PGN - ACCION PÚBLICA DE INCONSTITUCIONALIDAD - Contra el parágrafo 1° del

ACCION PÚBLICA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Contra el parágrafo 1° del artículo 19 de la Ley 2277 de 2022, “Por medio de la cual se adopta una reforma tributaria para la igualdad y la justicia social y se dictan otras disposiciones”. Procuraduría General de la Nación Carrera 5 No. 15-80, Bogotá, D.C. | Teléfono: 601587-8750 | www.procuraduria.gov.co 1 Bogotá, D.C., 24 de mayo de 2023 Honorables Magistrados

CORTE CONSTITUCIONAL

Ciudad

Expedientes: D-15113 y D-15114

Referencia: Acciones públicas de inconstitucionalidad interpuestas contra el parágrafo 1° del artículo 19 de la Ley 2277 de 2022, “Por medio de la cual se adopta una reforma tributaria para la igualdad y la justicia social y se dictan otras disposiciones”.

Magistrada Ponente: Cristina Pardo Schlesinger

Concepto No.: 7200

De conformidad con el artículo 278.5 de la Constitución Política1, rindo concepto en el asunto de la referencia.

I. Antecedentes Los ciudadanos Manuel José Cepeda Espinosa, Lucy Cruz de Quiñones, Mauricio Plazas Vega y Juan Esteban Sanín interpusieron demanda de inconstitucionalidad contra el parágrafo 1° del artículo 19 de la Ley 2277 de 2022, cuyo texto se transcribe a continuación: “Artículo 19. Modifíquese el Artículo 115 del Estatuto Tributario, el cual quedará así: Artículo 115. Deducción de impuestos pagados y otros: (…)

Parágrafo 1. La contraprestación económica a título de regalía de que tratan los Artículos 360 y 361 de la Constitución Política no será deducible del impuesto sobre la renta ni podrá tratarse como costo ni gasto de la respectiva empresa, indistintamente de la denominación del pago y del tratamiento contable o financiero que el contribuyente realice, e independientemente de la forma del pago de la misma, ya sea en dinero o en especie. Para efectos del impuesto sobre la renta, el monto no deducible correspondiente a las regalías pagadas en especie será al costo total de producción de los recursos naturales no renovables. Cuando el contribuyente haga parte del sector de hidrocarburos y pague la regalía en especie, el costo total de producción de los recursos naturales no renovables (CTP) será el resultado de la sumatoria de los costos anuales de producción de los recursos naturales no renovables pagados a título de regalía de cada pozo (ΣUD) así: CTP = ΣCP 1 “Artículo 278. El Procurador General de la Nación ejercerá directamente las siguientes funciones: (…) 5. Rendir concepto en los procesos de control de constitucionalidad”. Procuraduría General de la Nación Carrera 5 No. 15-80, Bogotá, D.C. | Teléfono: 601587-8750 | www.procuraduria.gov.co 2 El costo anual de producción (CP) de los recursos naturales no renovables pagados en especie a título de regalías de cada pozo corresponde al resultado de multiplicar el volumen de hidrocarburos pagados en especie a título de regalía (VR) por el costo unitario (CU) de producir el hidrocarburo pagado en especie, así:

CP = VR x CU Donde: VR = Es el volumen de hidrocarburo que se paga a título de regalías en especie por cada pozo, expresado en barriles o barriles equivalentes, durante el año gravable. CU = El costo unitario (CU) se calculará dividiendo el costo total anual (CT) por pozo entre el volumen total anual de barriles producido por el pozo (VT), así:

CU= CT

VT”. Los actores solicitan que se declare la inexequibilidad de la disposición acusada, porque la prohibición que contempla desconoce la definición constitucional de las regalías2, así como los conceptos superiores de justicia y equidad tributaria3. Lo anterior, pues, en los términos del artículo 360 de la Carta Política, el pago de las regalías puede calificarse como un costo de producción de las empresas mineroenergéticas y, por ello, razonablemente debería ser deducible a efectos de determinar la base gravable del impuesto sobre renta a fin de responder a la verdadera capacidad contributiva del sujeto pasivo.

