PGN - ESTABILIDAD JURIDICA - La ley mantiene las condiciones del contrato

NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Contra acto que niega devolución de impuesto pagado en contrato de estabilidad jurídica IMPUESTO AL PATRIMONIO-Evolución normativa Conforme a la redacción inicial del artículo 5° del E.T. el impuesto de renta y complementarios se consideraba uno solo y se liquidaba respecto de las personas naturales, entre otras (sin incluir las jurídicas), con base en el patrimonio y la renta, entre otros. (….) El impuesto al patrimonio volvió a ser creado mediante la ley 863 de 2003 en los artículos 292 al 298-3 del E.T. para los años 2004 a 2006, a cargo de las personas jurídicas y naturales que fueran contribuyentes del impuesto de renta, y dispuso que el concepto de riqueza era equivalente al total del patrimonio líquido del obligado, el valor a partir del cual generaba, y los demás elementos: causación, base gravable y tarifa, así como lo relacionado con su declaración, pago y administración. El legislador modificó el artículo 292 mediante la ley 1111 de 2006, en el sentido de ‘crear para los años 2007, 2008, 2009 y 2010’ ese impuesto, cuyos elementos y demás características mantuvo en los mismos términos establecidos por el artículo 17 de la ley 863 de 2003. Por medio de la ley 1370 de 2009 se adicionó el E.T. con el artículo 292-1 en el sentido de ‘crear para el 2011’ el citado impuesto, así como los artículos 293-1, 294-1 y 295-1, en cuanto dispusieron en su orden, el hecho generador, la

causación y la base gravable a partir del 1° de enero de 2011. IMPUESTO AL PATRIMONIO-Es un gravamen a la posesión de la riqueza Según las normas anteriores se trata de prórrogas y algunas modificaciones efectuadas después de la ley 863 de 2003, que no afectaron la esencia del impuesto al patrimonio, el cual se mantuvo incólume como gravamen a la posesión de riqueza. En esas normas solamente se modificó la tarifa que inicialmente fue del 0.3%, luego del 1.4% y finalmente el 2.4% y el 4.8%, según los rangos indicados en la última normativa, la cual también modificó exclusiones de la base gravable, y para los casos de escisión societaria. IMPUESTO AL PATRIMONIO-Es un gravamen creado por el legislador una sola vez La ‘creación’ que indican las normas posteriores a su establecimiento con la citada ley 863 de 2003, debe entenderse entonces referida al hecho de ‘mantenerse’ para los años indicados en ellas, pues como tributo solo puede decirse que se creó una primera vez, no con cada ley posterior que lo prolongó. ESTABILIDAD JURÍDICA-Objeto del contrato La ley 963 de 2005, por la cual se instauró una ley de estabilidad jurídica para los inversionistas en Colombia, establecía en su artículo 1° los contratos de estabilidad jurídica con la finalidad de promover inversiones nuevas y de ampliar las existentes en el territorio nacional. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co

2 ESTABILIDAD JURÍDICA-Garantías para los inversionistas Con esos contratos el Estado garantizaba a los inversionistas que los suscribían, que si durante su vigencia se modificaba en forma adversa a estos alguna de las normas que hubiera sido identificada en los contratos como determinante de la inversión, los inversionistas tenían derecho a que se les continuaran aplicando dichas normas por el término de duración del contrato respectivo. Previó que para todos los efectos, por modificación se entendía cualquier cambio en el texto de la norma efectuado por el Legislador si se trataba de una ley, por el Ejecutivo o la entidad autónoma respectiva si era un acto administrativo del orden nacional, o un cambio en la interpretación vinculante de la misma realizada por autoridad administrativa competente. ESTABILIDAD JURÍDICA-La ley mantiene las condiciones del contrato/ESTABILIDAD JURÍDICA-Procedencia de la devolución De tal manera que la actora no podía quedar sujeta a dicho impuesto para el año 2011 con base en la ley 1370 de 2009 que lo mantuvo vigente, en cuanto es claro, al tenor de lo expuesto, que se trataba de un periodo gravable que se generó como consecuencia de la modificación a las normas objeto de estabilización, cuyo propósito era precisamente que se le mantenían inmodificables. En ese orden, no estaba obligada a presentar la declaración del impuesto al patrimonio por el año 2011, razón por la que debe declararse sin efectos la presentada por dicho periodo, acorde con lo dispuesto por el artículo 594-2 del E.T. Por consiguiente se debe proceder a la devolución de las sumas pagadas por dicho concepto,

según el recibo de pago y la declaración allegados, junto con los intereses legales previstos en el artículo 1617 del Código Civil, acorde con lo solicitado por el actor. 3 Concepto 194-424981-2014 Bogotá D. C., 5 de diciembre de 2014. Señores

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctor JORGE OCTAVIO RAMIREZ RAMIREZ Referencia: 05001233100020110175501

Radicado: 21182

Asunto: Impuesto de patrimonio – Estabilidad jurídica

Actor: SEGUROS GENERALES SURAMERICANA S.A.

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277 numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 210 del Código Contencioso Administrativo; 30 del Decreto 262 de 2000; y la Resolución 371 de 2005 del Procurador General, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES

1. La sociedad Seguros Generales Suramericana S.A. celebró con el Ministerio de Hacienda en el año 2009 un contrato de estabilidad jurídica por veinte años, relacionado, entre otras, con las normas del impuesto al patrimonio creado en forma temporal inicialmente, teniendo en cuenta la inversión que realizaría.

Por virtud de la ley 1370 de 2009 que extendió la vigencia de dicho impuesto, declaró y pagó oportunamente ese impuesto por el año 2011 y la sobretasa al mismo. Con fundamento en dicho contrato formuló el 23 de mayo de 2011 derecho de

petición a la DIAN para que dejara sin efectos esa declaración, y devolviera el valor pagado, solicitud negada el 10 de junio de 2011 mediante oficio 000868. La anterior decisión fue confirmada con las resoluciones 900081 del 19 de julio y 900056 del 16 de agosto de 2011, al desatar los recursos de reposición y de apelación.

2. La contribuyente interpuso demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra el oficio y las resoluciones enunciadas, con el fin de que se declarara sin efectos legales la declaración del impuesto al patrimonio presentada y se ordenara la devolución del valor pagado por tal concepto con los intereses a que hubiera lugar.

Citó como vulnerados los artículos 23, 29 constitucionales; 1°, 45 del C.C.A.; 1°, 6°, 11 de la ley 963 de 2005; 292, 594-2, 720 y siguientes del E.T. 4 En el concepto de violación adujo que se vulneró el debido proceso porque solo debió concederse el recurso de reconsideración contra el acto de negó la petición de dejar sin efectos la declaración presentada, por tratarse de un asunto relacionado con impuestos, no los recursos de reposición y apelación, y que éste se decidió sin notificar el que decidió la reposición. Sostuvo que en razón del contrato de estabilidad jurídica no eran aplicables las normas que habían modificado el impuesto al patrimonio y obligaban a pagarlo a partir del año 2011, en cuanto la normativa anterior que lo regulaba fue estabilizada y por ello no tenía la obligación de declarar ese año ni pagar la sobretasa del mismo.

3. El tribunal administrativo de Antioquia profirió sentencia el 17 de julio de 2013, en la cual declaró no probadas las excepciones de inepta demanda y falta de competencia y de legitimación pasiva, y anuló la actuación demandada.

Señaló que conforme a las normas que habían establecido el impuesto al patrimonio desde el año 2003, el consagrado en la ley 1370 de 2009 era el mismo tributo, solo que había sido prorrogado desde el año 2011, y que atendiendo a la finalidad del contrato de estabilidad jurídica la actora tenía obligación de declarar y pagar dicho gravamen hasta el año 2010, no en relación con el año gravable 2011. 3.1. El salvamento de voto sostuvo que si bien la administración debía acatar la regulación de dicho tributo hasta el año 2010, en el contrato no se indicó que si en los años posteriores se creaban o adicionaban cargas fiscales la actora no pudiera ser sujeto de las mismas.

4. La administración de impuestos interpuso recurso de apelación con fundamento en el argumento del salvamento de voto, y con base en el desarrollo normativo del impuesto al patrimonio resalta que la ley 1370 de 2009 adicionó nuevas disposiciones inexistentes al firmar el contrato que no podían hacer parte del mismo, pues la estabilidad protegía a la actora frente a alguna modificación de las existentes en ese momento no de aquellas que no se habían expedido.

CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Según el recurso de apelación se debe determinar si el impuesto al patrimonio es aplicable a la actora para los años posteriores al año 2010, con base en las normas

expedidas sobre la vigencia del mismo después de ese año, pese al contrato de estabilización jurídica suscrito en el año 2009.

