PGN - Documento 201709221914580

NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Contra liquidación oficial de revisión de IVA a cargo de Sociedad CONTRIBUYENTE-Está autorizado para solicitar devolución con garantía a favor de la Nación Observa esta agencia del Ministerio Público que el artículo 860 del E.T., vigente al momento de tomar MONTOYA MIRA S.A.S la póliza que garantizó la devolución, autoriza al contribuyente para presentar la solicitud de devolución con garantía a favor de la Nación, otorgada por entidades bancarias o de seguros, cuya vigencia es de dos años y prevé que si dentro de este lapso la administración tributaria notifica liquidación oficial de revisión, el garante será solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas, incluyendo el monto de la sanción por improcedencia, las cuales se hacen efectivas junto con los intereses respectivos, una vez quede en firme en la vía gubernativa o en la jurisdiccional, el acto administrativo de liquidación o de improcedencia de la devolución. Es decir que el artículo 860 del E.T. establecía que si la Administración notificaba la liquidación oficial de revisión, dentro de la vigencia de la póliza, el garante sería solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas. NOTIFICACIÓN-De liquidación oficial de revisión no determina legalidad de vinculación de aseguradora a proceso liquidatorio/COBRO COACTIVOVinculación del deudor solidario Para el Ministerio Público es de recibo el reparo de la recurrente en cuanto a que la norma vigente al momento de expedir la póliza es la aplicable al caso que no ocupa, por cuanto al entrar en vigencia la modificación que pretende aplicar la Administración ya estaba

corriendo el término de vigencia de la póliza y el término para que la Administración notificará la liquidación oficial de revisión. Así las cosas, no es con respecto a la notificación del requerimiento especial que se debe analizar la solidaridad de la demandante. Sin embargo, la notificación cuestionada no determina la legalidad de la vinculación de la aseguradora al proceso liquidatorio, sino la condición para que sea solidariamente responsable de las obligaciones que garantizó. Por tanto, no es de recibo el cargo de nulidad planteado contra los actos liquidatorios. Además, es importante anotar que la calidad de deudor solidario podrá ser cuestionada y propuesta como excepción en el proceso de cobro coactivo, en caso de que la Administración resuelva realizar el cobro a la demandante, respecto de la devolución improcedente, realizada al contribuyente. LIQUIDACIÓN DE REVISIÓN-Sirve de fundamento para la expedición de resolución sanción LIQUIDACIÓN DE REVISIÓN-No es procedente que esta sea demandada por aseguradora, según Jurisprudencia del Consejo de Estado LIQUIDACIÓN DE REVISIÓN-Aseguradora no está facultada para demandar su nulidad/CONTRIBUYENTE-No es procedente en sub examine alegar vicio por su actuar doloso/FALLO DE PRIMERA INSTANCIA-Se debe confirmar Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5878750 Ext. 11931/33 www.procuraduria.gov.co Expediente 22251 2 Así las cosas, no proceden los cargos propuestos contra la legalidad de la liquidación oficial de revisión, pues no es la aseguradora la llamada a demandar la nulidad de la

liquidación, toda vez que lo garantizado por ella no es el IVA liquidado oficialmente a través de los actos acusados. En cuanto a la ausencia de calidad de garante por nulidad de la póliza, tampoco es del caso examinar este cargo, pues no es esta la instancia para resolver la nulidad de la póliza que es un contrato suscrito entre la demandante y el contribuyente y, por lo tanto, no procede alegar el vicio por el dolo en el actuar del contribuyente, quien según la recurrente, mediante engaño la llevó a suscribir la póliza que garantiza la devolución. Por lo expuesto, la Procuraduría Delegada, solicita a la Honorable Sala confirmar el fallo de primera instancia, por las consideraciones expuestas en el presente concepto. 3 Expediente 22251 Concepto 213 2016-448151 Bogotá, D.C., 13 de diciembre de 2016 Señores Honorables Magistrados del Consejo de Estado Sala de lo Contencioso Administrativo – Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctora CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRIGUEZ Referencia: 08001233300020140058801

Radicado: 22251

Asunto: IMPUESTO VENTAS

Actor: ROYAL & SUN ALLIANCE SEGUROS COLOMBIA S.A.

