PGN - VINCULACION ECONOMICA - La pretensión no es de recibo para el ministerio público

NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Resoluciones mediante las cuales la DIAN impuso sanción por no presentar la declaración de precios de transferencia VINCULACIÓN ECONÓMICA-Casos/VINCULACIÓN ECONÓMICAPronunciamiento del Consejo de Estado/VINCULACIÓN ECONÓMICA-No procede la determinación con relación a los ingresos operacionales En los términos del numeral 9 transcrito, hay vinculación económica cuando el productor venda a una misma empresa el cincuenta por ciento o más de su producción. No se desprende de la referida norma que el parámetro para determinar la vinculación económica sea el valor de los ingresos operacionales obtenidos por ventas como lo ha interpretado la DIAN, sino que lo es la producción, la cual en este caso se encuentra determinada en tallos; por lo tanto, es frente a la cantidad producida que se debe establecer la relación de la cantidad vendida, para determinar si a una misma empresa se le ha vendido el 50% o más de dicha producción. Por lo anterior, no procede la determinación de la vinculación económica con relación a los ingresos operacionales, pues el artículo 450 del E.T. no hace referencia a establecer la relación entre valores de ventas sino entre la cantidad producida y la cantidad vendida, la cual en el presente asunto se encuentra determinada en tallos. VINCULACIÓN ECONÓMICA-La pretensión no es de recibo para el Ministerio Público Para esta agencia del Ministerio Público la anterior pretensión no es de recibo por cuanto no existe norma alguna que establezca esta situación y del contenido del numeral 9 del artículo 450 del Estatuto Tributario, que es la norma a la que acudió la Administración

para establecer la vinculación económica, tampoco se desprende la depuración propuesta por la DIAN con ocasión del recurso de apelación. Adicionalmente, para el Ministerio Público, encontrándose establecido que lo vendido en tallos a THE USA BOUQUET COMPANY con domicilio en Estados Unidos, durante los años 2006 y 2007 no llega al 50% de los tallos producidos por la demandante, no hay justificación para que la DIAN se aparte de este cálculo y tome como parámetro en la aplicación del numeral 9 del artículo 450 del E.T., el valor de las ventas para determinar la responsabilidad de la sociedad de presentar la declaración de información de precios de transferencia. VINCULACIÓN ECONÓMICA-No la hay entre la demandante y la sociedad THE USA BOUQUET COMPANY Encontrándose establecido que no hay vinculación económica entre la demandante y la sociedad THE USA BOUQUET COMPANY, toda vez que lo vendido a ésta última no alcanza a ser el 50% de la producción de la primera, no estaba obligada la sociedad CULTIVOS BUENAVISTA S.A.S. a presentar la declaración informativa por los años gravables 2006 y 2007; por tal razón, no procede la sanción impuesta en los actos administrativos acusados y su nulidad se debe mantener. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5878750 Ext. 11931/33 www.procuraduria.gov.co 2 Expediente 20490 Concepto 123 2015-222939 Bogotá, D.C., 17 de julio de 2015 Señores Honorables Magistrados del Consejo de Estado

Sala de lo Contencioso Administrativo – Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctora MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA Referencia: 25000233700020120021101

Radicado: 20490

Asunto: PRECIOS DE TRANSFERENCIA

Actor: CULTIVOS BUENAVISTA S.A.S.

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y la Resolución 371 del 6 de octubre de 2005 expedida por el Procurador General de la Nación, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto dentro del trámite de la segunda instancia en el asunto de la referencia. ANTECEDENTES 1.- La sociedad CULTIVOS BUENAVISTA S.A.S, presentó el 17 de abril de 2007 y el 22 de abril de 2008 las declaraciones del impuesto sobre la renta correspondiente a los años gravables 2006 y 2007, respectivamente. 2.- La División de Gestión de Fiscalización de la DIAN, requirió a la sociedad por la no presentación de las declaraciones informativas de precios de transferencia, correspondiente a los años 2006 y 2007. 3.- El 7 de octubre de 2010 la División de Gestión de Fiscalización para Personas Jurídicas y Asimiladas, profirió los Pliegos de Cargos 900021 y 900022. 3 Expediente 20490 4.- En el mes abril de 2011, la Administración le impuso a la sociedad sanciones

