PGN - SANCION POR INEXACTITUD - Aplica el principio de favorabilidad en materia

ACCION DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Liquidación oficial de Revisión de una declaración de renta privada presentada bajo el amparado por el beneficio de auditoría RECURSO DE RECONSIDERACION-Declarar la nulidad de la liquidación oficial de revisión BENEFICIO DE AUDITORIA–Requisitos SANCION POR INEXACTITUD-Liquidación SANCION POR INEXACTITUD-Aplica el principio de favorabilidad en materia Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co Expediente 23098 2 Concepto 129 2019-199409 Bogotá D.C., 3 de mayo de 2019 Señores

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctor JULIO ROBERTO PIZA RODRIGUEZ Referencia: 63001233300020160000201

Radicado: 23098

Asunto: Impuesto de renta Actor: LUIS EDUARDO LONDOÑO CEBALLOS De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y las Resoluciones 371 de 2005, 425 y 465 de 2019, expedidas por el Procurador General de la Nación, esta agencia del Ministerio Público procede a

emitir concepto, dentro del trámite de la segunda instancia, en el asunto de la referencia. Expediente 23098 3 ANTECEDENTES 1.- El 9 de septiembre de 2010, falleció el señor JORGE IVAN LONDOÑO ALVAREZ y sus herederos decidieron dar permanencia al negocio VENTANILLA VERDE AUTOSERVICIO, para lo cual constituyeron el 4 de noviembre de 2010 una sociedad denominada VENTANILLA VERDE AUTOSERVICIO S.A.S. 2.- El 22 de octubre de 2010, mediante Escritura Pública 2620 de la Notaría Segunda del Circulo de Armenia, se hizo una partición parcial de los bienes del causante, adjudicando a los herederos inventarios por $1.226’443.063, explicando que era parcial por cuanto los inventarios a 30 de septiembre equivalían a $6.200’700.257, no se incluyó en la partición los saldos bancarios, los cuales se adjudicaron con Escritura Pública 390 de 23 de febrero de 2011, de la Notaría Segunda (liquidación adicional) y la venta del inventario el 31 de diciembre de 2010, mediante factura 27639, de la sucesión a la sociedad recién constituida originó una cuenta por pagar, aún no distribuida a los herederos. En consecuencia, la sucesión presentó declaración de IVA el 17 de enero de 2011, en cumplimiento del inciso 3° del artículo 614 del E.T. 3.- El 30 de agosto de 2011, el demandante LUIS EDUARDO LONDOÑO CEBALLOS (heredero de Jorge Iván Londoño Alvarez), presentó declaración de Expediente 23098 4

renta por el año gravable 2010, amparado por el beneficio de auditoría, incrementando el impuesto neto de renta del año gravable 2009 en un porcentaje del 25,66%. Esta declaración fue corregida el 27 de enero de 2012 y el 11 de marzo de 2013. 4.- El 19 de noviembre de 2013, la Administración de Impuestos profirió el Requerimiento Especial 012382013000071 y propuso al demandante modificar la declaración de renta por el año gravable 2010, presentada el 11 de marzo de 2013. 5.- El 8 de agosto de 2014, la DIAN profirió la Liquidación Oficial de Revisión 12412014000031 y modificó la declaración de renta del año gravable 2010, adicionando ingresos por $970’623.000, trasladando los ingresos percibidos por la sucesión del causante Jorge Iván Londoño Alvarez en los meses de noviembre y diciembre y atribuyendo al demandante el 10% equivalente a la suma de $522’234.000 de las cuentas por cobrar a la sociedad VENTANILLA VERE S.A.S., por venta del inventario no incluido en la sucesión ilíquida. Se interpuso recurso de reconsideración y se solicitó someter la decisión, al Comité Técnico de que trata el parágrafo del artículo 560 del E.T., sobre su firmeza y el reconocimiento del beneficio de auditoría. El 25 de agosto de 2015, mediante la Resolución 008098, se resolvió el recurso de reconsideración, modificando la adición al patrimonio declarado, aceptando Expediente 23098 5