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000

y la Resolución 371 del 6 de octubre de 2005 expedida por el Procurador General de la Nación, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto dentro del trámite de la segunda instancia en el asunto de la referencia. ANTECEDENTES 1.- La sociedad MONTOYA MIRA S.A.S., presentó declaración de IVA por el 4° bimestre de 2010, con saldo a favor de $1.927’528.000. 2.- El 28 de octubre de 2010, ROYAL & SUN ALLIANCE expidió la Póliza de Seguro N° 20485, con vigencia hasta el 29 de noviembre de 2012, en la que figura como beneficiaria la DIRECCION DE IMPUESTOS y ADUANAS NACIONALES, con el fin de garantizar el cumplimiento de las disposiciones legales referentes a la devolución del saldo a favor de MONTOYA MIRA S.A.S., correspondiente al cuarto bimestre de IVA de 2010. 3.- El 8 de noviembre de 2010, MONTOYA MIRA S.A.S., solicitó devolución y/o compensación del saldo a favor de $1.927’528.000, ordenada por la DIAN mediante Resolución 1296 de 18 de noviembre de 2010, para compensar $424.816.000 y devolver $1.502.712.000. 4.- El 27 de septiembre de 2012, la aseguradora respondió el Requerimiento Especial 02232012000130 de 20 de junio de 2012. 5.- El 14 de febrero de 2013, la División de Gestión de Liquidación practicó la Liquidación Oficial de Revisión 022412013000031. Expediente 22251 4

6.- El 16 de abril de 2013, la aseguradora interpuso recurso de reconsideración en contra de la liquidación oficial de revisión, el cual fue resuelto a través de la Resolución 900.078 de 12 de marzo de 2014. 7.- ROYAL & SUN ALLIANCE SEGUROS COLOMBIA S.A., a través de apoderado judicial, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, acudió ante el Tribunal Administrativo del Atlántico y solicitó se declarara la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 02241201300031 de 14 de febrero de 2013 y de la Resolución 900.078 de 12 de marzo de 2014, que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la liquidación oficial. A título del restablecimiento del derecho, la aseguradora solicitó se determinara que ella no tiene las condiciones requeridas para ser tenida como “garante” del valor indebidamente devuelto. Invocó como normas violadas los artículos 860 del E.T., introducido por la Ley 223 de 1995 (por falta de aplicación); 860 del E.T., introducido por la Ley 1430 de 2010 (por aplicación indebida) y 40 de la Ley 153 de 1887 (por falta de aplicación). 8.- El Tribunal Administrativo del Atlántico, mediante sentencia de 13 de agosto de 2015, denegó las pretensiones de la demanda, previas las siguientes consideraciones: El estudio y declaratoria de nulidad del contrato de seguro suscrito entre MONTOYA MIRA S.A.S. y la aseguradora, no es objeto del presente medio de control. De acuerdo con el artículo 860 del Estatuto Tributario y la jurisprudencia del Consejo de Estado1, si bien MONTOYA MIRA S.A.S. suscribió la póliza 20845 el

28 de octubre de 2010, no se desconoce el principio de retroactividad al aplicar la modificación que del artículo 860 del E.T., hiciera el artículo 18 de la Ley 1430 de 2010, por lo que ROYAL & SUN ALLIANCE SEGUROS S.A., tiene las condiciones para ser tenido como solidariamente responsable de las obligaciones aseguradas. Para la Sala, procede denegar las súplicas de la demanda. 9.- ROYAL & SUN ALLIANCE SEGUROS S.A., mediante apoderado judicial, interpuso recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia, fundamentado en los siguientes puntos: 9.1.- La vinculación de RSA no se surtió en debida forma. La póliza que garantiza la devolución fue expedida el 28 de octubre de 2010, fecha en que estaba vigente el artículo 860 del E.T., introducido por la Ley 223 de 1995, por tanto dentro de los dos años de vigencia de la póliza debió notificarse la liquidación oficial de revisión; condición que debe cumplirse para que el garante sea considerado válidamente como solidario responsable por las obligaciones garantizadas. La División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Barranquilla profirió la liquidación oficial de revisión el 14 de febrero de 2013 y la 1 Sentencia de 17 de julio de 2014, Expediente 15001233100020060271901 5 Expediente 22251 notificó el 22 de febrero de 2013 (casi 3 meses después de que la póliza perdió vigencia). Por tal razón, la aseguradora no puede ser considerada como responsable solidario de las obligaciones garantizadas con la Póliza 20485.

9.2.- Excepción al principio de inmediatez. La Ley 1430 de 2010, modificó el artículo 860 del E.T., y exige como condición para la vinculación del garante como responsable solidario que en el proceso de determinación del tributo, la notificación del requerimiento especial (ya no de la liquidación oficial de revisión), se realice dentro del mismo plazo de los dos años a partir de la suscripción de la póliza. Por ello, a partir de la entrada en vigencia de esta modificación, si la DIAN notifica el requerimiento especial dentro de los dos años de vigencia de la póliza, el garante podrá ser vinculado válidamente como responsable solidario. Si bien el principio de inmediatez de las normas procesales dispone que estas deben aplicarse una vez son promulgadas, olvida la Administración que este principio tiene su excepción legal cuando los términos o actuaciones hubieren empezado a correr bajo la vigencia de otra disposición (artículo 40 de la Ley 153 de 1887, confirmado por la Ley 1564 de 2012). En el presente caso, nos encontramos bajo el supuesto que reglamentan dichas normas, por lo tanto los actos se encuentran falsamente motivados, pues desconocen las reglas de aplicación de la ley en el tiempo y emplearon una norma que no podía ser utilizada en la situación particular, lo que supone una aplicación retroactiva de la ley, en perjuicio de la aseguradora. El fundamento consignado en los actos demandados resulta ilegal, por cuanto la Administración sustenta la calidad de garante de RSA en el artículo 860 del E.T., modificado por la Ley 1430 de 29 de diciembre de 2010, lo que presupone falsa

motivación y violación del derecho fundamental al debido proceso de la aseguradora, así como de los principios de legalidad, irretroactividad de la ley y de buena fe, consagrados en la ley y desarrollados ampliamente por la jurisprudencia de la Corte Constitucional y del Consejo de Estado. 9.3.- Falta de motivación de la sentencia. El Tribunal solamente realiza el análisis respecto del principio de irretroactividad aplicable a conflictos en el tiempo entre normas de carácter sustantivo, olvidando que nos encontramos frente al conflicto de aplicación en el tiempo entre normas de carácter procesal, que se resuelve con el principio de inmediatez y sus excepciones consagradas legalmente, análisis que pasó inadvertido por el Tribunal. No se explica la lectura arbitraria que realizó el Tribunal respecto del fallo del Consejo de Estado, con el cual sustenta la decisión de primera instancia, teniendo en cuenta que esta misma providencia constituye precedente aplicable sobre las excepciones al principio de inmediatez de las normas procesales, consagrados en el artículo 40 de la Ley 153 de 1887, en los mismos términos argumentados en la apelación. Expediente 22251 6 9.4.- Ausencia de calidad de garante por nulidad de la Póliza 20456 por dolo de Montoya Mira. La sentencia de primera instancia no analizó este cargo, según el cual la póliza no ampara devoluciones improcedentes cuando la causa sea el fraude por parte del afianzado. El artículo 1055 del Código de Comercio establece que el dolo es un acto inasegurable. Además, el dolo constituye un vicio en el consentimiento que genera la nulidad del contrato.

De acuerdo con lo indicado por la DIAN, MONTOYA MIRA S.A.S, no efectuó compras que hayan dado lugar al pago de IVA y, por ende, no había lugar a la solicitud de devolución del impuesto en referencia. Los soportes presentados con la solicitud de la póliza fueron falsos para llevar a engaño a RSA quien, teniendo en cuenta la información artificiosa, tomó decisiones de negocio que no hubiera tomado de conocer la realidad de la operación subyacente. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Es motivo de análisis en esta oportunidad, la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión 022412013000031 del 14 de febrero de 2013 y de la Resolución 900.078 de 12 de marzo de 2014, actos mediante los cuales la DIAN liquidó oficialmente el IVA a cargo de la sociedad MONTOYA MIRA S.A.S, respecto al 4° período del año gravable 2010. Realizada la anterior precisión, procede el Ministerio Público a conceptuar en los siguientes términos: 1.- Afirma la recurrente que la vinculación de la aseguradora no se surtió en debida forma, pues la liquidación oficial de revisión se notificó después de que la póliza perdió su vigencia y, en los términos del artículo 860 del E.T. vigente a la hora de suscribir la póliza, se requería que la notificación de la liquidación oficial se hiciera dentro de los dos años de vigencia de la póliza. Observa esta agencia del Ministerio Público que el artículo 860 del E.T., vigente al momento de tomar MONTOYA MIRA S.A.S la póliza que garantizó la devolución, autoriza al contribuyente para presentar la solicitud de devolución con garantía a

favor de la Nación, otorgada por entidades bancarias o de seguros, cuya vigencia es de dos años y prevé que si dentro de este lapso la administración tributaria notifica liquidación oficial de revisión, el garante será solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas, incluyendo el monto de la sanción por improcedencia, las cuales se hacen efectivas junto con los intereses respectivos, una vez quede en firme en la vía gubernativa o en la jurisdiccional, el acto administrativo de liquidación o de improcedencia de la devolución. 7 Expediente 22251 Es decir que el artículo 860 del E.T. establecía que si la Administración notificaba la liquidación oficial de revisión, dentro de la vigencia de la póliza, el garante sería solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas. Para el Ministerio Público es de recibo el reparo de la recurrente en cuanto a que la norma vigente al momento de expedir la póliza es la aplicable al caso que no ocupa, por cuanto al entrar en vigencia la modificación que pretende aplicar la Administración ya estaba corriendo el término de vigencia de la póliza y el término para que la Administración notificará la liquidación oficial de revisión. Así las cosas, no es con respecto a la notificación del requerimiento especial que se debe analizar la solidaridad de la demandante. Sin embargo, la notificación cuestionada no determina la legalidad de la vinculación de la aseguradora al proceso liquidatorio, sino la condición para que sea solidariamente responsable de las obligaciones que garantizó. Por tanto, no es de recibo el cargo de nulidad planteado contra los actos liquidatorios. Además, es importante anotar que la calidad de deudor solidario podrá ser

cuestionada y propuesta como excepción en el proceso de cobro coactivo, en caso de que la Administración resuelva realizar el cobro a la demandante, respecto de la devolución improcedente, realizada al contribuyente. En este estado, considera de gran importancia esta agencia del Ministerio Público, traer a colación apartes de la jurisprudencia del Consejo de Estado2, en la cual ha consignado: “[…]. A juicio de la Sala y, contrario a lo sostenido por la Aseguradora, el artículo 860 del Estatuto Tributario exige que la notificación de la liquidación oficial de revisión, dentro del término de vigencia de la póliza, debe hacerse solo al contribuyente y no al garante de la obligación, en razón a que este es un acto de determinación tributaria y el contribuyente es el titular de la relación jurídica sustancial y el directo responsable del pago del tributo. Por este motivo, la Sala ha establecido que no es procedente que la Aseguradora demande directamente la liquidación oficial de revisión que sirve de fundamento para la expedición de la resolución sanción. Igualmente, la Sección ha precisado que solo cuando ocurre el siniestro, esto es, la imposición de la sanción, surge el interés o legitimación de las compañías de seguro, en calidad de garantes, para recurrir la sanción y demandarla ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo, dentro del límite de cobertura de la póliza de seguros. Lo anterior, porque en los casos de devolución amparadas mediante póliza de garantía, la resolución sanción es el acto que declara la improcedencia de la

devolución y ordena el correspondiente reintegro y, por ende, el que determina la exigibilidad de la obligación garantizada. En consecuencia, la resolución sanción debe ser notificada a la compañía de seguros para que pueda ejercer el derecho de defensa y contradicción. Como se precisó, el cargo se sustenta en la falta de notificación del requerimiento especial y de la liquidación oficial de revisión a la Aseguradora. No obstante, la ley tributaria no exige la notificación de dichos actos a la garante. Se reitera, jurisprudencialmente se ha 2 Sentencia de 27 de agosto de 2015, Expediente 20493 Expediente 22251 8 aceptado que en estos casos el acto que debe ser notificado al garante es la resolución sanción, como sucedió en este caso. Por lo demás, está probado que la DIAN también notificó a la Aseguradora la liquidación oficial de revisión y que, incluso, ella la recurrió en reconsideración. De otra parte, en el recurso, la demandante sostuvo que la DIAN y el Tribunal no tuvieron en cuenta un oficio de la DIAN de 29 de marzo de 2012 y se refirió a la vinculación del deudor solidario al proceso de cobro. Estos aspectos no se estudian porque no fueron alegados en la demanda y el recurso no es la oportunidad para corregirla. Además, tienen que ver con el proceso de cobro, aspecto que no es materia de este proceso. Por lo anterior, no prosperan los cargos […]” (negrillas de la Delegada) Así las cosas, no proceden los cargos propuestos contra la legalidad de la liquidación oficial de revisión, pues no es la aseguradora la llamada a demandar la

nulidad de la liquidación, toda vez que lo garantizado por ella no es el IVA liquidado oficialmente a través de los actos acusados. 2.- En cuanto a la ausencia de calidad de garante por nulidad de la póliza, tampoco es del caso examinar este cargo, pues no es esta la instancia para resolver la nulidad de la póliza que es un contrato suscrito entre la demandante y el contribuyente y, por lo tanto, no procede alegar el vicio por el dolo en el actuar del contribuyente, quien según la recurrente, mediante engaño la llevó a suscribir la póliza que garantiza la devolución. Por lo expuesto, la Procuraduría Delegada, solicita a la Honorable Sala confirmar el fallo de primera instancia, por las consideraciones expuestas en el presente concepto. De los Señores Consejeros,

ALVARO JOSE MARTINEZ ROA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado