participen entidades públicas y particulares, la base gravable está constituida por el 50% del valor incorporado en el documento que contiene el acto o por la proporción del capital suscrito o del capital social, según el caso, que corresponda a los particulares. En los documentos sin cuantía, la base gravable está determinada de acuerdo con la naturaleza de los mismos. Cuando el acto, contrato o negocio jurídico se refiera a bienes inmuebles, el valor no podrá ser inferior al del avalúo catastral, el autoavalúo, el valor del remate o de la adjudicación, según el caso. […]” Son claros los parámetros dados por el legislador en materia de base gravable del impuesto al registro, el cual cuando el contrato o negocio jurídico se refiera a bienes inmuebles, el valor no podrá ser inferior al del avalúo catastral, el autoavalúo, el valor del remate o de la adjudicación, según el caso. Ahora bien, el Decreto 650 de 1996, en su artículo 7°, establece lo siguiente: “CONTRATOS DE FIDUCIA MERCANTIL. En la inscripción de los contratos

de fiducia mercantil y encargo fiduciario sobre muebles o inmuebles, el impuesto se liquidará sobre el valor total de la remuneración o comisión pactada. Cuando la remuneración al fiduciario se pacte mediante pagos periódicos de plazo determinado o determinable, el impuesto se liquidará sobre el valor total de la remuneración que corresponda al tiempo de duración del contrato. Cuando el contrato sea de término indefinido y la remuneración se pacte en cuotas periódicas, el impuesto se liquidará sobre el valor de las cuotas que correspondan a veinte (20) años. Cuando la remuneración establecida en el contrato de fiducia mercantil consista en una participación porcentual en el rendimiento del bien entregado en fiducia y no sea posible establecer anticipadamente la cuantía de dicho rendimiento, el rendimiento se calculará, para efectos de la liquidación y pago del impuesto de registro, aplicando al valor del bien el DFT a 31 de diciembre del año anterior, ajustado a la periodicidad pactada. Cuando el objeto del contrato de fiducia sea el arrendamiento de inmuebles y la remuneración del fiduciario consiste en un porcentaje del canon de arrendamiento, y el valor del canon no pueda establecerse anticipadamente, dicho canon será, para efectos de la liquidación y pago del impuesto de registro, del uno por ciento (1%) mensual del valor del bien. Para efectos de lo previsto en los incisos 3 y 4 del presente artículo, el valor total de la remuneración del fiduciario por el tiempo de duración del contrato será certificado por el revisor fiscal de la entidad. Si en desarrollo del contrato de fiducia mercantil los bienes objeto de la fiducia se

transfieren a un tercero, aun en el caso de que sea heredero o legatario del fideicomitente, el impuesto se liquidará sobre el valor de los bienes que se transfieren o entregan. Cuando se trate de inmuebles, se respetará la base gravable mínima establecida en el inciso cuarto del artículo 229 de la Ley 223 de 1995.” El referido decreto, estableció que en la inscripción de los contratos de fiducia mercantil y encargo fiduciario sobre muebles o inmuebles, el impuesto de registro se Expediente 23272 7 liquidaría sobre el valor total de la remuneración o comisión pactada. Así mismo, dispuso que cuando se trate de inmuebles, se respetará la base mínima establecida en el inciso cuarto del artículo 229 de la Ley 223 de 1995, esto es, “cuando el acto, contrato o negocio jurídico se refiera a bienes inmuebles, el valor no podrá ser inferior al del avalúo catastral, el autoavalúo, el valor del remate o de la adjudicación, según el caso”1. De tal manera, el decreto reglamentario está acorde con la ley, pues cabalga con el supuesto de la base mínima fijada por el legislador para el impuesto de registro. Posteriormente, la Ordenanza 62 de 2014, expedida por la Asamblea Departamental de Antioquia, dispuso: “Artículo 182 BASE GRAVABLE: Está constituida por el valor incorporado en el documento que contiene el acto, contrato o negocio jurídico, de la siguiente manera: […] Si en desarrollo del contrato de fiducia mercantil los bienes objeto de la fiducia se

transfieren a un tercero, aun en el caso de que sea heredero o legatario, del fideicomitente, el impuesto se liquidará sobre el valor de los bienes que se transfieren o entregan. Cuando se trate de inmuebles, se respetará la base gravable mínima la cual no podrá ser inferior al avalúo catastral” Así las cosas, no se advierten razones para declarar la nulidad de la Circular 000564 de 2014, en tanto dicho acto se encuentra ajustado a derecho y va en consonancia con la Ley 223 de 1995; es decir, que la base gravable del impuesto de registro en el caso de fiducia mercantil de inmuebles, no puede ser inferior al avalúo catastral, el autoavalúo, el valor del remate o de la adjudicación. El Decreto 650 de 1996, al momento de su creación tuvo en consideración el inciso cuarto del artículo 229 de la Ley 223 de 1995. No es contrario a la ley. El decreto reglamentario debe interpretarse con base en la ley que reglamenta (artículo 229 de la Ley 223 de 1995, modificado por el art. 187 de la Ley 1607 de 2012), entonces en la fiducia mercantil de inmuebles la liquidación del impuesto de registro se liquidará sobre el valor total de remuneración o comisión pactada, sin que 1 Vigente al momento de la expedición del decreto reglamentario Expediente 23272 8 pueda ser inferior al del avalúo catastral, el autoavalúo, el valor del remate o de la adjudicación, según el caso. Finalmente, la Ordenanza 62 de 2014, tiene el mismo contenido de la Ley 223 de

1995, enmarcada en lo establecido en el Decreto Reglamentario 650 de 1996, por lo que no se encuentran razones para que sea declarada la nulidad de la Circular. 6.- El ciudadano DANIEL HERNANDO SARMIENTO SANCHEZ, interpuso recurso de apelación contra la sentencia del Tribunal Administrativo de Antioquia, sustentado en los siguientes términos: 6.1.- El fallo de primera instancia se fundamenta en una frase del inciso sexto del artículo 7° del Decreto 650 de 1996, que no es aplicable como fundamento de la norma demandada. Concluye el Tribunal, que el acto administrativo demandado se encuentra ajustado a derecho, toda vez que está en consonancia con la Ley 223 de 1995, el Decreto 650 de 1996 y la Ordenanza 62 de 2014. El Tribunal fundamentó su decisión en un aparte del inciso sexto del artículo 7° del Decreto 650 de 1996, el cual regula un supuesto de hecho diferente al que regula el acto administrativo demandando. El Tribunal tomó el siguiente aparte: “Cuando se trate de inmuebles, se respetará la base gravable mínima establecida en el inciso cuarto del artículo 229 de la Ley 223 de 1995”. Pero dicha norma, así citada, está tomada fuera de su contexto, y llevó a una conclusión equivocada. En efecto, el inciso sexto del artículo 7° del Decreto 650 de 1996, dispone que “Si en desarrollo del contrato de fiducia mercantil los bienes objeto de la fiducia se transfieren a un tercero, el impuesto se liquidará sobre el valor de los bienes que se transfieren o entregan. Cuando se trate de inmuebles, se respetará la

base gravable mínima establecida en el inciso cuarto del artículo 229 de la Ley 223 de 1995”. Expediente 23272 9 La norma en que se fundamenta el fallo, se refiere al caso en que un patrimonio autónomo transfiere los bienes objeto de la fiducia a un tercero. El acto demandado se refiere a cuando se aportan los bienes por el fideicomitente a un patrimonio autónomo. En el caso de los aportes a un patrimonio autónomo, los bienes tienen la posibilidad de regresar al fideicomitente, y por lo tanto en el caso de un aporte de bienes a un contrato de fiducia la cuantía de la transacción es el valor de las comisiones que cobra la sociedad fiduciaria, y la restitución de los bienes al fideicomitente es a su vez un acto sin cuantía. Mientras que una vez un patrimonio autónomo ha recibido unos bienes y a su vez procede a transferir los bienes a un tercero diferente al fideicomitente, esto es un traspaso típico de la propiedad del bien y por lo tanto el Decreto 650, indica que la base gravable del impuesto de registro es el valor del bien, y en el caso que se trate de bienes inmuebles, la base gravable mínima es el avalúo catastral. Este caso es el que regula la norma en que se fundamentó el Tribunal (inciso 6 del artículo 7° del Decreto 650 de 1996). El acto demandado está regulando una base gravable para otro supuesto de hecho diferente, cual es el aporte de bienes a un patrimonio autónomo. Por lo tanto, al fundamentarse el Tribunal en un inciso que regula un supuesto de

hecho diferente al que regula el acto administrativo demandado, y al tomar solo una frase de ese inciso, contraría los principios de integridad y coherencia de interpretación de las normas y el principio de interpretación sistemática, aplicables en nuestro ordenamiento jurídico, en virtud de los cuales “las normas deben ser interpretadas como parte de un todo y su alcance debe fijarse en función del sistema jurídico al cual pertenece”. 6.2.- El fallo apelado se fundamenta en normas generales para sostener la legalidad del acto administrativo demandado, y deja de aplicar las normas de carácter superior en las que debió fundamentarse el acto administrativo demandado. Expediente 23272 10 La regla especial debe prevalecer sobre la general, toda vez que las reglas especiales representan el desarrollo del ordenamiento jurídico, pues corresponden a un proceso de diferenciación de categoría o situaciones jurídicas que merecen un tratamiento particular, como en el caso de la fiducia mercantil. La circular acusada debe fundarse en el Decreto 650 de 1996 y lo contradice, pues de acuerdo con el decreto, en contratos de fiducia mercantil sobre muebles o inmuebles, el impuesto se liquidará sobre el valor total de la remuneración o comisión pactada, mientras que la circular indica que cuando el contrato de fiducia mercantil involucre la transferencia de bienes inmuebles, deberá respetarse la base gravable mínima establecida en el último inciso del artículo 229 de la Ley 223 de 1995, es decir la base gravable no podrá ser inferior al avalúo catastral o al autoavalúo.

La circular, además, contradice la Ordenanza 62 de 2014, expedida por la Asamblea del Departamento de Antioquia que en su artículo 182, literal g) establece que cuando se trate de la inscripción de los contratos de fiducia mercantil sobre muebles o inmuebles, la base gravable la constituye el valor total de la remuneración o comisión pactada. Entonces, el Tribunal no solo fundamentó su fallo en una norma inaplicable, sino que omitió aplicar el principio de especialidad al fundamentarse en la Ley 223 de 1995 y no en el decreto 650 de 1996 y la Ordenanza 62 de 2014. 6.3.- El fallo de primera instancia desconoce que la Circular de Servicio 000564 de 17 de septiembre de 2014 es nula, porque la Secretaría de Hacienda de Antioquia carece de competencia para regular la base gravable del impuesto de registro. El artículo 6° de la Ordenanza 62 de 2014, dispone de manera expresa que la Dirección de Rentas de la Secretaría de Hacienda de la Gobernación de Antioquia, es competente para ejercer las potestades tributarias de recaudo, control, fiscalización, liquidación, discusión, cobro, devoluciones y sancionatorias de los impuestos, tasas y contribuciones de carácter departamental. Entonces, carece de competencia la Secretaria para fijar la base gravable o la tarifa de los impuestos departamentales. Expediente 23272 11 6.4.- El fallo omitió analizar el argumento 5.3 de la demanda y su interpretación se fundamenta en un mal entendimiento del contrato de fiducia mercantil.

Desconoce el Tribunal, que de conformidad con el artículo 1226 del Código de Comercio, en el contrato de fiducia mercantil no se efectúa una transferencia del dominio sobre los bienes fideicomitidos, sino una transferencia de carácter instrumental que permite que la sociedad fiduciaria cumpla con las obligaciones que se pacten en el contrato de fiducia. En el caso de un contrato de fiducia mercantil, en el cual se transfieren o aportan bienes inmuebles a un patrimonio autónomo, la base gravable del impuesto de registro solo puede estar constituida por el valor de la comisión fiduciaria (art. 7 del Dec. 650/96) y no hay lugar a aplicar el último inciso del artículo 229 de la Ley 223 de 1995, como erradamente lo interpreta el Tribunal. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Se trata de establecer: (i) si la Secretaría de Hacienda del Departamento de Antioquia tenía facultad para expedir la Circular 000564 de 17 de septiembre de 2014; (ii) si la referida circular vulnera las normas superiores en las que debió fundarse y (iii) si el fallador de primera instancia incurrió en error al dar prevalencia a la Ley 223 de 1995 (norma general) sobre el Decreto 650 de 1996 y la Ordenanza 62 de 2014 (reglas especiales). Precisado lo anterior, teniendo en cuenta los puntos de inconformidad plasmados en el recurso de apelación contra el fallo del a quo, procede el Ministerio Público a emitir concepto en los siguientes términos: 1.- El acto acusado consiste en una circular expedida por la Directora de Rentas

Departamentales de la Secretaría de Hacienda de la Gobernación de Antioquía, mediante la cual indica a los liquidadores del impuesto de registro y funcionarios del área de fiscalización que “cuando el contrato de Fiducia Mercantil involucre la transferencia de bienes inmuebles, deberá respetarse la base gravable mínima Expediente 23272 12 establecida en el último inciso del artículo 229 de la Ley 223 de 1995, es decir la base gravable no podrá ser inferior al avalúo catastral o el autoavalúo. Lo anterior, toda vez que de acuerdo a la jerarquía de las normas, la Ley 223 de 1995 prima sobre el Decreto Reglamentario 650 de 1996.- En todo caso, deberá tenerse en cuenta que la base gravable corresponderá al mayor valor que resulte de comparar el avalúo catastral y/o autoavalúo de los bienes inmuebles con el valor incorporado en el contrato como remuneración o comisión pactada. Respetando siempre la base gravable mínima que es el avalúo catastral”. Por lo anterior, no es de recibo la falta de competencia de la Secretaría de Hacienda para expedir una circular a tener en cuenta, por parte de los funcionarios, para liquidar el impuesto de registro, en cuanto a la base gravable que debe ser determinada en los términos en que fue establecida por el artículo 229 de la Ley 223 de 1995, cuando la fiducia mercantil involucre la transferencia de bienes inmuebles. Con estas instrucciones, la Secretaría no está creando base gravable alguna, pues la base gravable que menciona ya fue determinada por el artículo 229 de la Ley 223 de

1995. 2.- Tampoco es de recibo el cargo consistente en que el acto acusado vulnera las normas superiores en las que debió fundarse.

Al respecto, el inciso cuarto del artículo 229 de la Ley 223 de 1995, al definir la base gravable del impuesto de registro estableció que “cuando el acto, contrato o negocio jurídico se refiere a bienes inmuebles, el valor no podrá ser inferior al del avalúo catastral, el autoavalúo, el valor del remate o de la adjudicación, según el caso […]”. Este tratamiento es especial, frente al general definido en el inciso primero según el cual la base gravable está constituida por el valor incorporado en el documento que contiene el acto, contrato o negocio jurídico. Así las cosas, bajo el precepto legal, se deben entender el Decreto Reglamentario 650 de 1996 y la Ordenanza 062 de 2014, por cuanto la fiducia mercantil es un contrato y, en cuanto se refiera a bienes inmuebles, deberá ser observada para Expediente 23272 13 liquidar el impuesto de registro, la base gravable establecida por el artículo 229 de la Ley 223 de 1995. El Decreto 650 de 1996, al reglamentar la Ley 223 de 1995, en su artículo 1°, establece que los actos, contratos y negocios jurídicos sujetos al impuesto de registro, están sujetos al impuesto, en los términos de la Ley 223. Así mismo, en el artículo 4°, refiriéndose a la base gravable respecto de inmuebles, estableció que para efectos de lo dispuesto en el inciso cuarto del artículo 229 de la Ley 223 de

1995, se entiende de que el acto, contrato, o negocio jurídico se refiere a inmuebles, cuando a través del mismo se enajena o transfiere el derecho de dominio. Igualmente, el artículo 7° del Decreto 650 de 1996, establece en su parte final que “Si en desarrollo del contrato de fiducia mercantil los bienes objeto de la fiducia se transfieren a un tercero, […], el impuesto se liquidará sobre el valor de los bienes que se transfieren o entregan. Cuando se trate de inmuebles, se respetará la base gravable mínima establecida en el inciso cuarto del artículo 229 de la Ley 223 de 1995”. Del mismo modo, el artículo 182 de la Ordenanza 62 de 2014, expedida por la Asamblea Departamental de Antioquia, contempla: “Si en desarrollo del contrato de fiducia mercantil los bienes objeto de la fiducia se transfieren a un tercero, […], el impuesto se liquidará sobre el valor de los bienes que se transfieren o entregan. Cuando se trate de inmuebles, se respetará la base gravable mínima la cual no podrá ser inferior al avalúo catastral”. Se destaca que, tanto el Decreto Reglament