que los valores e $227.454.000 y $127.000.000, no debían integrar los activos del contribuyente por no existir prueba de su adjudicación en la herencia, pero confirmó la adición al patrimonio de la cuenta por cobrar por $522.234.000, de la cual tampoco existe prueba de su adjudicación en la herencia. Esta resolución omitió referirse a la firmeza de la declaración y al beneficio de auditoría, que se había pedido se llevara al Comité Técnico. 6.- El señor LUIS EDUARDO LONDOÑO CEBALLOS, mediante apoderado judicial, en ejercicio del medio de control de Nulidad y Restablecimiento del Derecho, demandó la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 012412014000031 de 8 de agosto de 2014 y de la Resolución 008098 del 25 de agosto de 2015, actos por medio de los cuales la Administración de Impuestos procedió a liquidarle oficialmente el impuesto de renta correspondiente al año gravable 2010. A título de restablecimiento del derecho, solicitó el demandante que se declarara la firmeza de la liquidación privada del impuesto sobre la renta presentada por el año gravable 2010. Invocó como normas violadas los artículos 6° y 29 de la Constitución Política; 137 y 138 del CPACA; 27, 560, 614 numeral 3°, 647, 689-1, 702, 714, 742, 743, 745, 746 y 772 del Estatuto Tributario; 17 del Decreto 187 de 1975 y 38 del Decreto 2549 de 1993. Expediente 23098 6 7.- El Tribunal Administrativo del Quindío, mediante sentencia del 23 de marzo

de 2017, negó las pretensiones de la demanda y condenó en costas al demandante, previas las siguientes consideraciones: 7.1.- Beneficio de Auditoria. En los términos del artículo 15 del Decreto 4836 de 2010, por el año gravable 2010, las personas naturales y sucesiones ilíquidas debían presentar y cancelar en una sola cuota la declaración del impuesto sobre la renta. El señor LUIS EDUARDO LONDOÑO CEBALLOS tenía plazo hasta el 31 de agosto de 2011 porque los dos últimos dígitos de su NIT son 23. De acuerdo con el recibo oficial de pago 4907028011361, el pago se realizó hasta el 8 de febrero de 2012, es decir que no cumplió el requisito para reducir el término de firmeza general (2 años) señalado en el artículo 714 del E.T. Por lo anterior, no es posible aplicar el beneficio de auditoría a la declaración privada, no quedó en firme la declaración presentada el 30 de agosto de 2011 y sus modificaciones posteriores tuvieron la capacidad de modificar la inicialmente presentada. Expediente 23098 7 7.2.- Los cargos segundo, tercero, cuarto y quinto de la demanda tienen un mismo argumento central respecto de la adición en los ingresos realizada por la DIAN (10% de los ingresos por operaciones registrados por el establecimiento de comercio VENTANILLA VERDE AUTOSERVICIO) que afirma el demandante se efectuó sin pruebas, sin facultad legal y cuando estos correspondían a la sucesión ilíquida, por considerar la DIAN que a partir de la Escritura Pública

2620 de 22 de octubre de 2010 dicho inventario fue adjudicado por la sucesión al demandante. En primer lugar, no existe violación al debido proceso por omisión de someter la decisión a la revisión del Comité Técnico de la DIAN, pues con la contestación de la demanda se allegó el Acta 07 de la sesión del Comité realizada el 12 de agosto de 2015 (Fls. 120 a 132), descartando el argumento expuesto por el demandante. .- Efectos jurídicos de la escritura de partición y adjudicación de la herencia. Tratándose de sucesiones intestadas, de acuerdo con el artículo 3º del Decreto 902 de 1988, la terminación de la sucesión queda solemnizada y perfeccionada con la extensión de la escritura pública de partición o adjudicación de la herencia. Expediente 23098 8 El numeral 8 del referido artículo 3º, establece la oportunidad de solicitar liquidación adicional ante el mismo notario, cuando aparecen nuevos bienes del causante o se hubiesen dejado de incluir en aquélla liquidación bienes inventariados en el trámite, sin necesidad de rehacer el trámite notarial. Entonces, la masa hereditaria tiene una vida jurídica temporal y una de las formas para darla por terminada es la escritura de partición y adjudicación de la herencia extendida por el notario público, dentro del trámite notarial, que tiene como efecto la transmisión del derecho de dominio de la parte del patrimonio que le fue adjudicado a cada heredero. .- Extinción de la obligación tributaria del causante y responsabilidad por el pago del impuesto.

