PGN - ACCION DE NULIDAD - Parcial del artículo 1.3.3.17 del decreto 961 de 5 de junio de 2019, que r

ACCION DE NULIDAD-Parcial del artículo 1.3.3.17 del Decreto 961 de 5 de junio de 2019, que reglamenta el artículo 512-22 del Estatuto Tributario DECRETOS REGLAMENTARIOS-Aplicación según la jurisprudencia del consejo de estado DECRETOS REGLAMENTARIOS-Aplicación según la jurisprudencia del consejo de estado GOBIERNO NACIONAL-Competencia para expedir decretos reglamentarios Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co Expediente 24766 Señores

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctora STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Referencia: 11001032700020190004000

Radicado: 24766

Asunto: Nulidad parcial Decreto 961de 2019 - Ministerio

de Hacienda y Crédito Público Actor: HÉCTOR DÍAZ MORENO De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277 numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del CPACA; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y las Resoluciones 371 de 6 de octubre de 2005 y 041 de 23 de enero de 2020, expedidas por el Procurador General de la Nación, obrando

dentro de la oportunidad legal en el proceso de la referencia, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir su correspondiente concepto. LA DEMANDA 1.- Acto demandado: Se solicita la nulidad parcial del artículo 1.3.3.17 del Decreto 961 de 5 de junio de 2019, que reglamenta el artículo 512-22 del Estatuto Tributario y adiciona unos artículos del Título 3 de la Parte 3 del Libro 1 del Decreto 1625 de 2016 (Único Reglamentario en materia tributaria). Del artículo 1.3.3.17 del Decreto 961, se demanda la parte que se transcribe en negrilla: Artículo 1.3.3.17. Responsabilidad económica del impuesto nacional al consumo de bienes inmuebles. El adquirente de los bienes sujetos al impuesto nacional al consumo de bienes inmuebles será quien asuma económicamente el impuesto. En este sentido, el o los adquirentes serán quienes pueden reconocer el valor del impuesto nacional al consumo de bienes inmuebles como un mayor valor del costo del activo correspondiente. El demandante considera que la anterior norma es violatoria de las normas constitucionales y legales en que debió fundarse y que se dictó sin competencia. 2.- Normas violadas y Concepto de violación Cita el actor como normas violadas los artículos 58, 95-9, 150-12, 189-11, 338 y 362 de la Constitución Política; 21 de la Ley 1943 de 2018; 1 y 3 de la Ley 1437 de 2011. Explica el concepto de violación, en los siguientes términos: Expediente 24766

2.1.- La norma acusada, violó el numeral 12 del artículo 150 y el artículo 338 de la Constitución Política, porque corresponde al Congreso imponer contribuciones fiscales fijando los elementos de los tributos. El artículo 21 de la Ley 1943 de 2018, determinó que el vendedor o cedente de los bienes inmuebles sujetos al impuesto nacional al consumo, es el sujeto pasivo o responsable del impuesto. El Decreto Reglamentario 961 de 2018 determinó como sujeto pasivo del impuesto nacional del consumo de bienes inmuebles al comprador del inmueble. Por tal razón, viola el artículo 21 de la Ley 1943 de 2019, al determinar que el adquirente de los bienes sujetos al impuesto al consumo, será quien asuma económicamente el impuesto. El Gobierno debió acudir al Congreso de la República para que a través de una ley, definieran la interpretación o el alcance de la expresión “responsabilidad” citada en el inciso segundo de la ley que estableció el impuesto. Adicionalmente, el Ministerio de Hacienda y Crédito Público, no cuenta con autorización para determinar los elementos esenciales de los tributos como es indicar sujeto pasivo de la obligación tributaria establecida en el artículo 21 de la Ley 1941. Entonces, el Gobierno Nacional excedió su facultad reglamentaria al establecer que el responsable del pago al impuesto era el adquirente o comprador. 2.2.- Infringe el artículo 363 de la Constitución Política según el cual las leyes tributarias no se aplican con retroactividad y el Decreto Reglamentario pretende