1. La regulación del impuesto al patrimonio.

Conforme a la redacción inicial del artículo 5° del E.T. el impuesto de renta y complementarios se consideraba uno solo y se liquidaba respecto de las personas naturales, entre otras (sin incluir las jurídicas), con base en el patrimonio y la renta, entre otros. Igualmente, el artículo 6° ibídem hacía referencia al impuesto al patrimonio, al disponer que junto con el de renta y ganancia ocasional, a cargo de los asalariados y 5 demás contribuyentes no obligados a presentar declaración de renta y complementarios, era el que resultara de sumar las retenciones en la fuente. El decreto 1321 de 1989 redujo la base gravable para calcular el impuesto de renta y complementarios, y eliminó el impuesto al patrimonio para todos los contribuyentes1 a partir del año gravable 1992, en que entró en vigencia la aplicación de los ajustes por inflación, según el decreto 2687 de 1988 que los había introducido (art. 1°).2 El artículo 140 de la ley 6ª de 1992 derogó expresamente los artículos 288 a 291 sobre los bienes exentos del impuesto al patrimonio, y 292 al 298 que consagraban las tarifas y las tablas para calcularlo. El patrimonio líquido del contribuyente seguía siendo base de la renta presuntiva. El impuesto al patrimonio volvió a ser creado mediante la ley 863 de 2003 en los artículos 292 al 298-3 del E.T.3 para los años 2004 a 2006, a cargo de las personas

jurídicas y naturales que fueran contribuyentes del impuesto de renta, y dispuso que el concepto de riqueza era equivalente al total del patrimonio líquido del obligado, el valor a partir del cual generaba, y los demás elementos: causación, base gravable y tarifa, así como lo relacionado con su declaración, pago y administración. El legislador modificó el artículo 292 mediante la ley 1111 de 2006, en el sentido de ‘crear para los años 2007, 2008, 2009 y 2010’ ese impuesto, cuyos elementos y demás características mantuvo en los mismos términos establecidos por el artículo 17 de la ley 863 de 2003. Por medio de la ley 1370 de 2009 se adicionó el E.T. con el artículo 292-1 en el sentido de ‘crear para el 2011’ el citado impuesto, así como los artículos 293-1, 294-1 y 295-1, en cuanto dispusieron en su orden, el hecho generador, la causación y la base gravable a partir del 1° de enero de 2011. Según las normas anteriores se trata de prórrogas y algunas modificaciones efectuadas después de la ley 863 de 2003, que no afectaron la esencia del impuesto al patrimonio, el cual se mantuvo incólume como gravamen a la posesión de riqueza. En esas normas solamente se modificó la tarifa que inicialmente fue del 0.3%, luego del 1.4% y finalmente el 2.4% y el 4.8%, según los rangos indicados en la última normativa, la cual también modificó exclusiones de la base gravable, y para los casos de escisión societaria.

La ‘creación’ que indican las normas posteriores a su establecimiento con la citada ley 863 de 2003, debe entenderse entonces referida al hecho de ‘mantenerse’ para los años indicados en ellas, pues como tributo solo puede decirse que se creó una primera vez, no con cada ley posterior que lo prolongó.

2. La estabilidad jurídica. 1 Expedido con base en la ley 84 de 1988 que facultó al Presidente para tal efecto. 2 Correspondía al artículo 329 del E.T., derogado por la ley 1111 de 2006. 3 El artículo 17 de dicha ley modificó el capítulo V del título II (patrimonio) del libro 1° del E.T.

6 La ley 963 de 2005,4 por la cual se instauró una ley de estabilidad jurídica para los inversionistas en Colombia, establecía en su artículo 1° los contratos de estabilidad jurídica con la finalidad de promover inversiones nuevas y de ampliar las existentes en el territorio nacional. Con esos contratos el Estado garantizaba a los inversionistas que los suscribían, que si durante su vigencia se modificaba en forma adversa a estos alguna de las normas que hubiera sido identificada en los contratos como determinante de la inversión, los inversionistas tenían derecho a que se les continuaran aplicando dichas normas por el término de duración del contrato respectivo. Previó que para todos los efectos, por modificación se entendía cualquier cambio en el texto de la norma efectuado por el Legislador si se trataba de una ley, por el Ejecutivo o la entidad autónoma respectiva si era un acto administrativo del orden nacional, o un cambio en la interpretación vinculante de la misma realizada por

autoridad administrativa competente. Se estableció en favor de los inversionistas nacionales y extranjeros, personas naturales o jurídicas y consorcios, para nuevas inversiones o ampliación de las existentes en el país, señaló la base de la inversión, las actividades objeto de la misma, exigió indicar de manera expresa y taxativa cualquier clase de norma (artículo, inciso, etc) o sus interpretaciones vinculantes realizadas por vía administrativa, que fueran consideradas determinantes de la inversión, y previó los requisitos del contrato, y una prima igual al 1% del valor de la inversión que se realizara cada año, la duración del contrato, y demás requisitos sobre su terminación e inhabilidades para contratar (arts. 2° al 10°). Específicamente dispuso que no se podía conceder la estabilidad sobre normas relativas a: el régimen de seguridad social; la obligación de declarar y pagar los tributos o inversiones forzosas que el Gobierno Nacional decrete bajo estados de excepción; los impuestos indirectos; la regulación prudencial del sector financiero y el régimen tarifario de los servicios públicos. (art. 11) La Corte Constitucional destacó el amplio margen de intervención del Estado en la economía, y la regulación de la participación activa del capital extranjero en los amplios sectores de la misma, para su crecimiento y contribución en proyectos de infraestructura, a partir de lo cual ha creado un contexto jurídico favorable mediante leyes o convenios internacionales sin desconocer la Constitución ni los derechos fundamentales, para el ingreso y la permanencia de grandes capitales, tales como cuando estableció el régimen de estabilidad tributaria con la ley 223 de 1995,5 y

ahora con la estabilidad jurídica, que alude a la permanencia provisional, mediante un contrato, de un determinado marco normativo favorable para las grandes inversiones, y por ende, aquellas que implican un mayor riesgo de pérdida, y precisó que no se trataba de la inmutabilidad del ordenamiento jurídico, sino de una aplicación de un régimen jurídico, previamente acordado y delimitado en el clausulado del contrato. 4 Derogada por el artículo 166 de la ley 1607 de 2012. 5 Derogada por la ley 633 de 2000. 7 Así mismo precisó que la finalidad de la estabilidad jurídica era crear confianza entre los inversionistas nacionales y extranjeros, mediante la expedición de una normativa encaminada a garantizarles que, durante un determinado tiempo y mediando la suscripción de un contrato, se les mantendrían las condiciones iniciales que los motivaron a llevar a cabo la inversión con el propósito de incentivarla y así incrementar el crecimiento económico del país, y protegerla frente a los cambios jurídicos imprevisibles.6

3. El caso concreto.

La sociedad actora suscribió el 10 de julio de 2009 el contrato de estabilidad jurídica con la Nación – Ministerio de Hacienda por veinte (20) años, con el objeto de respaldar la cesión de activos, pasivos y contratos que le efectuaba la Compañía Agrícola de Seguros S.A. y el proyecto de asesor empresario y especialización de sucursales por un monto total de $32.354’000.000 en los plazos y condiciones allí indicados. En la cláusula 3ª se señalaron como normas objeto de la estabilidad tributaria, entre

otras, los artículos 284 y 292 del Estatuto Tributario.7 Ese artículo 292 del E.T. había creado el impuesto al patrimonio, cuyos elementos fueron regulados en los artículos 293 al 296 que definían para esa época los elementos del impuesto al patrimonio por virtud de la ley 1111 de 2006 que lo estableció para los años 2007 al 2010 inclusive, en cuanto inicialmente había sido creado hasta el año 2006 por la ley 863 de 2003. Es decir, que por virtud del contrato de estabilidad jurídica suscrito en el año 2009, a la sociedad actora se le garantizó que las normas antes indicadas que regulaban el impuesto al patrimonio vigentes cuando se suscribió, se le aplicaban hasta el año 2010 solamente, puesto que así lo consagraban las mismas y en eso consistía la finalidad de la estabilidad jurídica conforme al artículo 1° de la ley 963 de 2005 y a lo dispuesto por la Corte Constitucional al declararla exequible. De tal manera que la actora no podía quedar sujeta a dicho impuesto para el año 2011 con base en la ley 1370 de 2009 que lo mantuvo vigente, en cuanto es claro, al tenor de lo expuesto, que se trataba de un periodo gravable que se generó como consecuencia de la modificación a las normas objeto de estabilización, cuyo propósito era precisamente que se le mantenían inmodificables. En ese orden, no estaba obligada a presentar la declaración del impuesto al patrimonio por el año 2011, razón por la que debe declararse sin efectos la presentada por dicho periodo, acorde con lo dispuesto por el artículo 594-2 del E.T.

Por consiguiente se debe proceder a la devolución de las sumas pagadas por dicho concepto, según el recibo de pago y la declaración allegados, junto con los intereses 6 Sentencia C-320 del 24 de abril de 2006 de la Corte Constitucional. 7 Folios 85 a 86 expediente (contrato de estabilidad tributaria). 8 legales previstos en el artículo 1617 del Código Civil, acorde con lo solicitado por el actor.8 Por lo anterior, esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente a la H. Sala, confirmar la sentencia apelada. Señores Consejeros, con toda atención, ALVARO JOSE MARTINEZ ROA Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado 8 Ver folio 4 (demanda), 181 y 182 (declaración de impuesto al patrimonio y recibo de pago).