El artículo 7º del Estatuto Tributario establece que la sucesión es ilíquida entre la fecha de la muerte del causante y aquella en la cual se ejecutoríe la sentencia aprobatoria de la partición o se autorice la escritura pública cuando se opte por lo establecido en el Decreto Extraordinario 902 de 1988. No es de recibo que la sucesión permaneciera ilíquida hasta la partición adicional mediante Escritura Pública 390 de 23 de febrero de 2011, pues este documento no tiene tal efecto, como si lo tiene la Escritura Pública 2620 del 22 de octubre de 2010 de la Notaría Segunda de Armenia – Quindío, con la cual se adjudicó una porción de la masa herencial que pasó al patrimonio del Expediente 23098 9 demandante, liquidado con ello la sucesión y terminando con la sucesión ilíquida del causante y la responsabilidad solidaria de los herederos de declarar el impuesto sobre la renta a nombre de la sucesión (contribuyente fallecido). El demandante es responsable de la renta sobre la cuota hereditaria adjudicada en la escritura pública de partición y adjudicación de la herencia el 22 de octubre de 2010. La DIAN estableció, con base en los libros de contabilidad del causante y de la sociedad VENTANILLA VERDE AUTOSERVICIO S.A.S. y de la factura de venta 0027639 de 31 de diciembre de 2010, que el establecimiento de comercio estaba conformado por Inventario de Mercancías ($6.200’704.257,88) y no por $1.226.443.063 como quedó en la E.P. 2620 de 22 de octubre de 2010,

determinando una diferencia en el inventario de $4.497.261.194.88 sin adjudicar; cuentas por cobrar por $348.754.256 y maquinaria y equipo por $1.825.638.587. Advierte la Sala que el establecimiento de comercio fue adjudicado como unidad económica, por lo que se entiende transferido en bloque (arts. 517 y 525 del Código de Comercio), sin que sea necesario especificar los elementos que lo integran, por tanto todos los elementos que hacían parte del establecimiento de comercio de propiedad del causante fueron transferidos a sus herederos. Expediente 23098 10 En la Escritura 2620 se estableció en la partida - literal I, que el establecimiento de comercio denominado LA VENTANILLA VERDE AUTOSERVICIO como unidad económica, tenía un avalúo de $3.400.835.906 y con posterioridad se aclaró mediante Escritura Pública 2818 de 13 de noviembre de 2010 que el mismo correspondía a: inventario de mercancía por $1.226.443.063, cuentas por cobrar $348.754.256 y maquinaria y equipos por $1.825.638.587. Efectivamente, el demandante recibió por cuenta de la porción adjudicada de la sucesión el equivalente al 10% del valor del establecimiento de comercio, razón por la cual debía incluir, además de los bienes adquiridos por mortis causa, la cuenta por cobrar a la sociedad VENTANILLA VERDE AUTOSERVICIO S.A.S., por valor de $522.223.952 que aún quedaban en el inventario del causante a 31 de diciembre de 2010 por distribuir entre los herederos (hecho 2 de la

demanda). De acuerdo con la declaración de IVA presentada a nombre del causante por noviembre y diciembre de 2010, cuyos ingresos netos son $9.705.049.000, al actor le correspondía declarar en renta el 10% de esos ingresos, es decir $970.623.000, por cuanto en ese momento el demandante tenía pleno dominio sobre el patrimonio adjudicado. Para el Tribunal, están justificadas las adiciones, en el patrimonio por $522.223.952 y otros ingresos por $970.623.000. Expediente 23098 11 8.- El señor LUIS EDUARDO LONDOÑO CEBALLOS, por intermedio de apoderado judicial, interpuso recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia, con fundamento en los siguientes puntos: 8.1.- El Tribunal viola el derecho a la igualdad, en cuanto a la valoración de pruebas, es más riguroso con las del contribuyente que con las de la DIAN, pues ignora la E.P. 350 de 23 de febrero de 2011 y da por liquidada la sucesión el 22 de octubre de 2010 con la E.P. 2620 de 22 de octubre de 2010. 8.2.- Los puntos a resolver son: (i) si está demostrado que el demandante recibió ingresos por $970.623.000, por venta de inventarios a la sociedad VENTANILLA VERDE AUTOSERVICIO S.A.S., el 31 de diciembre de 2010; (ii) se demostró que la venta del inventario de la sucesión a la sociedad VENTANILLA AUTOSERVICIO S.A.S., mediante factura 27639 de 31 de diciembre de 2010 fue simulada? Y que el real vendedor fue el señor Luis