por no presentar las declaraciones informativas, mediante las Resoluciones 900006 y 900005, las cuales fueron confirmadas por las Resoluciones 9000014 y 9000015 del 30 de abril de 2012 que resolvieron los recursos de reconsideración, respectivamente. 5.- La sociedad CULTIVOS BUENAVISTA S.A.S., a través de apoderada judicial, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, consagrado en el artículo 138 del C.P.A.C.A., acudió ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca y solicitó se declarara la nulidad de las Resoluciones 900006 y 900005 de 2011 y 900014 y 9000015 del 30 de abril de 2012, por las cuales la DIAN le impuso sanción por no presentar la declaración informativa de precios de transferencia, con relación a los años gravables 2006 y 2007. A título de restablecimiento del derecho, solicitó la demandante que se declarara que no está obligada a presentar declaración informativa individual de precios de transferencia por los años 2006 y 2007, ni a pagar suma alguna a título de sanción. 6.- El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, mediante sentencia de 10 de julio de 2013, declaró la nulidad de los actos acusados, previas las siguientes consideraciones: 6.1.- En primer lugar se determinará si la sociedad demandante estaba vinculada económicamente con la sociedad USA BOUQUET, para establecer si la demandante está obligada a presentar la declaración de precios de transferencia por los años 2006 y 2007. En relación con la producción que la sociedad efectuó en el año 2006, se encuentran diferentes documentos como la entrada de inventarios discriminados por flor, copia del certificado del revisor fiscal (folio 857 del cuaderno de

antecedentes # 5) que establece en relación con el movimiento de inventarios que 4 Expediente 20490 la producción de tallos de flor en el año 2006 es de 20’064.976 y comprados a terceros 1’205.806. Así mismo, a folio 963 del cuaderno de antecedentes #6, obra un resumen de producción técnico en el que se establece el total neto de 20’064.976 unidades. En el mismo cuaderno, en relación con las ventas a USA BOUQUET, se encuentra la RELACION DE VENTAS PRODUCTO/CLIENTE, en el cual se establece el número de unidades vendidas durante el año 2006, según la cual ascendió a 9’314.009 unidades. Respecto al año gravable 2007, en relación con la producción que la sociedad efectuó se encuentran diferentes documentos como la entrada de inventarios discriminados por flor y el certificado del revisor fiscal (folio 491 cuaderno antecedentes #9), que establecen un total de tallos producidos de 16’372.787; igual cantidad consta en el resumen producción técnico (Fl. 964 Cuaderno antecedentes # 6). Respecto a las ventas efectuadas a la sociedad extranjera USA BOUQUET, según la relación de ventas producto/cliente obrante en el cuaderno 6 de antecedentes, éstas sumaron un total de 7.514.723 unidades. Así mismo el revisor fiscal certifica un total de tallos vendidos de la producción propia de 6’859.866. Para la Sala, se encuentra demostrado que la Administración obtuvo información de índole contable y de programas internos, aportada por la sociedad; sin embargo, concluyó la vinculación económica entre la demandante y la sociedad USA BOUQUET COMPANY, con fundamento en los ingresos operacionales que

se percibieron en los años gravables 2006 y 2007. En los antecedentes administrativos obran diferentes documentos en los que se establece la entrada de inventarios, el resumen producción técnico y, en relación con las ventas realizadas a la sociedad extranjera, una relación sistemática en la 5 Expediente 20490 que se describen los ítems: cliente, producto por grado, cantidad y valor; según los cuales las ventas en el año 2006 de 7’514.723 unidades y en el 2007 de 9’314.009 unidades. De acuerdo con el certificado del revisor fiscal, la sociedad no puede certificar para las vigencias 2006 y 2007 la cantidad de unidades compradas a terceros que a su vez fueron vendidas a la sociedad extranjera; sin embargo, en los certificados se indica el rubro de flores compradas a terceros, tomado del libro auxiliar de inventarios del sistema REDFLOR. Teniendo en cuenta el texto del artículo 450 numeral 9 del Estatuto Tributario, se considera que existe vinculación económica cuando el productor venda a una misma empresa o a empresas vinculadas entre sí, el 50% o más de su producción, evento en el cual cada una de las empresas se considera vinculada económica. El objeto que se busca al establecer que una sociedad se encuentra sometida al régimen de precios de transferencia, es que las operaciones comerciales de los contribuyentes – que regulan el precio o valor de la mercancía - se realicen en parámetros de plena competencia, razón por la cual, en desarrollo del poder de fiscalización de que está revestida, la administración puede verificar, analizar y convalidar, además de los rubros de producción y unidades vendidas, la información relacionada con los ingresos operacionales percibidos por el