II. Consideraciones del Ministerio Público El Ministerio Público advierte que los cuestionamientos de inconstitucionalidad presentados en las demandas de la referencia (D-15113 y D-15114) guardan identidad con los cargos formulados en el proceso D-15097 y, por consiguiente, en esta oportunidad, la Corte Constitucional deberá estarse a lo resuelto en la sentencia que se adopte en esta última causa, en la cual el Ministerio Público solicitó declarar la inexequibilidad del parágrafo 1° del artículo 19 de la Ley 2277 de 20224.

A continuación, para mayor ilustración, se reiteran las razones planteadas en la referida intervención, en las que la Procuraduría señaló que la norma acusada no es una manifestación legítima de la libertad de configuración del legislador, en tanto la prohibición de deducción del pago de las regalías a efectos de determinar el impuesto sobre la renta es una medida que no supera un test leve de razonabilidad. Ello, porque el precepto analizado: (a) persigue una finalidad que no es conforme a la definición constitucional de las regalías, y (b) contiene un medio que no atienden a la capacidad económica de los contribuyentes en contravía de los mandatos de justicia y equidad tributaria. 2 Cfr. Artículos 360 y 361 de la Constitución Política. 3 Cfr. Artículos 13, 95.9 y 363 de la Constitución Política. 4 Concepto 7184 del 18 de abril de 2023. Procuraduría General de la Nación Carrera 5 No. 15-80, Bogotá, D.C. | Teléfono: 601587-8750 | www.procuraduria.gov.co 3 a) La libertad de configuración del legislador en materia fiscal En el artículo 150.12 de la Constitución Política se dispone que le corresponde al legislador “establecer contribuciones fiscales y, excepcionalmente, contribuciones parafiscales”. A su turno, en el artículo 338 Superior se indica que “en tiempo de paz, solamente el Congreso, las asambleas departamentales y los concejos distritales y municipales podrán imponer contribuciones fiscales o parafiscales. La ley, las ordenanzas y los acuerdos deben fijar, directamente, los sujetos activos y

pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los impuestos”. Con fundamento en las citadas disposiciones, la Corte Constitucional ha explicado que el Congreso de la República tiene una amplia libertad de configuración normativa en materia fiscal. En concreto, se ha indicado que: “Al tenor de lo dispuesto por el artículo 150, numeral 12, de la Carta Política, en concordancia con el artículo 338 ibídem, el Congreso tiene una amplia competencia para establecer impuestos, para determinar quiénes habrán de pagarlos y para decidir, según su libre apreciación, cuáles serán los casos de exención o exclusión aplicables. Esa atribución genérica incluye, entonces, el ejercicio de todas las competencias inherentes a ella, tales como determinar la clase de tributo a imponer, los sujetos activos y pasivos de la obligación, el señalamiento del hecho y la base gravable, las tarifas aplicables, la fecha a partir de la cual se iniciará su cobro, así como la forma de recaudo, las condiciones en que ello se llevará a cabo y los eventos en que no habrá lugar a dicho pago, para lo cual habrá de guiarse por sus propios criterios y orientaciones, atendiendo la realidad social y evaluando razones de conveniencia, necesidad, justicia, equidad e igualdad”5. Sin embargo, en la jurisprudencia constitucional se ha explicado que la referida libertad de configuración no es absoluta, porque encuentra límites, entre otros, en el respeto de los conceptos de equidad y justicia tributaria contemplados en los artículos 95.9 y 363 de la Carta Política6. Sobre el particular, se ha señalado que:

(a) La “equidad” hace referencia a la necesidad de ponderar “la distribución de las cargas y de los beneficios o la imposición de gravámenes entre los contribuyentes para evitar que haya cargas excesivas o beneficios exagerados”7; y (b) La “justicia” es un mandato general que obliga al legislador “a abstenerse de imponer previsiones incompatibles con la defensa de un orden justo, lo 5 Corte Constitucional, Sentencia C-333 de 2017 (M.P. Iván Humberto Escrucería Mayolo). 6 Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-056 de 2019 (M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado). “Artículo 95. (…) Son deberes de la persona y del ciudadano: (…) 9. Contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y equidad”. “Artículo 363. El sistema tributario se funda en los principios de equidad, eficiencia y progresividad”. 7 Corte Constitucional, Sentencia C-734 de 2002 (M.P. Manuel José Cepeda Espinosa). Procuraduría General de la Nación Carrera 5 No. 15-80, Bogotá, D.C. | Teléfono: 601587-8750 | www.procuraduria.gov.co 4 cual tiene un vínculo intrínseco con el tratamiento equitativo entre contribuyentes y hechos generadores del tributo, así como con la eficacia en el recaudo fiscal”8. A partir del referido significado de los conceptos de justicia y equidad, la Corte Constitucional ha advertido que en su base “se encuentra la noción de capacidad

