PGN - ESTATUTO TRIBUTARIO - Alcance del parágrafo 2° del art. 670

NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Impuesto sobe las ventas IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS-Devolución ESTATUTO TRIBUTARIO-Alcance del parágrafo 2° del art. 670/SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN IMPROCEDENTE-Alcance Del contenido del parágrafo 2° del artículo 670 del E.T., no se desprende que el proceso contra el acto sancionatorio, se pueda adelantar hasta su fallo sin que sea posible suspenderlo mientras se decide el proceso contra la liquidación oficial. A pesar de la independencia de las dos actuaciones, éstas guardan relación, pues el fundamento de la sanción por devolución y/o compensación improcedente es la liquidación oficial que rechaza o modifica el saldo a favor, objeto de devolución y/o compensación. Así las cosas, si la liquidación oficial se anula, se mantiene el saldo a favor del contribuyente y, por ende, su derecho a conservar la devolución o compensación obtenida. SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN IMPROCEDENTE-Pronunciamiento del Consejo de Estado SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN IMPROCEDENTE-En el presente caso procede negar las pretensiones de la demanda Así las cosas, teniendo en cuenta que se mantiene la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión 022412011000117 de 18 de abril de 2011, fundamento fáctico y jurídico para aplicar la sanción por devolución y/o compensación improcedente, impuesta mediante los actos administrativos que nos ocupan, considera la Procuraduría Delegada que procede negar las pretensiones de la demanda. SENTENCIA DE PROMERA INSTANCIA-Debe ser confirmada

…, como los cargos de nulidad propuestos contra la resolución sanción no prosperan, esta agencia del Ministerio Público solicita a la Honorable Sala que, como se mantiene la legalidad de la liquidación oficial de revisión que sirvió de fundamento para la imposición de la sanción objeto de estudio, la sentencia de primera instancia, proferida por el Tribunal Administrativo del Atlántico, el 1 de marzo de 2016, debe ser confirmada. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 Nº 15-80 piso 19 Tel. 5878750 Ext.: 11931/32 www.procuraduria.gov.co Expediente 22890 2 Concepto 203 2017-671167 Bogotá D.C., 1 de agosto de 2017 Honorables

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo – Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Dr. HUGO FERNANDO BASTIDAS BARCENAS Referencia: 08001233300020140071401

Radicado: 22890

Asunto: Impuesto sobre las Ventas - Devolución Actor: C.I. GREEN LINE S.A.S De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y la Resolución 371 del 6 de octubre de 2005 expedida por el Procurador General de la Nación, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto, dentro del trámite de la segunda instancia, en el asunto de la

referencia. ANTECEDENTES 1.- La sociedad C.I. GREEN LINE S.A.S, presentó declaración de IVA por el segundo bimestre del año 2008 con saldo a favor, cuya devolución fue autorizada mediante Resolución 824 de 29 de agosto de 2008, previa solicitud elevada el 20 de agosto de 2008. 2.- Concluidas las diligencias de fiscalización, la DIAN profirió el Requerimiento Especial 022382010000215 de 18 de agosto de 2010, en el cual propuso a la sociedad modificar la declaración de IVA del 2º bimestre del año 2008, por desconocimiento de compras e impuestos descontables. 3 Expediente 22890 3.- La DIAN profirió la Liquidación Oficial de Impuestos sobre las Ventas 022412011000117 de 18 de abril de 2011, expedida en los términos del requerimiento especial. Este acto fue recurrido en reconsideración y resuelto el recurso mediante la Resolución 9000062 de 30 de marzo de 2012, que confirmó la liquidación oficial. El 18 de agosto de 2012, se presentó demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra la liquidación oficial, la cual fue admitida el 7 de noviembre de 2012. Mediante sentencia de 1° de agosto de 2013, el Tribunal Administrativo del Atlántico (080012333000920120011300), declaró la nulidad de los actos liquidatorios, por estar fundamentados en un acta de inspección contable formalizada con posterioridad a la notificación del requerimiento especial. Esta sentencia, se encuentra en el Consejo de Estado para ser surtido el recurso de apelación interpuesto contra la misma. 4.- El 19 de febrero de 2013, previo pliego de cargos, la DIAN profirió la

Resolución Sanción 022412013000096, ordenando al contribuyente el reintegro de la suma devuelta, más los intereses moratorios aumentados en un 50%; adicionalmente, impuso la sanción del 500% del valor devuelto. 5.- El 18 de abril de 2013 se interpuso recurso de reconsideración contra la resolución sanción, el cual fue resuelto desfavorablemente el 18 de marzo de 2014, mediante la Resolución 900.081, notificada el 1 de abril de 2014. 6.- La sociedad C.I. GREEN LINE S.A.S., en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, procedió a demandar la nulidad de la Resolución Sanción 022412013000096 de 19 de febrero de 2013 y de la Resolución 9000.081 de 18 de marzo de 2014, actos por medio de los cuales la Expediente 22890 4 DIAN la sancionó por devolución improcedente, respecto del IVA del segundo bimestre del 2008. Invocó como normas violadas los artículos: 2, 29, 83, 209 y 363 de la Constitución Política; 670, 683, 742, 743, 745, 746, 772 a 777 del Estatuto Tributario; 2, 3, 137 y 138 de la Ley 1437 de 2011; 11, 14, 164, 176 y 240 a 242 del Código General del Proceso. 7.- El Tribunal Administrativo del Atlántico, mediante sentencia de 1° de marzo de 2016, negó las súplicas de la demanda, previas las siguientes consideraciones: 7.1.- Violación del principio de Espíritu de Justicia, por considerar el

demandante que es improcedente iniciar un proceso sancionatorio cuando no existe certeza de la legalidad del acto administrativo que lo soporta. El artículo 670 del Estatuto Tributario, obliga al contribuyente a reintegrar las sumas indebidamente devueltas y/o compensadas y a pagar los intereses moratorios incrementados en un 50%. Igualmente, cuando se utilizan documentos falsos o mediante fraude se obtenga la devolución, se impondrá la sanción del 500% del monto devuelto. En modo alguno, el hecho de haber sido demandados los actos de liquidación ante la jurisdicción administrativa, significa que la DIAN no pueda imponer sanción por devolución improcedente.1 El Tribunal, con sentencia de 1 de agosto de 2015, declaró la nulidad de la liquidación oficial de revisión, fundamento de los actos acusados; sin embargo, esta decisión no se encuentra ejecutoriada, pues fue apelada y se encuentra en el Consejo de Estado para desatar la alzada. Por tanto, el procedimiento seguido por la DIAN para la imposición de la sanción, no desconoció el debido proceso de la actora. 1 Consejo de Estado, Sección Cuarta, Expediente 18120. 5 Expediente 22890 7.2.- Nulidad del proceso sancionatorio por haber sido fundamentado en el proceso de determinación tramitado en forma irregular y con desconocimiento del debido proceso, falsa motivación y derecho de defensa. Los argumentos utilizados por la parte actora, en los cuales controvierte los indicios invocados por la DIAN para proferir la liquidación oficial de revisión, no pueden ser analizados en este proceso, teniendo en cuenta que lo demandado ahora son los actos sancionatorios.

7.3.- Improcedencia de la sanción impuesta, por no demostrar la administración que la solicitud de devolución se realizó con medios fraudulentos, pues los documentos aportados cumplieron los requisitos de ley. El hecho de no estar comprobada la legalidad de las operaciones objeto de liquidación oficial de revisión, cuya anulación no está demostrada, no significa que se haya desvirtuado la utilización de medios fraudulentos. La Sala considera que no se evidencia en los actos administrativos acusados, violación alguna de las disposiciones constitucionales y legales mencionadas por la demandante en el concepto de violación; entonces, las pretensiones de la demanda no están llamadas a prosperar. 8.- La sociedad C.I. GREEN LINE S.A.S., por intermedio de apoderado judicial interpuso recurso de apelación contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo del Atlántico, fundamentado en los siguientes puntos: 8.1.- De la prejudicialidad. Esta demanda corresponde a una actuación derivada de un proceso de determinación oficial del tributo, demandada ante la jurisdicción contenciosa administrativa, la cual se encuentra a la espera del fallo definitivo en el Consejo de Estado. Expediente 22890 6 El Consejo de Estado ha manifestado que procede la prejudicialidad cuando los actos están siendo controvertidos en la jurisdicción2. En consecuencia, para evitar fallos contradictorios, instamos al magistrado de segunda instancia a tener en cuenta este aspecto al momento de proferir el fallo definitivo. 8.2.- Violación al espíritu de justicia. Las únicas pruebas con real valor probatorio fueron las aportadas por la parte demandante, que la DIAN ignoró para desconocer los valores de costos de

ventas y las compras realizadas por el contribuyente; además, la Administración otorgó una calificación precipitada de proveedores ficticios a los proveedores de la sociedad contribuyente. Esto es una clara manifestación de las extralimitaciones por parte de los funcionarios públicos en las exigencias al contribuyente. Están probados todos los requisitos de ley referente a las obligaciones legales: El RUT de proveedores, facturas y resoluciones de facturación, soportes contables, relación de compras, pagos a proveedores y facturas expedidas por los proveedores. Estos documentos, son el único requisito que exige la ley al momento de efectuar operaciones comerciales y fueron cumplidos a cabalidad por la sociedad, sin que fueran al menos sumariamente analizados. Trae a colación la recurrente, la sentencia de 6 de octubre de 2000, en la cual consignó el Consejo de Estado que no basta la simple afirmación de la administración sobre la supuesta simulación realizada por las sociedades, para modificar la declaración privada de la demandante y que es necesario que la administración, mediante la labor investigativa, establezca plenamente la verdadera voluntad de las partes contratantes y sus efectos en materia tributaria. 2 Sentencia de 1994, Radicado 0344. 7 Expediente 22890 8.3.- No valoración de las pruebas. El Tribunal centra su decisión en la presunción de legalidad de los actos acusados, dándole una indebida connotación a los mismos, sin entrar a probar los hechos y lograr la certeza sobre los hechos que se pretenden demostrar. Para la procedencia de la devolución, la sociedad efectúo operaciones

económicas relacionadas con su objeto social. En este sentido, los indicios para desconocer las compras, que la DIAN quiere señalar como graves, no revisten tal dimensión. La norma tributaria indica, en su artículo 750 del Estatuto Tributario, que las informaciones suministradas por terceros son prueba testimonial y los hechos consignados en las declaraciones tributarias de terceros, en informaciones rendidas bajo juramento ante las oficinas de impuesto, o en escritos dirigidos a estas, o en su respuesta a requerimientos administrativos, relacionados con obligaciones tributarias del contribuyente, se tendrán como testimonio, sujeto a los principios de publicidad y contradicción de la prueba. Según la DIAN, existen indicios que demuestran que la operaciones no fueron efectuadas y que, por lo tanto, son ficticias; argumento éste, totalmente contradictorio al sustentado por la misma entidad, en un caso de iguales situaciones fácticas, en cuyo anexo explicativo 0224120100000032 de la liquidación oficial, señaló que la inexistencia de la dirección y el no poder ubicar a la persona en la misma, no permite deducir la inexistencia o simulación de las operaciones facturadas. Es dable identificar tres elementos que deben reunirse para que pueda considerarse válidamente, que estamos frente a un indicio: La existencia de un hecho indicador o conocido; la existencia de un hecho indicado o desconocido que se pretende probar; y un juicio lógico o de adecuación entre el hecho indicador y el hecho indicado, de tal forma que el primero conlleve al conocimiento del segundo. Expediente 22890 8 La actuación de la administración va en contravía de lo dispuesto en el artículo

752 del Estatuto Tributario, que establece que es inadmisible una prueba testimonial, cuando los hechos que pretendan ser demostrados puedan probarse a través de medios documentales o registros escritos, que en este caso en la prueba contable. Examinados estos indicios, observamos que atentan contra normas angulares del derecho probatorio en materia fiscal y que se concretan en los artículos 742 y s.s. del E.T. Para refrendar lo anterior, trae a colación la sentencia del Consejo de Estado de 15 de abril de 2010, según la cual no obstante que el artículo 746 del E.T., supedita la presunción a que no se haya solicitado una comprobación especial o que la ley exija esa comprobación, no basta con la solicitud de la comprobación o con la exigencia de la ley, pues, es necesario que las autoridades tributarias desplieguen su facultad fiscalizadora para respaldar, con pruebas, que los hechos que la ley presumió como ciertos, no lo son. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO El problema jurídico se concreta al análisis de la legalidad de la Resolución Sanción 022412013000096 de 19 de febrero de 2013 y de la Resolución 9000.081 de 18 de marzo de 2014, por las cuales la DIAN sancionó a la sociedad C.I. GREEN LINE S.A.S., por devolución improcedente respecto del IVA del segundo bimestre del año 2008. Precisado lo anterior, procede esta agencia del Ministerio Público a emitir concepto en los siguientes términos: 1.- Se observa que los motivos de inconformidad expuestos por la sociedad demandante, para sustentar los cargos de violación del espíritu de justicia y la

9 Expediente 22890 no valoración de las pruebas, están dirigidos a desvirtuar los argumentos que tuvo la Administración de Impuestos para expedir la Liquidación Oficial de Revisión 022412011000117 de 18 de abril de 2011, mediante la cual la DIAN modificó la declaración privada de IVA correspondiente al segundo bimestre del año 2008, acto que no es de conocimiento en el presente asunto. Por lo anterior, este Despacho se abstiene de referirse a las inconformidades que deberán ser resueltas en el proceso que conoce de la legalidad de los actos liquidatorios. 2.- Del contenido del parágrafo 2° del artículo 670 del E.T., no se desprende que el proceso contra el acto sancionatorio, se pueda adelantar hasta su fallo sin que sea posible suspenderlo mientras se decide el proceso contra la liquidación oficial. A pesar de la independencia de las dos actuaciones, éstas guardan relación, pues el fundamento de la sanción por devolución y/o compensación improcedente es la liquidación oficial que rechaza o modifica el saldo a favor, objeto de devolución y/o compensación. Así las cosas, si la liquidación oficial se anula, se mantiene el saldo a favor del contribuyente y, por ende, su derecho a conservar la devolución o compensación obtenida. No obstante, en el proceso 08001233300020120011301 (20556), el Consejo de Estado - Sección Cuarta, Consejera Ponente Dra. MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA, el 14 de julio de 2016, falló en forma definitiva la legalidad de la Liquidación Oficial 022412011000117 del 18 de abril de 2011 (fundamento de la resolución sanción que nos ocupa), revocando la sentencia

de primera instancia que había declarado su nulidad y negando las pretensiones de la demanda. Expediente 22890 10 Sobre los efectos que el proceso de nulidad contra los actos liquidatorios pueda tener en el que se estudia la sanción por devolución improcedente, se ha pronunciado la Sección Cuarta del Consejo de Estado3 en el siguiente sentido: “(…) Pero también surge de este criterio, que si la determinación oficial del impuesto ha sido sometida a control jurisdiccional y la misma fue declarada parcialmente nula, la sanción por devolución improcedente debe disminuirse en proporción al valor indebidamente reintegrado. No significa lo anterior que los dos procesos, el de determinación y el sancionatorio se confundan, sino que se parte del reconocimiento de los efectos que uno tiene en el otro” Así las cosas, teniendo en cuenta que se mantiene la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión 022412011000117 de 18 de abril de 2011, fundamento fáctico y jurídico para aplicar la sanción por devolución y/o compensación improcedente, impuesta mediante los actos administrativos que nos ocupan, considera la Procuraduría Delegada que procede negar las pretensiones de la demanda. En atención a lo expuesto, como los cargos de nulidad propuestos contra la resolución sanción no prosperan, esta agencia del Ministerio Público solicita a la Honorable Sala que, como se mantiene la legalidad de la liquidación oficial de revisión que sirvió de fundamento para la imposición de la sanción objeto de estudio, la sentencia de primera instancia, proferida por el Tribunal Administrativo del Atlántico, el 1 de marzo de 2016, debe ser confirmada.

De los Señores Consejeros,

MAURICIO MICHEL MOLANO CURREA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado Proyecto: Clara Martínez 3 Sentencia del 5 de junio de 2008 C.P. Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié, expediente 15869.