administrado. En el in examine, se observa que la sociedad demandante presentó pruebas sobre el guarismo de producción y ventas efectuadas a la sociedad USA BOUQUET durante los años 2006 y 2007, rubros arrojados del libro auxiliar de inventarios y certificados por el revisor fiscal. Ahora bien, la sociedad no solo vendió en los años 2006 y 2007 flores producidas por ella, sino que también vendió de las compradas a terceros, cuyos rubros se 6 Expediente 20490 encuentran registrados en el libro auxiliar de inventarios, certificados por el revisor fiscal. De esta manera, en atención a que los certificados expedidos por el revisor fiscal cumplen los presupuestos establecidos en el artículo 774 del Estatuto Tributario, se tomarán como prueba. Los datos aportados por la demandante en sede administrativa no son simples estadísticas para probar la producción y ventas efectuadas en los años 2006 y 2007, como lo ha entendido la entidad demandada. Al respecto, se tiene que la producción general efectuada en el año 2006 fue de 20.064.976 tallos, de los cuales 1.205.806 fueron comprados a terceros, rubro que debe ser deducido de la producción general, para un total de 18’859.170 tallos. Entonces, como las ventas a USA BOUQUET fueron de 9’314.009 tallos, se obtiene que con relación al año 2006 estas ventas equivalen al 49.38% de la producción (9’314.009/18’859.170 = 49.38%). En relación con el año 2007 la producción general fue de 16’372.787 tallos, menos

flores compradas 445.951, se obtiene un total de 15’926.836 tallos. Es decir que como las ventas a USA BOUQUET fueron de 7’514.723 tallos, se obtiene con relación al año 2007 que estas ventas equivalen al 47.18% de la producción (7’514.723/15’926.836 = 47,18%). En este orden de ideas, para los años 2006 y 2007, la parte demandante vendió a la sociedad extranjera el 49.38% y 47.18% de su producción, respectivamente; es decir, menos del 50%, razón por la cual no se configura la causal de vinculación económica establecida en el numeral 9 del artículo 450 del Estatuto Tributario. Por último, los actos demandados tienen como único fundamento los ingresos operacionales percibidos por la sociedad, sin tener en cuenta las pruebas allegadas en sede administrativa, lo que denota una indebida interpretación del 7 Expediente 20490 numeral 9° del artículo 450 del Estatuto Tributario, toda vez que la norma determina como causal de vinculación que el productor venda a una misma empresa el 50% o más de su producción. Así las cosas, la sociedad demandante no estaba vinculada económicamente con la sociedad USA BOUQUET, por ende, no se encontraba obligada a presentar la declaración de precios de transferencia en los años gravables 2006 y 2007; por lo tanto, no procede la sanción impuesta en los actos acusados. 7.- La entidad demandada, por intermedio de apoderada judicial, interpuso recurso de apelación contra la sentencia del a quo, sustentado en los siguientes términos: 7.1.- El Tribunal pasó por alto algunos elementos que hacen variar la valoración

probatoria y que dan lugar a acreditar la existencia de la vinculación económica entre la demandante y su principal comprador externo. Media vinculación económica cuando dos o más sociedades tienen intereses económicos, financieros o administrativos entre ellas, manifestando intereses comunes y recíprocos al punto que pueden llevar al control o a la dependencia de una o varias de ellas respecto de otras. La vinculación se establece a partir de la capacidad o poder de influencia en las políticas financieras, mercantiles y de operación que ejerce el comprador de la producción respecto del vendedor (Norma Internacional de Contabilidad 24). El numeral 9 del artículo 450 del E.T., propende por establecer una vinculación económica derivada de las transacciones que representan un interés económico entre la empresa y los terceros; este criterio, responde a un método estadístico que busca inferir el interés que tiene una empresa en otra organización. Entonces, los elementos objeto de estadística solo pueden ser aquellos que generen relaciones de interés económico respecto del tercero o comprador con referencia al contribuyente. Por ello, dichos elementos pueden obtenerse a través del examen de los ingresos brutos operacionales o del examen de los inventarios. 8 Expediente 20490 7.2.- En los términos del artículo 450 del E.T., la producción que constituye la base para efectos de inferir la vinculación económica atañe únicamente a la efectivamente vendida; por tanto, el Tribunal debió acudir a una base constituida por el total de las unidades producidas y efectivamente vendidas. La DIAN No controvierte la posición del operador judicial, pues el inventario efectivamente debe estar reflejado y plasmado en forma numérica en la