Eduardo Londoño Ceballos? 8.3.- Erró la sentencia al desconocer e ignorar cargos de la demanda, omitiendo pronunciamiento judicial – error manifiesto en la apreciación de la demanda – violación al principio de necesidad de la prueba. No decidió los cargos segundo, tercero, cuarto y quinto de la demanda bajo el equivocado argumento de que la sucesión se liquidó el 22 de octubre de 2010, con lo cual no quedan resueltos. Expediente 23098 12 Por lo anterior la DIAN y el Tribunal violan los artículos 742, 743, 745 y 746 del Estatuto Tributario. La DIAN no demostró que el demandante recibió ingresos por $970.623.000, transgrediendo el principio de necesidad de la prueba (art. 742 del E.T. y 164 del CGP). Tampoco tiene prueba la DIAN que permita concluir que al demandante se le asignó $522.234.000 (10% de la cuenta por cobrar derivada de la venta del inventario efectuada el 31 de diciembre de 2010). 8.4.- Error en la sentencia al decretar la invalidez de la operación de compraventa del inventario, respecto del vendedor, sin estructurar técnicamente la simulación y por ausencia de pruebas del supuesto negocio real. Violación del derecho a la igualdad por distinta valoración de la factura de venta. La DIAN y el Tribunal entregan valor a la operación de compraventa de los inventarios pero la desconocen respecto al vendedor (sucesión) que aparece en la factura. La DIAN no ha presentado la prueba de invalidez relativa o absoluta de la factura y los argumentos se concretan en la liquidación de la sucesión el 22 de

Expediente 23098 13 octubre de 2010, cuando los herederos recibieron la adjudicación del establecimiento de comercio. 8.5.- Error en la sentencia por juicios equivocados que contravienen disposiciones sustanciales y procedimentales en materia tributaria. El Tribunal no explica la razón por la cual concluye que no es posible afirmar que la sucesión permaneciera ilíquida hasta la partición adicional llevada a cabo mediante Escritura Pública 390 de 23 de febrero de 2011, en la cual se adjudicó a los herederos productos bancarios no asignados a esa fecha. No explica por qué esta escritura no tiene efectos jurídicos como si los tiene la 2620 del 22 de octubre de 2010. El Tribunal ignora que en el proceso de determinación oficial del impuesto no se aplica ningún tipo de responsabilidad solidaria1 y pasa por alto que esta no se extingue al producirse una escritura de partición que liquida la herencia porque aún estando liquidada la sucesión podrá exigirse, solidariamente a los herederos, el pago de obligaciones insolutas que correspondan a la sucesión ilíquida. Con la muerte de la persona no termina la obligación tributaria, al tenor de lo dispuesto en los artículos 7 y 437 del E.T. 1 Sentencia C-120 de 2003 Expediente 23098 14 No es cierto que con la muerte del causante, el 9 de septiembre de 2010, su heredero se haga responsable de la renta sobre la respectiva cuota hereditaria adjudicada en la escritura pública de partición y adjudicación de la herencia (22 de octubre de 2010). De ser así se entregaría efectos retroactivos a la

mencionada escritura. Las sucesiones ilíquidas son contribuyentes del impuesto de renta y por esta ficción legal ellas mismas son sujetos pasivos del impuesto y responsables directos del pago (arts. 7 y 792 del E.T.). 8.6.-Error en la sentencia por falta de interpretación de los artículos 437, 600 y 614 del E.T. y por tomar decisión sin respaldo en un fundamento legal. El a quo no se refirió a los artículos 600 y 614 del Estatuto Tributario y se abstiene de plantear una interpretación y adecuación de estas disposiciones al caso concreto. Existen dos temas: (i) el sujeto pasivo del impuesto sobre las ventas y la significación que tiene el informar o no el cese de actividades y (ii) la fecha de liquidación definitiva de la sucesión. Lo primero a establecer es si la sucesión de Jorge Iván Londoño Alvarez fue responsable y estaba obligada o no a presentar su declaración de impuesto a las ventas por el sexto período del año gravable 2010. Una adecuada y armónica interpretación de los artículos 437, 600 y 614 del E.T., nos permiten resolver el problema jurídico principal planteado en la demanda. Expediente 23098 15 Una visión del artículo 614 del E.T., diferente a un estudio positivista y simple de la disposición, nos permite modular la legitimidad, la validez y su eficacia. Esta norma estatuyó el deber de informar dentro de un plazo de 30 días, el cese de actividades disponiéndose con absoluta claridad que mientras el responsable no informe el cese de actividades, estará obligado a presentar la declaración del impuesto sobre las ventas. Este mandato no hizo distinción en

cuanto al tipo de contribuyente, por tal razón está por demás determinar si se trataba de sucesiones líquidas o ilíquidas. Con fundamento en el parágrafo del artículo 600 del E.T., como la sucesión continuó realizando operaciones después de la liquidación parcial de la sucesión del 22 de octubre de 2010, estaba obligada a presentar la declaración de IVA del sexto bimestre del año gravable 2010. 8.7.- Error en la sentencia por apreciaciones que no corresponden y por omitir referirse al alcance del numeral 8 del artículo 3° del Decreto 902 de 1988. La sucesión estuvo ilíquida hasta el 23 de febrero de 2011, momento en el cual con la Escritura Pública 390 de la Notaría Cuarta de Armenia, se adjudicó a los herederos productos bancarios que hasta esa fecha estaban en cabeza de la sucesión y en ellas se manejaba el producto de las ventas y los fondos para cancelar proveedores, empleados y demás gastos del establecimiento de comercio. Expediente 23098 16 Como se trataba de darle continuidad al supermercado, no es posible que el 22 de octubre de 2010 las operaciones estuviesen en cabeza del causante y al otro día ya pudiesen aparecer a cargo de los herederos o de la nueva sociedad S.A.S., dado el sistema de facturación, el manejo de la relación de proveedores, el crédito comercial y bancario, la apertura de cuentas bancarias, contratos laborales, etc., pues impiden que un negocio de tal magnitud termine el 22 de octubre con la titularidad del causante. Por tal razón, se permite que las

sucesiones continúen sus operaciones hasta que se produzca la liquidación total de la herencia. El Tribunal concluye que para el 6° período de IVA 2010 la sucesión se encontraba liquidada; por este hecho cesaron las obligaciones de la sucesión ilíquida en relación con el establecimiento de comercio y que la E.P. 390 de 23 de febrero de 2011 no tiene efectos. No explica el a quo cuál es el alcance del concepto “Liquidación Adicional” al que alude el numeral 8 del artículo 3° del Decreto 902 de 1988. Es necesario precisar que la sucesión queda liquidada definitivamente cuando la totalidad de los bienes sean adjudicados a los herederos, mientras existan bienes sin adjudicar continuará siendo ilíquida; las obligaciones tributarias de la sucesión, en materia del IVA terminan cuando hayan cesado definitivamente las actividades comerciales, se informe el cese de operaciones a la DIAN y se cancele la responsabilidad del IVA en el RUT. Expediente 23098 17 8.8.- Con la interposición del recurso de reconsideración se solicitó someter la decisión al Comité Técnico de que trata el parágrafo del artículo 560 del E.T. Con la contestación de la demanda apareció en PDF el Acta N° 7 del Comité, celebrada supuestamente el 12 de agosto de 2015, a la cual el a quo le otorgó valor probatorio, pese a no obrar en el expediente a disposición del funcionario que decidió el recurso el 25 de agosto de 2015 (numeral 4 del artículo 744 E.T.) y que el demandante no la pudo conocer para controvertirla.

Adicionalmente, el documento PDF presentado por la DIAN, carece de firma digital y por tanto de autenticidad e integridad (Ley 527 de 1999). 8.9.- No procede la condena en costas pues la Administración no lo solicitó (art. 305 del C.P.C). Adicionalmente, el artículo 392, numeral 1, establece que solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación. 8.10.- El magistrado Juan Carlos Botina Gómez, debió declararse impedido, toda vez que el 30 de enero de 2015 emitió sentencia de primera instancia en otro proceso donde se discutió la validez de la declaración de IVA presentada por la sucesión por el bimestre noviembre-diciembre de 2010. Expediente 23098 18 CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Es materia de estudio la legalidad de las Resoluciones 012412014000031 del 8 de agosto de 2014 y 008098 del 25 de agosto de 2015, por las cuales la DIAN modificó la declaración de renta presentada por LUIS EDUARDO LONDOÑO CEBALLOS, por el año gravable 2010. En los términos del recurso de apelación, se debe establecer la procedencia de (i) el beneficio de auditoria; (ii) la adición de ingresos por $970.623.000 tomados de la declaración de IVA del causante por los meses de noviembre y diciembre de 2010 y (iii) la adición a patrimonio por $522.234.000, equivalente al 10% de las cuentas por cobrar a la sociedad VENTANILLA VERDE S.A.S.

Precisado lo anterior, la Procuraduría Sexta Delegada rinde concepto, previas las siguientes consideraciones: 1.- Beneficio de Auditoria: Establecido se encuentra que el demandante no pagó oportunamente el impuesto de renta liquidado en su declaración privada correspondiente al año gravable 2010, requisito indispensable para que pudiese tener derecho al beneficio de auditoría. Por tal razón, la modificación de la declaración presentada por el contribuyente el 11 de marzo de 2013 es eficaz, pues la declaración privada presentada inicialmente no se encontraba en firme. Expediente 23098 19 2.- Liquidación de la sucesión: Contrario a lo expresado por el demandante recurrente, para resolver el presente asunto es indispensable establecer el momento en que se liquidó la sucesión, teniendo en cuenta que en ese acto que se asigna a cada heredero la parte de los bienes del causante que le corresponde y así queda liquidada la sucesión, la cual ya no tendría el carácter de ilíquida. El 22 de octubre de 2010, mediante Escritura Pública 2620 de la Notaría Segunda del Círculo de Armenia, se liquidó como unidad económica el negocio VENTANILLA VERDE AUTO SERVICIO, adjudicándosele al demandante el 10% como herencia del causante. Con posterioridad, el 23 de febrero de 2011 se realizó partición adicional respecto de los bienes no incluidos inicialmente. Esta agencia del Ministerio Público halla acertada la posición de la DIAN, en cuanto a que los bienes de la masa sucesoral (en especial el establecimiento de comercio como una unidad comercial) pasaron a estar en cabeza de los

herederos, desde la liquidación llevada a cabo el 22 de octubre de 2010. El hecho de no haber incluido algunos bienes en la liquidación inicial, según lo manifestado por el demandante, por decisión de los causahabientes, no implica que la liquidación de la sucesión se haya dado hasta el 23 de febrero de 2011 cuando se hizo la adición para adjudicar los recursos bancarios; por cuanto desde el 22 octubre de 2010 los herederos tenían el manejo y dominio sobre el establecimiento comercial. Expediente 23098 20 Por lo anterior, no se encuentra desvirtuado el fundamento del a quo para dar por liquidada la sucesión el 22 de octubre de 2010, con la Escritura Pública 2620. 3.- Reclama el recurrente que para poder adicionar ingresos la DIAN debía tener pruebas de que realmente esos ingresos fueron percibidos por el contribuyente demandante y que se debió declarar previamente la simulación de la venta del inventario a VENTANILLA AUTOSERVICIO S.A.S, mediante la Factura 27639 de 31 de diciembre de 2010, para adicionar la cuenta por cobrar. No es de recibo esta pretensión, por cuanto en ningún momento se ha puesto en duda las ventas efectuadas, lo que se ha establecido es que para esa fecha los bienes ya no pertenecían a la masa sucesoral, pues ya estaban en cabeza de los herederos, luego las ventas no las hacía la sucesión ilíquida (a nombre del causante) sino los herederos, en la proporción que a cada uno correspondía. 4.- Sostiene el demandante que el a quo no resolvió los cargos segundo, tercero, cuarto y quinto de la demanda.

Al respecto, dichos cargos se refieren a que la DIAN no tuvo pruebas ni fundamento legal para adicionar ingresos por $970.623.000, que por tanto, contradice la noción de ingresos establecida en el artículo 27 del E.T. y que Expediente 23098 21 tampoco tiene prueba la Administración para incrementar el patrimonio en $522.234.000 (10% de cuentas por cobrar a la sociedad por venta de 31 de diciembre/10). Por lo tanto, tiene razón el a quo al decidir que dichos cargos quedan resueltos con la decisión tomada sobre las dos glosas citadas, con fundamento en la liquidación de la sucesión. 5.- Con relación a la adición de ingresos, el mismo demandante ha sostenido que la contabilidad, las facturas y soportes de la sucesión no han sido invalidados y que son pruebas que demuestran que durante los meses de noviembre y diciembre del año 2010 la sucesión realizó ventas de mercancías por un total de $9.705.049.000. Además de la declaración de IVA del 6° bimestre de 2010 presentada a nombre del causante, la DIAN fundamentó la adición de ingresos al demandante en esas ventas que están contabilizadas y demostradas. Lo que sucede es que para los meses de noviembre y diciembre de 2010, los bienes del establecimiento de comercio ya estaban en poder de los herederos y, por tal motivo, no eran ventas de la sucesión sino de los herederos. Expediente 23098 22 Así las cosas, como al heredero demandante le correspondió el 10% de los bienes del causante, en esa misma proporción le corresponde los ingresos por

las ventas efectuadas una vez liquidada la sucesión. 6.- En cuanto a la adición de cuentas por cobrar por valor de $522.234.000, igualmente corresponde al 10% de la venta que a 31 de diciembre de 2010 hicieran a la sociedad VENTANILLA VERDE AUTOSERVICIO S.A.S., teniendo en cuenta que la cuenta por cobrar corresponde a los herederos en virtud de la liquidación de la sucesión realizada el 22 de octubre de 2010. 7.- En cuanto a la obligación de la sucesión de presentar declaración de IVA, el deber de informar el cese de actividades y la cancelación de la responsabilidad del IVA en el RUT, no son materia de estudio en este caso. 8.- Respecto al Acta N° 007 del Comité Técnico, correspondiente a la reunión celebrada el 12 de agosto de 2015, bien podía el a quo referirse a ella y valorarla como prueba allegada con la contestación de la demanda, pues la misma no fue desvirtuada ni tachada de falsa por la parte demandante. 9.- En cuanto a la condena en costas, le asiste la razón a la parte recurrente, por cuanto el artículo 188 del C.P.A.C.A prevé que salvo en los procesos en que se ventile un interés público, la sentencia dispondrá sobre la condena en costas, cuya liquidación y ejecución se regirán por las normas del Código de Procedimiento Civil. Expediente 23098 23 El artículo 365 del Código General del Proceso (Ley 1564 de 2012), señala las reglas para la determinación de la condena en costas, y en el numeral 8 establece que solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que

se causaron y en la medida de su comprobación. Por tanto, teniendo en cuenta que en el presente caso no se encuentra probado que las costas se causaron, no hay lugar a su condena. Por tal razón, procede revocar el punto SEGUNDO de la parte resolutiva de la sentencia dictada por el Tribunal Administrativo del Quindío el 23 de marzo de 2017. 10.- Respecto al impedimento del magistrado JUAN CARLOS BOTINA GOMEZ, no se planteó en el trámite del proceso en el cual hubiese podido ser recusado por el demandante; por tanto, es un hecho nuevo al cual no se referirá al Ministerio Público. 11.- En cuanto a la sanción por inexactitud, en atención al principio de favorabilidad contemplado en el numeral 3 de su artículo 197 de la Ley 1607 de 2012: “en materia sancionatoria la ley permisiva o favorable, aun cuando sea posterior se aplicará de preferencia a la restrictiva o desfavorable”, procede aplicar el régimen sancionatorio más favorable y la sanción por inexactitud pasa del 160% del mayor saldo a pagar determinado en la liquidación oficial, al 100%. Expediente 23098 24 Lo anterior, por cuanto el artículo 288 de la Ley 1819 de 2016, modificó el artículo 648 del E.T. en el siguiente sentido: “La sanción por inexactitud será equivalente al ciento por ciento (100%) de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente, agente retenedor o responsable, […]”. Por los motivos expuestos, la Procuraduría Delegada solicita a la Honorable

Sala proceder a revocar la sentencia de primera instancia y, en su defecto, proceder a declarar la nulidad parcial de los actos demandados en cuanto a la liquidación de la sanción por inexactitud para reliquidarla en atención a principio de favorabilidad y revocar la condena en costas. De los Señores Consejeros,

MAURICIO MICHEL MOLANO CURREA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado

Proyecto: Clara Martínez