contributiva, entendida como la posibilidad económica de tributar, esto es, como la idoneidad subjetiva, no teórica sino real, en cuanto depende de la fuerza económica del sujeto, para ser llamado a cumplir con el deber de pagar tributos”9. En el mismo sentido, la Sección Cuarta del Consejo de Estado ha dicho que “la capacidad contributiva busca establecer una correlación entre la obligación tributaria y la capacidad económica del contribuyente, de tal manera que sea esta última la que, en general, sirva de parámetro para cumplir con el deber de contribuir con el financiamiento de las cargas públicas, en cumplimiento del deber consagrado en el artículo 95.9 de la Constitución Política”10. Así pues, se ha establecido que “la capacidad contributiva determina el alcance de la potestad impositiva del Estado y, particularmente, la manera de distribuir las cargas tributarias”. Por consiguiente, en virtud de los conceptos de justicia y equidad le “corresponde al legislador definir los elementos esenciales de los tributos a partir de criterios objetivos basados en la realidad económica del contribuyente, usualmente la renta o el patrimonio” 11. En punto de ello, en la jurisprudencia constitucional se ha advertido que el legislador desconoce los conceptos de justicia y equidad tributaria contenidos en los artículos 95.9 y 363 Superiores, entre otras hipótesis, cuando “el monto a pagar por concepto del tributo no se define atendiendo a la capacidad de pago del contribuyente”12. En cuanto a la metodología para determinar si una norma tributaria es conforme a los parámetros expuestos, se ha sostenido que se debe utilizar un test leve de

razonabilidad, el cual se “limita a establecer la legitimidad del fin y del medio, debiendo ser este último adecuado para lograr el primero, es decir, se verifica si el fin y el medio no están constitucionalmente prohibidos y si el segundo es idóneo o adecuado para conseguir el primero”13. Ciertamente, se ha advertido que el escrutinio debe ser débil “en la medida en que el Congreso tiene un amplio margen de configuración” en materia fiscal14 y, por ende, “sólo si de manera directa la norma (…) incurre en regulaciones 8 Corte Constitucional, Sentencia C-056 de 2019 (M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado). 9 Corte Constitucional, Sentencia C-057 de 2021 (M.P. Paola Andrea Meneses Mosquera). 10 Ibídem. Cfr. Consejo de Estado, Sección Cuarta, Sentencia del 4 de febrero de 2010 (16634) (M.P. Martha Teresa Briceño de Valencia). 11 Corte Constitucional, Sentencia C-057 de 2021 (M.P. Paola Andrea Meneses Mosquera). 12 Corte Constitucional, Sentencia C-109 de 2020 (M.P. Paola Andrea Meneses Mosquera). 13 Corte Constitucional. Sentencia C-220 de 2017 (M.P. José Antonio Cepeda Amarís). 14 Ibídem. Procuraduría General de la Nación Carrera 5 No. 15-80, Bogotá, D.C. | Teléfono: 601587-8750 | www.procuraduria.gov.co 5 manifiestamente irrazonables o desproporcionadas, deberá el juez declarar su inconstitucionalidad”15.

Ahora, en tratándose del análisis de constitucionalidad de normas que ordenan el impuesto sobre la renta y, en especial, que limitan las deducciones para la determinación de la renta gravable, la Corte ha sostenido que la validez de las disposiciones dependerá de su razonabilidad16, así: “(…) el establecimiento de límites máximos a la posibilidad de restar costos para la determinación de la renta gravable no implica per se la configuración de un impuesto confiscatorio, ni una violación de la equidad tributaria. La limitación a las deducciones de costos es factible. Se fundamenta en objetivos de eficiencia en el recaudo tributario, a fin de evitar elusiones o evasiones a los impuestos, lo cual tiene claro sustento constitucional. Igualmente, pueden tener otras finalidades de política económica general, como estimular ciertas actividades o desestimular otras, pues la política tributaria no tiene como única meta financiar los gastos de las autoridades públicas, sino que es también una de las maneras como el Estado interviene en la economía (…)17. Es cierto que estas limitaciones legales pueden también implicar ciertos sacrificios en términos de equidad tributaria concreta, pues el impuesto cobrado puede no corresponder exactamente a la renta efectiva. Sin embargo, esta Corporación ya ha establecido que tales sacrificios no violan la Carta, siempre que no sean irrazonables y se justifiquen en la persecución de otros objetivos tributarios o económicos constitucionalmente relevantes (…)”18. En suma, el Congreso de la República tiene un amplio margen de configuración normativa en materia fiscal, el cual se encuentra limitado por los conceptos de

justicia y equidad que, en función de criterios de proporcionalidad que se verifican por medio del test leve de razonabilidad, le imponen al legislador la obligación de definir los tributos atendiendo a la capacidad económica del contribuyente19. b) La norma acusada no supera un test leve de razonabilidad Los accionantes sostienen que el parágrafo 1° del artículo 19 de la Ley 2277 de 2022 desconoce los conceptos superiores de justicia y equidad, porque la prohibición de deducir las regalías a efectos de determinar el impuesto sobre renta es una medida irrazonable20. Entonces, a fin de establecer si dicho precepto legal 15 Corte Constitucional. Sentencia C-087 de 2019 (M.P Antonio José Lizarazo Ocampo) citando el fallo C-183 de 1998 (M.P. Eduardo Cifuentes Muñoz). 16 En la Sentencia C-249 de 2013 (M.P. María Victoria Calle Correa), la Corte Constitucional indicó que la validez de las normas que restringen las deducciones depende de que el precepto respectivo persiga “una finalidad imperiosa y sea eficaz para alcanzarla”. 17 “A veces, el establecimiento de altos aranceles a las importaciones busca no tanto financiar gastos públicos como proteger a la industria nacional, lo cual muestra que la tributación es un componente de la política económica general del Estado, y no puede ser desvinculada de la misma”. 18 Corte Constitucional, Sentencia C-409 de 1996 (M.P. Alejandro Martínez Caballero). 19 Cfr. Corte Constitucional, Sentencias C-409 de 1996 (M.P. Alejandro Martínez Caballero), C-059 de 2021

(M.P. Alberto Rojas Ríos) y C-324 de 2022 (M.P. Paola Andrea Meneses Mosquera). 20 Cfr. Supra I. Procuraduría General de la Nación Carrera 5 No. 15-80, Bogotá, D.C. | Teléfono: 601587-8750 | www.procuraduria.gov.co 6 es constitucional, siguiendo la metodología del test leve de razonabilidad, en primer lugar, es necesario verificar la legitimidad de la finalidad que persigue21. Con tal propósito, se destaca que, en la exposición de motivos de la iniciativa que derivó en la expedición de la Ley 2277 de 2022, se justificó la adopción de la norma acusada en los siguientes términos: “La Constitución Política en su artículo 332 determina que los recursos naturales no renovables contenidos en el subsuelo del territorio nacional pertenecen al Estado. En esa línea, el artículo 360 determina que la explotación de los recursos naturales no renovables (RNNR) causará, a favor del Estado, una contraprestación económica a título de regalía, sin perjuicio de cualquier otro derecho o compensación que se pacte, incluido los tributos que establece el Estado en el ejercicio de su función. En este sentido, las empresas dedicadas a la exploración y explotación del subsuelo colombiano estarían sustrayendo ingresos del Estado cuya destinación está determinada por la carta magna del país. Luego, es importante tener en consideración que la deducibilidad de las regalías en la determinación de la renta líquida del impuesto de renta y complementarios, desconoce que la regalía no corresponde a un gasto derivado de la explotación de los recursos naturales sino a la contraprestación

por el uso de un activo del Estado. Así las cosas, es importante que las empresas dedicadas a la explotación y exploración de RNNR contribuyan a la financiación del gasto social, por las implicaciones sociales, ambientales y ecológicas que deriva la actividad económica, y por tanto las regalías merecen un tratamiento diferente dado que no corresponden a algún costo o gasto relacionado con las actividades propias de producción, administración o comercialización del sector”22. Así, es claro que, por medio de la prohibición de “deducibilidad de las regalías en la determinación de la renta líquida del impuesto de renta y complementarios”, la norma acusada tiene como finalidad impedir que las empresas del sector mineroenergético desconozcan que “la regalía no corresponde a un gasto derivado de la explotación de recursos naturales, sino a la contraprestación por el uso de un activo del Estado”. Sobre el particular, la Procuraduría General de la Nación considera que la referida finalidad es contraria a la Carta Política, en tanto se fundamenta en “una equivocada concepción de concepto de regalías”23 que ignora el precedente constitucional en vigor sobre la materia24, conforme pasa a explicarse. Para empezar, se destaca que: (a) el artículo 332 de la Carta Política indica que “el Estado es propietario del subsuelo y de los recursos naturales no renovables, 21 Cfr. Supra II, a). 22 Cfr. Gaceta del Congreso 917 del 12 de marzo de 2022, páginas 8 y 9. 23 Cfr. Intervención de la Pontifica Universidad Javeriana. 24 Cfr. Corte Constitucional, Sentencias C-669 de 2002 (M.P. Álvaro Tafur Galvis) y C-1071 de 2003 (M.P.

Rodrigo Escobar Gil). Procuraduría General de la Nación Carrera 5 No. 15-80, Bogotá, D.C. | Teléfono: 601587-8750 | www.procuraduria.gov.co 7 sin perjuicio de los derechos adquiridos y perfeccionados con arreglo a las leyes preexistentes”; y (b) el artículo 360 de la Constitución dispone que “la explotación de un recurso natural no renovable causará, a favor del Estado, una contraprestación económica a título de regalía, sin perjuicio de cualquier otro derecho o compensación que se pacte”25. Igualmente, se resalta que, con base en el contenido de las referidas normas superiores, las regalías pueden comprenderse de dos formas: (i) como una retribución por la cesión de los derechos de explotación sobre un bien del Estado; o (ii) como una compensación por una afectación social y ambiental causada a la comunidad26. En cuanto a la primera comprensión, se tiene que, en su calidad de propietario de los recursos naturales no renovables (art. 332 C.P.), el Estado opta por obtener ingresos de ellos con el apoyo de una empresa (pública o privada) y, con tal propósito, celebra un negocio jurídico en el que: (a) El Estado pone a disposición de la empresa su propiedad (recursos naturales no renovables) y a cambio recibe una contraprestación económica denominada regalía (art. 360 C.P.); y (b) La empresa queda autorizada para adelantar la explotación de los recursos naturales no renovables respectivos, bajo su propio esquema de negocio27. En este sentido, el pago de las regalías por parte de la empresa se concibe como

la mera satisfacción de una obligación adquirida con ocasión del contrato celebrado con el Estado. Por consiguiente, es legítimo para el legislador disponer que la cancelación de aquellas no sea tenida como un costo o gasto asociado a la extracción de los recursos que pueda ser deducido a efectos de la determinación del impuesto sobre la renta. Lo anterior, dado que se trata de un valor pagado por una obligación adquirida con la administración, pero que no responde a una suma cancelada por actividades propias de la producción o comercialización del sector28. A su turno, en la segunda compresión, se sostiene que el aprovechamiento de los recursos naturales no renovables genera un impacto social y ecológico que debe ser indemnizado a la comunidad en consonancia con los mandatos que ordenan el desarrollo sostenible y reconocen la función ecológica de la propiedad (arts. 58 y 80 C.P.)29. Para el efecto, a modo de compensación, se dispuso que las empresas 25 Por su parte, en el artículo 361 Superior se ordena la destinación de las regalías para la financiación de proyectos de inversión que contribuyan al desarrollo social, económico, y ambiental de las entidades territoriales. 26 Cfr. Consejo de Estado, Sección Tercera, Sentencia del 25 de mayo de 2016 (34502) (M.P. Ruth Stella Correa Palacio). 27 Cfr. Corte Constitucional, Sentencias C-221 de 1997 (M.P. Alejandro Martínez Caballero) y C-987 de 1999 (M.P. Alejandro Martínez Caballero). 28 En la Sentencia C-409 de 1996 (M.P. Alejandro Martínez Caballero), la Corte Constitucional explicó que los

costos “aparecen directamente relacionados con la producción de los bienes y los servicios por una empresa y se encuentran, por así decirlo, incluidos en el propio producto”. 29 “Artículo 58. (…) La propiedad es una función social que implica obligaciones. Como tal, le es inherente una función ecológica (…)”. “Artículo 80. El Estado planificará el manejo y aprovechamiento de los recursos Procuraduría General de la Nación Carrera 5 No. 15-80, Bogotá, D.C. | Teléfono: 601587-8750 | www.procuraduria.gov.co 8 que exploten dichos recursos tengan que pagar una contraprestación al Estado denominada regalía (art. 360 C.P.), sin importar si aquellos bienes son de dominio público o privado (art. 332 C.P.)30. Bajo esta lógica, el pago de las regalías constituye un gasto o un costo asociado a la actividad extractiva de los recursos, porque no responden a un valor cancelado por una obligación adquirida con la administración, sino que su pago se origina en el deber de compensar las afectaciones sociales y ambientales causadas por la explotación de los recursos naturales no renovables. En consecuencia, no sería legítimo que el Congreso de la República impida que las compañías puedan deducir el pago efectuado por concepto de regalías a fin de la determinación del impuesto sobre renta, debido a que se trata de una erogación propia de la producción31. A ese respecto, en la reciente Sentencia C-056 de 201932, la Corte Constitucional concluyó que impedir de alguna manera la deducción de los gastos y costos en materia fiscal desconoce los conceptos de justicia y equidad tributaria33, así:

“(…) se desconoce el principio de justicia tributaria cuando a pesar de que determinada actividad económica involucra el uso de recursos naturales (…), el régimen fiscal no refleja en modo alguno una medida de compensación para dichos costos (…). Es claro que el poder impositivo del Estado y, en particular, su altísima capacidad de intervención en la economía a través del sistema tributario, no puede ser utilizado de manera tal que prive a las comunidades involucradas en la actividad económica gravada de fórmulas de compensación para los costos en que incurren”. Ahora bien, a pesar de que las dos comprensiones de las regalías expuestas encuentran sustento en la Carta Política, lo cierto es que, luego de un acercamiento a la primera postura, la Corte Constitucional decidió acoger la segunda, al considerar que se trata de la posición que optimiza en la mayor medida de lo posible los mandatos superiores, en especial, los asociados a la protección del ambiente. Específicamente, en un inicio, la Corte Constitucional determinó que las regalías son una retribución que las empresas entregan al Estado por la cesión de los derechos de explotación sobre un bien de su propiedad. En concreto, en las Sentencias C-221 de 199734 y C-987 de 199935 se indicó que: naturales, para garantizar su desarrollo sostenible, su conservación, restauración o sustitución. Además, deberá prevenir y controlar los factores de deterioro ambiental, imponer las sanciones legales y exigir la reparación de los daños causados (…)”. 30 Cfr. Corte Constitucional, Sentencias C-669 de 2002 (M.P. Álvaro Tafur Galvis) y C-1071 de 2003 (M.P.

Rodrigo Escobar Gil). 31 Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-056 de 2019 (M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado). 32 M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado. 33 Cfr. Supra II, a). 34 M.P. Alejandro Martínez Caballero. 35 M.P. Alejandro Martínez Caballero. Procuraduría General de la Nación Carrera 5 No. 15-80, Bogotá, D.C. | Teléfono: 601587-8750 | www.procuraduria.gov.co 9 “(…) el deber de imponer regalías recae sobre la explotación de los recursos no renovables, que sean de propiedad del Estado. En efecto, es claro que (…) las regalías están representadas por aquello que el Estado recibe por conceder un derecho a explotar los recursos naturales no renovables de los cuáles es titular (CP art. 332), debido a que estos recursos existen en cantidad limitada. Por ende, la explotación de las minas de propiedad privada, que pueden existir en nuestro ordenamiento jurídico (CP art. 332), no implica obligatoriamente una regalía en favor del Estado, por cuanto el Estado no es propietario de tales recursos”. Luego, la misma corporación rectificó la referida postura, señalando que las regalías constituyen una compensación que pagan las empresas al Estado por la afectación social y ambiental que causan al explotar los recursos naturales no renovables, sin que sea imperiosa la propiedad del Estado sobre aquellos, dado que su pago se sustenta principalmente en el mandato de desarrollo sostenible y en la función ecológica que subyace al dominio. Concretamente, en las Sentencias C-669 de 200236 y C-1071 de 200337 se explicó que:

“Las regalías (…) se generan como consecuencia del desgaste ambiental y social que produce la explotación de recursos naturales no renovables. En esa medida, la Corte acepta que lo que genera el deber constitucional de pagar regalías es la explotación de recursos no renovables, como lo establece literalmente el artículo 360 de la Constitución (…). En esa medida, tanto la explotación de recursos estatales no renovables, como los de propiedad privada, están sujetos a la obligación constitucional de pagar regalías (…). En ese orden de ideas, (…) no se trata de exigir el pago de una regalía como contraprestación obligatoria que corresponde al Estado como propietario del recurso natural no renovable, sino que dicha regalía se exige en los términos del artículo 360 constitucional por el hecho de la explotación misma del recurso no renovable, en consonancia con la función social de la propiedad a la que es inherente una función ecológica (art. 58 C.P.)”. Así las cosas, según el precedente constitucional referente a la interpretación del artículo 360 Superior, “lo que genera las regalías es la explotación misma del recurso y no la propiedad sobre el mismo”, con lo cual, como se expuso líneas atrás, es legítimo que las empresas puedan deducir el pago de aquellas a efectos de la determinación del impuesto sobre la renta, debido a que se trata de una erogación asociada a la producción, ya sea en calidad de costos o gastos dependiendo del sistema financiero de cada compañía minero-energética38. 36 M.P. Álvaro Tafur Galvis. 37 M.P. Rodrigo Escobar Gil. 38 Sobre el particular, se destaca que, en los términos de los artículos 39 y 40 del Decreto 2649 de 1993: (i)

“los costos representan erogaciones y cargos asociados clara y directamente con la adquisición o la producción de los bienes o la prestación de los servicios, de los cuales un ente económico obtuvo sus ingresos”; y (ii) “los gastos representan flujos de salida de recursos, en forma de disminuciones del activo o incrementos del pasivo o una combinación de ambos, que generan disminuciones del patrimonio, incurridos en las actividades de administración, comercialización, investigación y financiación, realizadas durante un período, que no provienen de los retiros de capital o de utilidades o excedentes”. En torno a la materia, igualmente, pueden consultarse los numerales 433 a 436 y 449 a 456 del Decreto 2483 de 2018 (marcos técnicos de información financiera -NIFF-). Procuraduría General de la Nación Carrera 5 No. 15-80, Bogotá, D.C. | Teléfono: 601587-8750 | www.procuraduria.gov.co 10 En consecuencia, para el Ministerio Público la norma acusada persigue una finalidad contraría a la Carta Política, porque pretender que “el pago de las regalías” no sea entendido como un “costo asociado a la actividad propia de explotación de los recursos naturales no renovables, sino como la contraprestación económica por la explotación de los recursos naturales de los cuales es propietario el Estado”, implica acoger una interpretación de los mandatos superiores distante de la jurisprudencia en vigor. Aunado a ello, aunque la verificación de que el fin perseguido por la norma demandada no es legítimo constituye una razón suficiente para concluir que no se

supera el test leve de razonabilidad y, por ende, para solicitar que se declare la inexequibilidad del precepto acusado, la Procuraduría considera necesario advertir que, ante la inconstitucionalidad del objetivo buscado por el legislador, el medio que se emplea en el parágrafo 1° del artículo 19 de la Ley 2277 de 2022 también resulta violatorio de los mandatos superiores. Específicamente, el Ministerio Público estima que no es un medio legítimo desde una perspectiva constitucional prohibir la deducción del pago de las regalías a efectos de determinar el impuesto sobre la renta. Ello, porque se trata de una restricción