contabilidad. La entidad se apartó del registro numérico por las divergencias numéricas presentadas con ocasión del requerimiento ordinario, la visita de inspección contable y el cultivo, con la respuesta al requerimiento especial, el recurso de reconsideración e incluso la demanda. Partiendo del número de unidades o de los ingresos brutos operacionales, el porcentaje de ventas a determinado proveedor externo no varía en forma sustancial. 7.3.- Todos los documentos que consigna el proceso señalan que la producción bruta del contribuyente en número de tallos responde a la cifra de 20.064.976, circunstancia que no admite discusión; pero, resulta que ninguna empresa productora pone a la venta el total de la producción, se lleva al comercio nacional e internacional las unidades netas, aquellas que representan interés económico en la relación vendedor - comprador. La pérdida, la merma, la destrucción, la quema, las unidades afectadas por plagas, la expiración, los tallos amarillos y el envejecimiento, el número de unidades devueltas por el proveedor, no representa interés mercantil para los compradores; por lo tanto, estos factores no pueden servir de base para inferir la vinculación económica entre las compañías, su uso en la base generaría distorsión en el resultado. Partiendo de la tesis del Tribunal y del valor probatorio que le asigna a los inventarios, informes y certificaciones anexos, es menester establecer la 9 Expediente 20490 producción neta, pues el Tribunal solo retiró las compras a terceros, cuando la merma se ve afectada también por los tallos destruidos, deteriorados e inservibles. Del simple cotejo de registros que suministra la demandante, teniendo en cuenta

las menores cifras por bajas o destrucción, la incidencia en el porcentaje de vinculación sería superior al que ha llegado la DIAN. Para ilustrar el error de interpretación probatoria en que incurrió el Tribunal, la DIAN toma los menores valores acreditados en los documentos que acompañan la demanda. Además de las bajas por destrucción o deterioro en el cultivo (4’013.496), le debo retirar el número de unidades que el contribuyente le compró a terceros (1’205.806); es decir un total a disminuir de 5’219.204 unidades de la producción bruta o general (20’064.976), arrojando la cantidad de 14’845.672 unidades de producción neta. Entonces para el año 2006 el comprador externo adquirió 8.598.289, es decir el 57.91%, superior al 50% determinante de la vinculación económica del contribuyente. Para el año 2007 se presenta la misma inconsistencia. Hubo un total de bajas de 3’233.663 unidades y de compras a terceros de 445.951, entonces de la producción bruta (16’372.787) restamos las bajas (3’233.663) y las compras a terceros (445.951) y obtenemos una producción neta de 12’693.173 unidades y como la compra realizada por el comprador externo es de 7’073.163, entonces equivale ésta al 55.72% de la producción neta, cantidad superior al 50% determinante de la vinculación económica. La revisión minuciosa de los documentos aportados, establece que existen diferencias sustanciales en el número de unidades relacionadas con la pérdida, la

destrucción, el deterioro y la devolución en ventas por mala calidad de la flor, pese a que el contribuyente en su contabilidad no reporta un inventario determinado que respalde esas cifras, situación que obligó a la DIAN a reforzar su inferencia 10 Expediente 20490 recurriendo a la comparación de las mismas frente a los ingresos y, allí también se pone de presente la vinculación económica. Utilizando el método de inventarios al cual acudió el Tribunal o la depuración de la renta partiendo de ingresos brutos operacionales, ambos procedimientos ponen de presente la vinculación económica a partir del porcentaje de ventas netas de unidades de tallos al comprador extranjero THE USA BOUQUET COMPANY. Acreditada la vinculación económica, surge el deber formal y obligación legal radicada en cabeza del contribuyente de presentar declaración informativa de precios de transferencia por los años gravables 2006 y 2007. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Es motivo de análisis en esta oportunidad, la legalidad de las Resoluciones 900006 y 900005 de 2011 y 900014 y 9000015 del 30 de abril de 2012, por las cuales la DIAN le impuso sanción a la sociedad CULTIVOS BUENAVISTA S.A.S, por no presentar la declaración informativa de precios de transferencia, con relación a los años gravables 2006 y 2007. La controversia a resolver, en los términos del recurso de apelación interpuesto, consiste en establecer sin entre CULTIVOS BUENAVISTA S.A.S y THE USA BOUQUET COMPANY, existe vinculación económica en los términos del numeral 9 del artículo 450 del Estatuto Tributario y, por ende, la primera de ellas está

obligada a presentar la declaración informativa de precios de transferencia, correspondiente a los años 2006 y 2007. Realizada la anterior precisión, procede el Ministerio Público a conceptuar en los siguientes términos: 1.- Es obligada la remisión al texto del artículo 450, numeral 9, del Estatuto Tributario, que contempla: 11 Expediente 20490 “Casos de vinculación económica. Se considera que existe vinculación económica en los siguientes casos: (…)

