PGN - DEMANDANTE Corrigió válidamente la declaración de renta inicial

NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Contra liquidación oficial de revisión de impuesto de renta y acto que la confirmó IMPUESTO DE RENTA-Correcciones que lo aumentan o disminuyen saldo a favor según art. 588 parágrafo 2 del Estatuto Tributario DECLARACIÓN TRIBUTARIA-No se considera presentada cuando no esté firmada por quien deba declarar o cuando se omita firma del Contador o Revisor DECLARACIÓN TRIBUTARIA-Corrección al tenerse por no presentada por no notificación de sanción, según sentencia del Consejo de Estado IMPUESTO DE RENTA-Corrección como respuesta al requerimiento especial/DEMANDANTE-Estaba legalmente habilitado para corregir su declaración de renta inicial ….no hay duda de que el demandante el 27 de agosto de 2013, se encontraba legalmente habilitado para corregir su declaración de renta inicial, declarada como no presentada, por falta de la firma del contador o revisor fiscal, en los términos del parágrafo 2° del artículo 588 del Estatuto Tributario, por cuanto no le había sido notificada la sanción por no declarar. Le asiste la razón al contribuyente recurrente, en cuanto a que la liquidación inicial ha sido corregida, pues el hecho de haber quedado ejecutoriado el auto declarativo que la tuvo por no presentada, no impedía que éste procediera a corregir la falta de la firma requerida. DEMANDANTE-Corrigió válidamente la declaración de renta inicial/REQUERIMIENTO ESPECIAL-Debe notificarse dentro de 2 años siguientes a fecha de vencimiento del plazo para declarar/ACTO ADMINISTRATIVO-Fue extemporáneo

La ejecutoria del auto declarativo facultaba a la Administración para proferir emplazamiento previo por no declarar y vencido el término otorgado para presentar la declaración, sin que esta se hubiere presentado, imponer la sanción por no declarar. Pero, en el caso que nos ocupa dicho trámite no se surtió y el demandante corrigió válidamente la declaración de renta inicial. Por tal razón, es a partir del 10 de agosto de 2012 (vencimiento del plazo para declarar) que se cuenta el término de los dos años que tenía la Administración para notificar el requerimiento especial; es decir, hasta el 10 de agosto de 2014, teniendo en cuenta que de acuerdo con el artículo 705 del E.T., dicho requerimiento debe notificarse dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar. En el presente asunto, el requerimiento especial se profirió el 29 de diciembre de 2014, cuando la DIAN ya había perdido competencia para ello. Por tanto, el acto administrativo fue extemporáneo. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co Expediente 23436 2 IMPUESTO DE RENTA-Término de firmeza de declaración privada ACTOS DEMANDADOS-Prospera su nulidad al no producirse con validez el requerimiento especial/ACTOS DEMANDADOS-Se debe declarar la firmeza de declaración privada ..Así las cosas, prospera el cargo de nulidad de los actos acusados en atención a que

el requerimiento especial no se produjo válidamente, como acto previo a la liquidación oficial. Adicionalmente, el artículo 714 del E.T. establece la firmeza de la declaración privada cuando no se ha notificado el requerimiento especial en el término de dos (2) años contados a partir de los mismos eventos previstos en el artículo 705 Ibídem. Ante la nulidad de los actos administrativos de liquidación oficial, por omisión del requerimiento especial, este Despacho no se pronunciará sobre los demás cargos planteados contra la sentencia de primera instancia. Por todo lo expuesto, la Procuraduría Sexta Delegada solicita a la Honorable Sala, revocar la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo del Quindío el 7 de septiembre de 2017 y, en su defecto, declarar la nulidad de los actos acusados y la firmeza de la declaración privada. Expediente 23436 3 Concepto 127 2018-095443 Bogotá D.C., 2 de abril de 2018 Señores

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctora STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Referencia: 63001233300020170006301

Radicado: 23436

Asunto: Impuesto de renta Actor: PASCUAL DE JESUS RAMIREZ FRANCO De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de

2000 y la Resolución 371 del 6 de octubre de 2005, expedida por el Procurador General de la Nación, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto, dentro del trámite de la segunda instancia, en el asunto de la referencia. ANTECEDENTES 1.- El 10 de agosto de 2012, el señor PASCUAL DE JESUS RAMIREZ FRANCO, presentó la declaración del impuesto de renta del año gravable 2011. 2.- El 2 de julio de 2013, mediante Auto Declarativo 01238220130000002, la DIAN invalidó la declaración aludida, siendo corregida oportunamente, pues no se había aplicado sanción por no declarar (parágrafo 2° del artículo 588 del E.T.). 3.- El 29 de diciembre de 2014, la DIAN notificó el Requerimiento Especial 012382014000050, en forma extemporánea pues la declaración quedó en firme el 10 de agosto de 2014 (artículos 705 y 714 del E.T.). 4.- El 20 de agosto de 2015, la DIAN profirió la Liquidación Oficial de Revisión 012412015000026, desconociendo que la declaración constituye una corrección y no una declaración presentada extemporáneamente. 5.- La liquidación oficial fue recurrida en reconsideración y el 6 de septiembre de 2016, se resolvió desfavorablemente el recurso, mediante la Resolución 6703. Expediente 23436 4 6.- El señor PASCUAL DE JESUS RAMIREZ FRANCO, mediante apoderado judicial, en ejercicio del medio de control de Nulidad y Restablecimiento del Derecho, demandó la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión

012412015000026 del 20 de agosto de 2015 y de la Resolución 006703 del 6 de septiembre de 2016, que confirmó la liquidación. A título de restablecimiento del derecho, solicitó el demandante que se declarara la firmeza de la liquidación privada del impuesto sobre la renta del año 2011. Invocó como normas violadas, los artículos 29 de la Constitución Política; 588 - parágrafo 2°, 705, 707, 710, 714 y 778 del Estatuto Tributario. 7.- El Tribunal Administrativo del Quindío, profirió sentencia el 7 de septiembre de 2017, declarando la nulidad parcial de los actos demandados y, a título de restablecimiento del derecho, reliquidó la sanción por inexactitud, aplicando el principio de favorabilidad. La anterior decisión fue tomada con fundamento en las siguientes consideraciones: 7.1.- Modificación de la declaración de renta que se encontraba en firme. El señor PASCUAL DE JESUS RAMIREZ FRANCO, tenía hasta el 10 de agosto de 2012, para presentar la declaración y cancelar el impuesto, como en efecto lo hizo. Sin embargo, el 2 de julio de 2013, la Jefe de la División de Fiscalización Tributaria y Aduanera de la DIAN – Armenia profirió el Auto Declarativo 012382013000002 mediante el cual declaró que se tenía por no presentada la declaración de renta del año 2011, presentada el 10 de agosto de 2012, por no aparecer firmada por Contado o Revisor Fiscal. La anterior decisión quedó en firme, pues los recursos de reposición y en

subsidio el de apelación fueron interpuestos extemporáneamente. El 27 de agosto de 2013, el contribuyente presentó declaración de renta por el año gravable 2011, liquidando una sanción por $923.000, haciendo mención al formulario 1102602883874 (casilla 27) presentado el 10 de agosto de 2012 y quedó diligenciada como una corrección. No obstante, esta inconsistencia no hace legal o válida la primera declaración, desconociendo los efectos de la firmeza del auto que la declaró por no presentada. Si bien es cierto que el parágrafo 2° del artículo 588 del E.T., permite la corrección voluntaria de la declaración presentada con inconsistencia, como la falta de firma del contador o revisor fiscal, no es cierto que esto se pueda en todos los casos en los que no se haya notificado la sanción por no declarar, Expediente 23436 5 pues la Administración cuenta con la facultad de dejar sin efectos la declaración presentada con las inconsistencias consagradas en el artículo 580 del E.T., mediante acto administrativo que así lo declare, en aras de garantizar el derecho de defensa. Para la Sala, el demandante tuvo la oportunidad de corregir la declaración de renta por el año 2011 porque no se le notificó sanción por no declarar, pero solo hasta la fecha en que cobró firmeza el auto declarativo mediante el cual se tuvo por no presentada. Por tanto, se descarta el cargo de nulidad por violación al debido proceso, fundado en que la DIAN modificó la declaración de renta que se encontraba en firme, pues la Administración ejerció la facultad de revisión dentro del término

consagrado en el artículo 705 del E.T., al notificar el Requerimiento Especial 0121382014000050 del 29 de diciembre de 2014, el día 31 de diciembre de 2014, pues tenía hasta el 27 de agosto de 2015 porque los dos años deben contarse desde el 27 de agosto de 2013, desde la presentación extemporánea de la declaración de 2011. Conforme a lo dicho, el demandante no debió liquidar la sanción como lo señala el parágrafo 2° del artículo 588 del E.T., sino en la forma prescrita en el artículo 641 del mismo precepto normativo. 7.2.- Ilegal adición de ingresos. Si bien, mediante auto de inspección tributaria, se ordenó la práctica de la prueba solicitada por el investigado, la misma no se llevó a cabo debido a que el correo dirigido a la dirección del contribuyente fue devuelto (constancia visible a folio 868). No existe prueba alguna de donde se pueda fundar que la inspección dejada de practicar, vulneró el derecho de defensa del demandante. No se allegó prueba que permita establecer que la contabilidad aportada por la contadora y lo recaudado por la entidad no corresponde a la realidad financiera del contribuyente. Para esta Corporación, están justificadas las modificaciones que realizó la administración tributaria, soportadas en las pruebas allegadas al expediente, que dieron lugar al requerimiento especial y a la liquidación oficial de revisión, a partir de la diferencia de $482’859.548,08 establecida entre los ingresos declarados ($4.767’975.000) y los contabilizados ($5.250’834.548,08). En consecuencia no prospera el cargo.

7.3.- Sanción por Inexactitud. Expediente 23436 6 En este caso no se presente una diferencia de criterios en relación con la interpretación del derecho aplicable. No obstante, por imperio de la ley se debe anular parcialmente los actos demandados en torno a la tasación de la sanción por inexactitud, en aplicación del principio de favorabilidad. El artículo 648 del E.T., conforme a la redacción introducida por el artículo 288 de la Ley 1819 de 2016, consagra la sanción por inexactitud equivalente al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente. Por lo anterior, es menester modificar la sanción impuesta1 8.- El señor PASCUAL DE JESUS RAMIREZ FRANCO, mediante apoderado judicial, interpuso recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia, con fundamento en los siguientes puntos: 8.1.- Insuficiencia Interpretativa. El Tribunal omite hacer interpretación o argumentación respecto al contenido del parágrafo 2 del artículo 588 del Estatuto Tributario. La DIAN y el Tribunal, no han precisado las disposiciones legales que permitieron invalidar en forma absoluta la declaración inicial presentada por el contribuyente, contraviniendo lo dispuesto por el artículo 6° de la Constitución Política, conforme al cual a los funcionarios públicos les está permitido realizar aquellas actuaciones facultadas por la ley. No es cierto que, como efecto del auto declarativo, la declaración del contribuyente deja de existir. El tener la declaración como no presentada, es diferente a la inexistencia de la misma. La firmeza del auto declarativo permite que, bajo las previsiones del parágrafo 2

del artículo 588 del E.T., la declaración sea corregida “siempre y cuando no se haya notificado sanción por no declarar”. Esta disposición prevé que “las inconsistencias a que se refieren los literales a) b) y d) del artículo 580, 650-1 y 650-2 del Estatuto Tributario siempre y cuando no se haya notificado sanción por no declarar, podrán corregirse mediante el procedimiento previsto en ese artículo, liquidando una sanción equivalente al 2% de la sanción de que trata el artículo 641 del Estatuto Tributario”. El legislador no dispuso que el auto declarativo ejecutoriado impida la corrección. La DIAN omitió emplazar al contribuyente para declarar y aplicar la sanción por no declarar, lo cual era necesario para lograr la invalidez plena de la 1 Sentencia de 15 de junio de 2017, Sección Cuarta – Consejo de Estado, Expediente 21864. Expediente 23436 7 declaración inicialmente presentada. La DIAN, mediante oficio 5253 de 9 de octubre de 2014 (Fl. 798) le indicó al contribuyente que se produjo el auto declarativo y lo invitó a presentar la declaración para evitar la sanción por no declarar, cuando ya el contribuyente había presentado la corrección el 27 de agosto de 2013. Ha quedado demostrado que la declaración presentada el 27 de agosto de 2013, corresponde a una corrección de la declaración inicial. En estas condiciones, el término que tenía la DIAN para proferir el requerimiento especial venció el 10 de agosto de 2014, teniendo en cuenta que la declaración inicial se presentó el 10 de agosto de 2012. Por lo tanto, el requerimiento expedido el 29

de diciembre de 2014, lo fue en forma extemporánea, cuando la administración ya no tenía competencia temporal, estando la actuación administrativa incursa en las causales de nulidad contempladas en los numerales 1) y 3) del artículo 730 del Estatuto Tributario, pues los actos no se notificaron dentro del término legal. Por no haber sido expedido oportunamente el requerimiento especial, operó la firmeza de la declaración de renta y complementarios del año gravable 2011. 8.2.- Violación al derecho de defensa y al debido proceso. Error en la sentencia por errónea interpretación. El Tribunal se refiere a la jurisprudencia del Consejo de Estado en la que se indica que el derecho de audiencia y de defensa se puede ver afectado cuando se decretan las pruebas pedidas oportunamente; pero no se practican. La DIAN decretó inspección tributaria y omitió su práctica, violando el derecho de defensa y el debido proceso al contribuyente que la había pedido. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Es materia de estudio, la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión 012412015000026 de 20 de agosto de 2015 y de la Resolución 006703 del 6 de septiembre de 2016, actos por los cuales la DIAN liquidó oficialmente el impuesto de renta y modificó la declaración de renta que, por el año gravable 2011, presentó el señor PASCUAL DE JESUS RAMIREZ FRANCO. Es imperioso resolver en primer lugar, si el requerimiento especial fue expedido dentro de la oportunidad legal o en forma extemporánea. Realizada la anterior precisión, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto en los siguientes puntos: 1.- El parágrafo 2° del artículo 588 del Estatuto Tributario, en cuyo texto se

fundamenta el recurso de apelación, preceptúa: Expediente 23436 8 “ART. 588.- Correcciones que aumentan el impuesto o disminuyen el saldo a favor. Sin perjuicio de lo dispuesto en los artículos 709 y 713, los contribuyentes, responsables o agentes retenedores, podrán corregir sus declaraciones tributarias dentro de los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar y antes de que se les haya notificado requerimiento especial o pliego de cargos, en relación con la declaración tributaria que se corrige, y se liquide la correspondiente sanción por corrección. Toda declaración que el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, presente con posterioridad a la declaración inicial, será considerada como una corrección a la declaración inicial o a la última corrección presentada, según el caso. […] PAR. 2°.- Las inconsistencias a que se refieren los literales a), b) y d) del artículo 580, 650-1 y 650-2 del estatuto tributario siempre y cuando no se haya notificado sanción por no declarar, podrán corregirse mediante el procedimiento previsto en el presente artículo, liquidando una sanción equivalente al 2% de la sanción de que trata el artículo 641 del estatuto tributario, sin que exceda de […]” (Negrillas fuera de texto). Dentro de las inconsistencias a que hace referencia el anterior parágrafo, se encuentra la del literal d) del artículo 580, según la cual se tiene por no presentada la declaración tributaria “Cuando no se presente firmada por quien deba cumplir el deber formal de declarar; o cuando se omita la firma del

contador público o revisor fiscal existiendo la obligación legal”; caso éste que es materia de estudio en el presente asunto. Por lo anterior, al haber presentado el demandante la declaración de renta por el año gravable 2011, el 10 de agosto de 2012 (fecha en que vencía el plazo para declarar), sin la firma del Contador o Revisor Fiscal, legalmente estaba facultado para corregir esa falencia, dentro de los dos años siguientes al plazo para declarar, es decir hasta el 10 de agosto de 2014, siempre y cuando no se le haya notificado sanción por no declarar, como en efecto lo hizo el contribuyente el 27 de agosto de 2013. Por tal razón, la declaración presentada en la última fecha señalada es una corrección a la inicialmente presentada el 10 de agosto de 2012. Al respecto, el Consejo de Estado2 ha consignado lo siguiente: “Según el artículo 588 del E.T., en el evento de que una declaración incurra en alguno de los hechos previstos en el artículo 580 del Estatuto Tributario para tenerse como no 2 Sentencia de 15 de marzo de 2002, Sección Cuarta, Expediente 12581 Expediente 23436 9 presentada, puede ser corregida, presentando una corrección ante las entidades autorizadas para recibir, siempre y cuando no se haya notificado sanción por no declarar, que de acuerdo con el artículo 638 del Estatuto Tributario prescribe en el término de cinco años. Consagra igualmente esta disposición que al corregir se debe liquidar una sanción equivalente al 2% de la sanción de que trata el artículo 641 del Estatuto Tributario, es decir de la sanción por

extemporaneidad en la presentación de la declaración tributaria. De acuerdo a lo anterior, considera la Sala que al proceder la corrección de las declaraciones que se tienen por no presentadas mientras no se le haya notificado al contribuyente sanción por no declarar, para lo cual la Administración tiene un término de 5 años, procede igualmente el beneficio de la reducción de la sanción que se haga dentro de la corrección presentada en el término mencionado, se repite, siempre que no se haya notificado la sanción por no declarar. En el presente caso, por cuanto se observa que para la fecha en que se presentaron las correcciones a la declaración inicial (15 de septiembre de 1998 y 12 de mayo de 1999), no se había notificado sanción por no declarar, procedía en consecuencia la corrección mediante el procedimiento previsto en el parágrafo 2º del artículo 588 del Estatuto Tributario con la liquidación de la sanción por extemporaneidad reducida, como lo hizo la actora. […]”. Entonces, no hay duda de que el demandante el 27 de agosto de 2013, se encontraba legalmente habilitado para corregir su declaración de renta inicial, declarada como no presentada, por falta de la firma del contador o revisor fiscal, en los términos del parágrafo 2° del artículo 588 del Estatuto Tributario, por cuanto no le había sido notificada la sanción por no declarar. 2.- Le asiste la razón al contribuyente recurrente, en cuanto a que la liquidación inicial ha sido corregida, pues el hecho de haber quedado ejecutoriado el auto declarativo que la tuvo por no presentada, no impedía que éste procediera a

corregir la falta de la firma requerida. La ejecutoria del auto declarativo facultaba a la Administración para proferir emplazamiento previo por no declarar y vencido el término otorgado para presentar la declaración, sin que esta se hubiere presentado, imponer la sanción por no declarar. Pero, en el caso que nos ocupa dicho trámite no se surtió y el demandante corrigió válidamente la declaración de renta inicial. Por tal razón, es a partir del 10 de agosto de 2012 (vencimiento del plazo para declarar) que se cuenta el término de los dos años que tenía la Administración para notificar el requerimiento especial; es decir, hasta el 10 de agosto de 2014, teniendo en Expediente 23436 10 cuenta que de acuerdo con el artículo 705 del E.T., dicho requerimiento debe notificarse dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar. En el presente asunto, el requerimiento especial se profirió el 29 de diciembre de 2014, cuando la DIAN ya había perdido competencia para ello. Por tanto, el acto administrativo fue extemporáneo. Así las cosas, prospera el cargo de nulidad de los actos acusados en atención a que el requerimiento especial no se produjo válidamente, como acto previo a la liquidación oficial. Adicionalmente, el artículo 714 del E.T. establece la firmeza de la declaración privada cuando no se ha notificado el requerimiento especial en el término de dos (2) años contados a partir de los mismos eventos previstos en el artículo 705 Ibídem. 3.- Ante la nulidad de los actos administrativos de liquidación oficial, por omisión del requerimiento especial, este Despacho no se pronunciará sobre los demás

cargos planteados contra la sentencia de primera instancia. Por todo lo expuesto, la Procuraduría Sexta Delegada solicita a la Honorable Sala, revocar la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo del Quindío el 7 de septiembre de 2017 y, en su defecto, declarar la nulidad de los actos acusados y la firmeza de la declaración privada. De los Señores Consejeros,

MAURICIO MICHEL MOLANO CURREA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado

Proyecto: Clara Martínez Expediente 23436 11