cobrar el impuesto al consumo a los compradores o adquirentes con retroactividad al 1° de enero de 2019, con base en la adición que se realizó al Título 3 Parte 3 Libro 1 del Decreto 1625 de 2016 Único Reglamentario en Materia Tributaria, pues a través del artículo 1° el Decreto 961 de 2019, señala en el artículo 1.3.3.30. Abuso en materia tributaria. Conforme con lo previsto por el artículo 869 del Estatuto Tributario, la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, podrá recaracterizar o reconfigurar toda operación o serie de operaciones que constituyan abuso en materia tributaria y, consecuencialmente, desconocer sus efectos. CONTESTACION DE LA DEMANDA El Ministerio de Hacienda y Crédito Público, mediante apoderado especial, procedió a contestar la demanda en los siguientes términos: 1.- Con la expedición de la disposición reglamentaria acusada, el Gobierno Nacional no se extralimitó en sus funciones, ni acarreó la vulneración de las normas invocadas. La norma desarrolla los preceptos legales en que se sustenta cabal y adecuadamente, creando los medios para su eficaz y debida ejecución. Expediente 24766 En los impuestos indirectos, como el del consumo, el responsable no necesariamente es el sujeto pasivo económico del tributo; pues puede tratarse del responsable “jurídico” diferente al sujeto pasivo económico. El impuesto al consumo de bienes inmuebles, nace con la finalidad de gravar la

transferencia del derecho de dominio de bienes inmuebles de mayor valor, siendo el que adquiere quien asume económicamente el tributo (sujeto pasivo) como lo señala el legislador (artículo 512-22 del E.T.), cuando manifiesta que el impuesto hará parte del costo del inmueble para el adquirente del bien. El sujeto pasivo de un impuesto, es la persona en quien recae la obligación correlativa. La Corte constitucional ha distinguido dos tipos de obligados: “de iure” que son los que pagan formalmente el impuesto y “de facto” quien debe soportar las consecuencias económicas del gravamen. En los impuestos directos, como la renta, ambos sujetos coinciden, pero en los impuestos indirectos, el sujeto pasivo de iure no soporta económicamente la contribución, pues traslada su costo al consumidor final. El impuesto al consumo de los bienes inmuebles, creado por el artículo 21 de la Ley 1943 de 2018, adicionó el artículo 512-22 al Estatuto Tributario en el Título IX Libro Tercero, sobre “procedimientos y actuaciones especiales en el impuesto sobre las ventas”, del cual también hace parte el impuesto nacional al consumo sobre la prestación o venta de bienes y servicios, instituido mediante la Ley 1607 de 2012, frente al cual la Corte Constitucional1 indicó que en los impuestos indirectos, como el consumo, la Corte ha sostenido que el sujeto pasivo de iure como responsable jurídico del impuesto traslada integralmente el peso del gravamen al consumidor final, que es el sujeto pasivo de facto o socioeconómico del impuesto .

Al referirse a la naturaleza de dicho impuesto, expresó la Corte que la Ley 1607 de 2012 creó el impuesto nacional al consumo de carácter monofásico el cual recae sobre la venta o prestación de servicios al comprador final que constituye un costo deducible del impuesto sobre la renta y complementarios, contabilizado con un mayor valor del costo del bien o servicio adquirido. Entonces, el sujeto económico es el consumidor final. El impuesto al consumo sobre bienes inmuebles, creado mediante la Ley 1943 de 2018, es un impuesto indirecto que recae sobre la enajenación a cualquier título de los inmuebles de mayor valor, incluida la cesión de los derechos fiduciarios o participación en fondos que no cotizan en bolsa. El artículo 512-22 del E.T., establece como hecho generador la enajenación, a cualquier título, de los inmuebles cuyo valor supere 26.800 UVT. El responsable del impuesto es el vendedor o cedente y el impuesto será recaudado en su totalidad mediante el mecanismo de retención en la fuente. La retención se debe cancelar previamente a la enajenación y presentar comprobante de pago ante el notario. 1 Sentencia C-209 de 2016 Expediente 24766 Siendo el hecho generador, la enajenación y adquisición de bienes inmuebles, surge con claridad que el sujeto obligado económicamente al pago del tributo es el consumidor o adquirente del bien inmueble de mayor valor, quien lo puede llevar como mayor valor del costo del bien adquirido. 2.- Sobre la facultad reglamentaria (numeral 11 del artículo 189 de la Constitución), el Consejo de Estado2 ha precisado que la Constitución reconoce

al poder ejecutivo esa facultad gobernada por el principio de necesidad que se materializa en la necesidad que, en un momento dado, existe de detallar el cumplimiento de una ley que se limitó a definir de forma general y abstracta determinada situación jurídica. También ha expresa que el reglamento debe desarrollar no solo lo que hay expreso en la ley, sino lo que hay implícito en ella, de suerte que no se convierta en una mera reproducción de aquella, sin que ello implique que esté legislando o se esté excediendo o extralimitando en sus funciones3. La Corte Constitucional4 consignó que la competencia reglamentaria de dirige a la producción de actos administrativos por medio de los cuales lo que se busca es convertir en realidad el enunciado abstracto de la ley para encausarla hacia la operatividad efectiva en el plano de lo real. Así mismo, en sentencia C-219 de 2017, estableció que la función que cumple el gobierno con el poder reglamentario, es la complementación de la ley, en la medida en que se trata de una actualización y enfoque a las necesidades propias para su eficaz ejecución. Reglamentar una ley implica dictar las normas generales necesarias que conducen a su cumplida aplicación, tal como precisar definiciones o aclarar etapas del procedimiento previsto en la ley, alcanzando el grado de generalidad o especificidad que determine el presidente, según el contenido de la ley reglamentada. Entonces, la facultad reglamentaria no se concibe de manera restringida; si bien no es absoluta, su función primordial es la de complementar el contenido general y abstracto de la ley, de manera que a través de la misma se desarrolle

no solo lo que hay expreso sino lo que hay implícito en ella, para encausarla hacia su operatividad y ejecución efectiva. El Gobierno no se extralimitó en sus funciones, ni vulneró las normas invocadas, desarrolló preceptos legales en que se sustenta creando los medios para su eficaz y debida ejecución. Resume la entidad que (i) en los impuestos indirectos el responsable no necesariamente hace referencia al sujeto pasivo económico del tributo, pues puede tratarse del responsable “jurídico” el cual por lo general es distinto del sujeto pasivo económico y (ii) el impuesto al consumo nace con la finalidad de 2 Sentencia de 16 de mayo de 2011, C.P. Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, Expediente 17065 3 Sentencia de 16 de diciembre de 2011, C.P. Dra. Carmen Teresa Ortiz, Expediente 17639. 4 Sentencia C-1005 de 2008 Expediente 24766 gravar la transferencia del derecho de dominio de bienes inmuebles de mayor valor, siendo el que adquiere o consume el que asume económicamente el tributo, como lo señala el parágrafo del artículo 512-22 del Estatuto Tributario, cuando manifiesta que el impuesto hará parte del costo del inmueble para el adquirente del bien. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Es materia de estudio la legalidad de la expresión resaltada en negrilla, del artículo 1.3.3.17 del Decreto 961 de 5 de junio de 2019 que preceptúa: Artículo 1.3.3.17. Responsabilidad económica del impuesto nacional al consumo de bienes inmuebles. El adquirente de los bienes sujetos al

impuesto nacional al consumo de bienes inmuebles será quien asuma económicamente el impuesto. En este sentido, el o los adquirentes serán quienes pueden reconocer el valor del impuesto nacional al consumo de bienes inmuebles como un mayor valor del costo del activo correspondiente. Precisado lo anterior, el Ministerio Público emitirá concepto en los siguientes términos. 1.- Sostiene el actor que el Ministerio de Hacienda y Crédito Público no cuenta con autorización para determinar los elementos esenciales de los tributos como lo es el sujeto pasivo de la obligación tributaria establecido en el artículo 21 de la Ley 1943. En primer lugar, se precisa que el Decreto Reglamentario 961 de 2019, fue expedido por el Gobierno Nacional en ejercicio de sus facultades constitucionales y legales, en especial las que le confieren los numerales 11 y 20 del artículo 189 de la Constitución Política y en desarrollo del artículo 512-22 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 21 de la Ley 1943 de 2016. Las mencionadas facultades no han sido desvirtuadas por el demandante, por tal razón no prospera como causal de nulidad del decreto reglamentario la mencionada falta de competencia para la expedición de dicha norma. 2.- En lo relacionado con la violación de las normas constitucionales y legales en las que debió fundarse, es importante remitirnos al texto de la norma reglamentada, es decir el artículo 512-22 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 21 de la Ley 1943 de 28 de diciembre de 2018. El análisis se hará aun cuando el texto del artículo 512-22, reglamentado por la

norma acusada, fue retirado del ordenamiento jurídico a partir del 1 de enero de 2020, en atención a la Sentencia C-481 de 2019, mediante la cual la Corte Constitucional declaró la inexequibilidad de la Ley 1943 por vicios formales, teniendo en cuenta que dicha declaración no afecta las situaciones jurídicas consolidadas bajo la Ley 1943 de 2018. Expediente 24766 El texto del artículo reglamentado es el siguiente: Artículo 512-22. Impuesto al consumo de bienes inmuebles. El impuesto nacional al consumo tiene como hecho generador la enajenación, a cualquier título, de bienes inmuebles diferentes a predios rurales destinado a actividades agropecuarias, nuevos o usados, cuyo valor supere las 26.800 UVT, incluidas las realizadas mediante las cesiones de derechos fiduciarios o fondos que no coticen en bolsa. El responsable del impuesto es el vendedor o cedente de los bienes inmuebles sujetos al impuesto nacional al consumo. El impuesto será recaudado en su totalidad mediante el mecanismo de retención en la fuente. La retención aquí prevista deberá cancelarse previamente a la enajenación del bien inmueble, y presentar comprobante de pago ante el notario o administrador de la fiducia, fondo de capital privado o fondo de inversión colectiva. La tarifa aplicable será del dos por ciento (2%) sobre la totalidad del precio de venta. Parágrafo 1º. Este impuesto, cuya causación es instantánea, no podrá tratarse como impuesto descontable, ni como gasto deducible, pero hará parte del costo

del inmueble para el comprador. Parágrafo 2°. Para efectos de este artículo, se entienden por actividades agropecuarias aquellas señaladas en la Clasificación Industrial Internacional Uniforme (CIIU), Sección A, división 1, adoptada en Colombia mediante Resolución de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN). Parágrafo 3°. El impuesto consagrado en el presente artículo no será aplicable a las enajenaciones a cualquier título de predios destinados a la ejecución de proyectos de vivienda de interés social y/o prioritario. Parágrafo 4°. Quedan exentos de la tarifa aplicable señalada en el presente artículo todos aquellos bienes que se adquieran a cualquier título destinados para equipamientos colectivos de interés público social., siempre y cuando el comprador sea una entidad estatal o una entidad sin ánimo de lucro que cumpla los requisitos para tener derecho al régimen tributario especial y que el bien se dedique y utilice exclusivamente a los proyectos sociales y actividades meritorias. (Negrilla fuera del texto). Efectivamente en el inciso segundo, la anterior norma, establecía que El responsable del impuesto es el vendedor o cedente de los bienes inmuebles sujetos al impuesto nacional al consumo. El impuesto será recaudado en su totalidad mediante el mecanismo de retención en la fuente. La retención aquí prevista deberá cancelarse previamente a la enajenación del bien inmueble, y presentar comprobante de pago ante el notario o administrador de la fiducia, fondo de capital privado o fondo de inversión colectiva. Por lo anterior, se entiende la responsabilidad del vendedor o cedente frente al

recaudo del impuesto mediante el mecanismo de retención en la fuente la cual deberá cancelarse previamente a la enajenación. En ningún momento, ha expresado la norma que el sujeto pasivo de la obligación económica o quien Expediente 24766 deba soportar el impuesto al consumo sea el vendedor o cedente, como lo afirma el demandante. En estos términos es indudable que el responsable de la retención (vendedor o cedente) mencionado por la norma transcrita, reglamentada por el artículo 1° del Decreto 961 de 2019, es diferente del responsable económico del impuesto nacional al consumo de bienes inmuebles (adquirente de los bienes), quien aun cuando la Ley 1943 de 2018 no lo mencionó taxativamente, se entiende que es quien asume económicamente el impuesto y, por tal razón, es quien podrá llevarlo al costo del inmueble comprado. Por lo tanto, al establecer el Decreto Reglamentario 961 de 2018, en el artículo 1.3.3.17 que el adquirente de los bienes sujetos al impuesto nacional al consumo de bienes inmuebles será quien asuma económicamente el impuesto, no está en contravía con lo establecido en el artículo 521-22 del E.T., sino que reglamenta lo que está implícito en la ley y con ello no legisla, ni se excede, ni se extralimita en sus funciones, como lo ha sostenido el Consejo de Estado – Sección Cuarta, sentencia de 16 de diciembre de 2011, Expediente 17639. Ha expresado la alta corporación que el reglamento debe desarrollar no solo lo

que hay expreso en la ley, sino lo que hay implícito en ella, de suerte que no se convierta en una mera reproducción de aquella. No le es permitido al presidente incluir modificaciones que transformen la voluntad del legislador si las leyes expedidas por el Congreso proveen todos los elementos indispensables para su ejecución el órgano administrativo no tendría nada que agregar y por lo tanto no habría necesidad de ejercitar la potestad reglamentaria. Así las cosas la potestad reglamentaria es la facultad constitucional que se atribuye de manera permanente al Gobierno Nacional para expedir un conjunto de preceptos jurídicos de carácter general y abstracto para la debida ejecución de la ley, a través de los cuales despliega las reglas y principios en la ley determinados y la completa en caso de ser necesario para su debida aplicación. Por lo tanto, no legisló, ni se extralimitó en sus facultades el Gobierno Nacional con la expedición del decreto reglamentario acusado parcialmente. 3.- En este caso, no es de recibo lo expuesto por el demandante en cuanto a que el Gobierno debió acudir al Congreso para que fuera éste quien interpretara o estableciera el alcance del término “responsable” consagrado en el inciso segundo del artículo 521-22 del E.T., toda vez que la jurisprudencia constitucional se encargó de ese tema relacionado con el impuesto nacional al consumo, mediante la sentencia C-209 de 2016, en la cual aclaró que el sujeto pasivo de iure (responsable jurídico) traslada el gravamen al consumidor final (sujeto económico). 4.- Respecto de la alegada infracción del artículo 363 de la Constitución Política

según el cual las leyes tributarias no se aplican con retroactividad, no es de recibo, pues del texto de la norma demandada no se establece que la Administración cobre el impuesto al consumo a los compradores o adquirentes Expediente 24766 con retroactividad al 1° de enero de 2019, como lo afirma el demandante, por haber señalado un procedimiento frente al ABUSO EN MATERIA TRIBUTARIA, en el artículo 1.3.3.30: Conforme con lo previsto por el artículo 869 del Estatuto Tributario, la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, podrá recaracterizar o reconfigurar toda operación o serie de operaciones que constituyan abuso en materia tributaria y, consecuencialmente, desconocer sus efectos. Por todo lo expuesto, la Procuraduría Sexta Delegada solicita a la Honorable Sala proceder a negar las pretensiones de la demanda. De los Señores Consejeros,

ANTONIO JOSE NÚÑEZ TRUJILLO

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado

Proyectó: Clara Martínez