9. Cuando el productor venda a una misma empresa o a empresas vinculadas entre sí, el cincuenta por ciento (50%) o más de su producción, evento en el cual cada una de las empresas se considera vinculada económica. (…)” (negrillas de la Delegada) En los términos del numeral 9 transcrito, hay vinculación económica cuando el productor venda a una misma empresa el cincuenta por ciento o más de su producción.

No se desprende de la referida norma que el parámetro para determinar la vinculación económica sea el valor de los ingresos operacionales obtenidos por ventas como lo ha interpretado la DIAN, sino que lo es la producción, la cual en este caso se encuentra determinada en tallos; por lo tanto, es frente a la cantidad producida que se debe establecer la relación de la cantidad vendida, para determinar si a una misma empresa se le ha vendido el 50% o más de dicha producción. En tal sentido, el Consejo de Estado1 ha consignado: “…que cuando el numeral 9° del artículo 450 del Estatuto Tributario se refiere al 50% o más de la producción del proveedor lo está haciendo en relación con unidades de mercancías, (…)”. (Negrillas fuera de texto).

Por lo anterior, no procede la determinación de la vinculación económica con relación a los ingresos operacionales, pues el artículo 450 del E.T. no hace referencia a establecer la relación entre valores de ventas sino entre la cantidad producida y la cantidad vendida, la cual en el presente asunto se encuentra determinada en tallos. 1 Sentencia de 11 de octubre de 1996, Expediente 7789. 12 Expediente 20490 2.- La producción de 20’064.976 tallos en el año 2006 y de 16’372.787 tallos en el año 2007, se encuentra contabilizada en el libro auxiliar de inventarios, certificada por el revisor fiscal y aceptada por la DIAN en la presente instancia. No obstante, pretende la Administración recurrente que antes de establecer la relación entre las unidades vendidas y las unidades producidas se debe descontar de la producción las mermas ocasionadas por pérdida o destrucción; razón por la cual considera que la vinculación económica atañe únicamente a la producción efectivamente vendida, es decir a las unidades producidas, efectivamente vendidas. Para esta agencia del Ministerio Público la anterior pretensión no es de recibo por cuanto no existe norma alguna que establezca esta situación y del contenido del numeral 9 del artículo 450 del Estatuto Tributario, que es la norma a la que acudió la Administración para establecer la vinculación económica, tampoco se desprende la depuración propuesta por la DIAN con ocasión del recurso de apelación. Adicionalmente, para el Ministerio Público, encontrándose establecido que lo vendido en tallos a THE USA BOUQUET COMPANY con domicilio en Estados Unidos, durante los años 2006 y 2007 no llega al 50% de los tallos producidos por

la demandante, no hay justificación para que la DIAN se aparte de este cálculo y tome como parámetro en la aplicación del numeral 9 del artículo 450 del E.T., el valor de las ventas para determinar la responsabilidad de la sociedad de presentar la declaración de información de precios de transferencia. Así las cosas, no han sido desvirtuados los fundamentos del a quo expuestos en la sentencia de primera instancia. Encontrándose establecido que no hay vinculación económica entre la demandante y la sociedad THE USA BOUQUET COMPANY, toda vez que lo vendido a ésta última no alcanza a ser el 50% de la producción de la primera, no estaba obligada la sociedad CULTIVOS BUENAVISTA S.A.S. a presentar la declaración informativa por los años gravables 2006 y 2007; por tal razón, no 13 Expediente 20490 procede la sanción impuesta en los actos administrativos acusados y su nulidad se debe mantener. Por lo expuesto, la Procuraduría Delegada solicita a la Honorable Sala proceder a confirmar la sentencia de primera instancia. De los Señores Consejeros,

ALVARO JOSE MARTINEZ ROA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado