PGN - ESTATUTO TRIBUTARIO - Deducción por amortización de inversiones

NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Impuesto de Renta ESTATUTO TRIBUTARIO-Deducción por amortización de inversiones ESTATUTO TRIBUTARIO-Activos diferidos CONTRIBUYETE-Para el caso que nos ocupa dio aplicación a normas internacionales, concretamente el método reconocido como esfuerzos exitosos Para el caso que nos ocupa, el contribuyente dando aplicación a normas internacionales, concretamente a la FAS19 dio aplicación al método reconocido como “esfuerzos exitosos”, llevando como gastos de operación todos los rubros en que se incurrió por concepto de sísmica y topografía. Ahora bien, de las normas trascritas resulta claro para el despacho que no había necesidad u opción de acudir a normas internacionales debido a que el ordenamiento interno contemplaba un tratamiento específico para este tipo de casos. Por lo que resulta más que claro el hecho de que el legislador hubiese querido que se le diera un tratamiento de activo diferido y no de gasto a dichos rubros. Por lo que los argumentos expuestos por el contribuyente no resultan válidos, pues si bien sus argumentos son razonables no se ajustan con la normatividad que se encontraba vigente a la fecha de los hechos. MINISTERIO PÚBLICO-Observa que la DIAN y el Tribunal dieron plena aplicación a las normas contables y tributarias aplicables al caso sin desconocer la realidad del contribuyente Lo observado por esta agencia del Ministerio Público es que la DIAN y el Tribunal dieron plena aplicación a las normas contables y tributarias aplicables al caso, sin desconocer la realidad del contribuyente, pues de sumo, como ya se ha reconocido por la misma DIAN dichos gastos podrán ser amortizados con rentas de otras explotaciones productivas. Sin

embargo, no pueden ser llevadas directamente como un gasto pues el querer del legislador no fue ese. …, para procuraduría resulta claro que los gastos incurridos por NEW GRANADA ENERGY CORPORATION SUCURSAL COLOMBIA bajo el concepto de estudios de sísmica y topografía, debían ser tratados como activos diferidos y no como gastos. Por otra parte, respecto a la petición subsidiaria referida a la modificación del renglón de activos fijos con el fin de aumentar su cantidad en la suma que fue rechazada por la DIAN, tampoco encuentra el despacho que deba ser aceptada. ESTATUTO TRIBUTARIO-Términos en que el contribuyente puede corregir una declaración tributaria De manera que, la norma a diferencia de lo afirmado por el apelante sí le da la posibilidad al contribuyente de corregir su declaración, pero además, no solo es una opción sino un requisito con el cual se acepta el cargo propuesto por la DIAN para hacerse acreedor de una sanción reducida. De acuerdo con el emplazamiento para corregir N.°… del 14 de abril de 2011, la DIAN le indicó al contribuyente que: Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co 2 Concepto 206-2016-419032 Bogotá D.C., 1 de diciembre de 2016 … los valores llevados como deducciones por concepto de Topografía cuenta PUC 51103502 y sísmica cuenta PUC 51103503 no son procedentes de acuerdo con lo

estipulado en el artículo 67 del Decreto 2649 de 1993, toda vez que las sociedades del sector de los hidrocarburos efectúan inversiones de gran proporción en geología, geofísica, sísmica y en perforación exploratoria, los cuales se deben registrar como un cargo diferido, puesto que corresponde a costos y gastos de los cuales se espera recibir beneficios en periodos futuros…». De esta manera, no es posible acceder a las pretensiones del apelante. 3 Concepto 206-2016-419032 Bogotá D.C., 1 de diciembre de 2016 Señores

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ Referencia: 25000233700020140080801

Radicado: 22683

Asunto: Impuesto de renta

Demandante: NEW GRANADA ENERGY CORPORATION

SUCURSAL COLOMBIANA Demandado: DIAN De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277 numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del C.P.A.C.A.; 30 del Decreto 262 de 2000; y la Resolución 371 de 2005 del Procurador General, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES

1. La demandante solicitó la nulidad de los siguientes actos administrativos: - Liquidación oficial de revisión N.° 312412012000091 del 21 de enero de 2013, por medio de la cual la DIAN propuso un mayor impuesto y una sanción por inexactitud producto de un rechazo de gastos operacionales de

administración (sísmica y topográfica). - Resolución 900.045 del 19 de febrero de 2014, por medio de la cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto en contra del primer acto.

Alegó principalmente que: - No es posible darle un tratamiento de cargo diferido a los desembolsos incurridos en estudios de sísmica y topografía debido a que no existe seguridad en los beneficios futuros que estos puedan producir.

Por ello, para la parte actora las actividades de sísmica y topografía no pueden ser consideradas como acarreadoras de beneficios económicos 4 Concepto 206-2016-419032 Bogotá D.C., 1 de diciembre de 2016 futuros por consistir en actividades de búsqueda de recursos naturales que mientras no son realizadas no aseguran que se vayan a obtener tales beneficios. Expuesto esto, aseguró que la empresa basándose en normas contables internacionales como es el FAS 19, procedió a llevar los gastos directamente al resultado de cada ejercicio, a través de un método reconocido como “esfuerzos exitosos” como gastos de operación. De esta manera, consideró que la DIAN erróneamente contempló las actividades de sísmica y topografía como activos diferidos, toda vez que su esencia es de gasto y nunca de activo.

2. El Tribunal Administrativo de Cundinamarca negó las pretensiones de la demanda indicando que: - A diferencia de la afirmación del demandante referente a que no existía régimen legal aplicable al caso en particular, motivo por el cual se optó por usar una figura contable internacional, el a quo demostró que el régimen jurídico aplicable al caso en discusión es el estipulado en los artículos 142 y

159 del ET, junto con el artículo 67 del Decreto 2649 de 1993. Por lo que no era admisible optar por tratamiento internacional cuando la legislación interna regulaba plenamente el caso. - De acuerdo con el artículo 142 del ET, los gastos involucrados en los estudios de topografía y sísmica deben ser registrados como activos o tratarse como diferidos. - Los gastos operacionales de administración por valor de $ 3.868.756.000 incurridos por la compañía en actividades exploratorias deben ser tratados como cargos diferidos afirmando que lo propio es que se realice la respectiva deducción por amortización de inversiones. - Respecto de la pretensión subsidiaria en la que se solicitaba permitírsele al contribuyente corregir su yerro, indicó que no era posible pues no se encontraba en los términos de corrección del artículo 709 del ET.

3. La demandante apeló la decisión del a quo esgrimiendo los siguientes

argumentos: 5 Concepto 206-2016-419032 Bogotá D.C., 1 de diciembre de 2016 - Los gastos incurridos en topografía y sísmica no pueden ser tenidos como activos por el simple hecho de que no siempre con ellos se encuentra petróleo, pues en el proceso de búsqueda y extracción de hidrocarburos existe incertidumbre de diversas intensidades a lo largo del proceso. Si bien en gracia a discusión se aceptara que el resultado de las actividades de sísmica son un activo intangible debe mencionarse que el resultado de las actividades hoy discutidas son informes que deben ser entregados al estado para ser archivados en una base de datos estatal, lo cual en ningún caso representa un beneficio futuro para mi representada.

• Las actividades de sísmica y topografía no pueden tomarse como activos diferidos, toda vez que su esencia es de gasto pues cumple con los requisitos del artículo 107 del ET. Al aceptarse la interpretación del a quo se estaría sobre estimando los activos de la compañía. - Insistió igualmente de no accederse a sus pretensiones que se le permita modificar el yerro al contribuyente en su declaración privada, modificando el renglón de activos fijos en la suma de $3.868.756.000, correspondiente al rechazo que fue tomado como deducción por mi representada en la declaración de renta del año gravable 2008 y, que atiende a los gastos operacionales de administración sísmica, topografía, perforación y registro.

CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Corresponde a esta Agencia del Ministerio Público emitir su concepto sobre este litigio, lo que hará en los siguientes términos:

1. De acuerdo a las inconformidades planteadas en el recurso de apelación por parte de recurrente, esta procuraduría se pronunciara acerca del siguiente interrogante: ¿Los gastos incurridos por parte de la demandante por concepto de sísmica y topografía deben tener el tratamiento de gasto o de activos diferidos? ¿Se le debe permitir al contribuyente modificar el renglón de activos fijos para aumentarlo en la suma que le fue rechazada del renglón de gastos?

6 Concepto 206-2016-419032 Bogotá D.C., 1 de diciembre de 2016 Régimen Jurídico Normas del estatuto tributario

«Artículo 142. DEDUCCIÓN POR AMORTIZACIÓN DE INVERSIONES. Son

deducibles, en la proporción que se indica en el Artículo siguiente, las inversiones necesarias realizadas para los fines del negocio o actividad, si no lo fueren de acuerdo con otros Artículos de este capítulo y distintas de las inversiones en terrenos. Se entiende por inversiones necesarias amortizables por este sistema, los desembolsos efectuados o causados para los fines del negocio o actividad susceptibles de demérito y que, de acuerdo con la técnica contable, deban registrarse como activos, para su amortización en más de un año o período gravable; o tratarse como diferidos, ya fueren gastos preliminares de instalación u organización o de desarrollo; o costos de adquisición o explotación de minas y de exploración y explotación de yacimientos petrolíferos o de gas y otros productos naturales. También es amortizable el costo de los intangibles susceptibles de demérito. ARTICULO 159. DEDUCCIÓN POR INVERSIONES AMORTIZABLES EN LA INDUSTRIA PETROLERA Y EL SECTOR MINERO. Para los efectos del artículo 142, en las inversiones necesarias realizadas en materia de minas y petróleos, distintas de las efectuadas en terrenos o en bienes depreciables, se incluirán los desembolsos hechos tanto en áreas en explotación como en áreas no productoras, continuas o discontinuas». Decreto 2649 de 1993 Art. 67. Activos diferidos. Deben reconocerse como activos diferidos los recursos, distintos de los regulados en los artículos anteriores, que correspondan a:

1. Gastos anticipados, tales como intereses, seguros, arrendamientos y otros y incurridos para recibir en el futuro servicios, y

2. Cargos diferidos, que representan bienes o servicios recibidos de los cuales se espera obtener beneficios económicos en otros períodos. Se deben registrar como cargos diferidos los costos incurridos durante las etapas de organización, construcción, instalación, montaje y puesta en marcha. Las sumas incurridas en investigación y desarrollo pueden registrarse como cargos diferidos únicamente cuando el producto o proceso objeto del proyecto cumple los siguientes requisitos: a) Los costos y gastos atribuibles se pueden identificar separada mente; b) Su factibilidad técnica esta demostrada; c) Existen planes definidos para su producción y venta, y

7 Concepto 206-2016-419032 Bogotá D.C., 1 de diciembre de 2016 d) Su mercado futuro esta razonablemente definido. Tales sumas pueden diferirse con relación a los varios productos o procesos en que tengan uso alternativo, siempre que cada uno de ellos cumpla dichas condiciones. Se debe contabilizar como impuesto diferido débito el efecto de las diferencias temporales que impliquen el pago de un mayor impuesto en el año corriente, calculado a tasas actuales, siempre que exista una expectativa razonable de que se generará suficiente renta gravable en los períodos en los cuales tales diferencias se revertirán. El valor histórico de estos activos, reexpresado cuando sea pertinente por virtud de la inflación, se debe amortizar en forma sistemática durante el lapso estimado de su recuperación. Así, la amortizacíon de los gastos anticipados se debe efectuar durante el período en el cual se reciban los servicios. La amortizacíon de los cargos diferidos se debe reconocer desde la fecha en que

originen ingresos, teniendo en cuenta que los correspondientes a organización, preoperativos y puesta en marcha se deben amortizar en el menor tiempo entre el estimado en el estudio de factibilidad para su recuperación y la duración del proyecto específico que los originó y, que las mejoras a propiedades tomadas en arrendamiento, cuando su costo no sea reembolsable, se deben amortizar en el período menor entre la duración del respectivo contrato y su vida útil. El impuesto diferido se debe amortizar en los períodos en los cuales se reviertan las diferencias temporales que lo originaron. Caso concreto Para el caso que nos ocupa, el contribuyente dando aplicación a normas internacionales, concretamente a la FAS19 dio aplicación al método reconocido como “esfuerzos exitosos”, llevando como gastos de operación todos los rubros en que se incurrió por concepto de sísmica y topografía. Ahora bien, de las normas trascritas resulta claro para el despacho que no había necesidad u opción de acudir a normas internacionales debido a que el ordenamiento interno contemplaba un tratamiento específico para este tipo de casos. Por lo que resulta más que claro el hecho de que el legislador hubiese querido que se le diera un tratamiento de activo diferido y no de gasto a dichos rubros. 8 Concepto 206-2016-419032 Bogotá D.C., 1 de diciembre de 2016 Por lo que los argumentos expuestos por el contribuyente no resultan válidos, pues si bien sus argumentos son razonables no se ajustan con la normatividad que se encontraba vigente a la fecha de los hechos. Lo observado por esta agencia del Ministerio Público es que la DIAN y el Tribunal

dieron plena aplicación a las normas contables y tributarias aplicables al caso, sin desconocer la realidad del contribuyente, pues de sumo, como ya se ha reconocido por la misma DIAN dichos gastos podrán ser amortizados con rentas de otras explotaciones productivas. Sin embargo, no pueden ser llevadas directamente como un gasto pues el querer del legislador no fue ese. Así las cosas, para procuraduría resulta claro que los gastos incurridos por NEW GRANADA ENERGY CORPORATION SUCURSAL COLOMBIA bajo el concepto de estudios de sísmica y topografía, debían ser tratados como activos diferidos y no como gastos. Por otra parte, respecto a la petición subsidiaria referida a la modificación del renglón de activos fijos con el fin de aumentar su cantidad en la suma que fue rechazada por la DIAN, tampoco encuentra el despacho que deba ser aceptada. Un contribuyente puede corregir una declaración tributaria de conformidad con el artículo 588 del ET, en los siguientes términos: «Sin perjuicio de lo dispuesto en los artículos 709 y 713, los contribuyentes, responsables o agentes retenedores, podrán corregir sus declaraciones tributarias dentro de los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar y antes de que se les haya notificado requerimiento especial o pliego de cargos, en relación con la declaración tributaria que se corrige, y se liquide la correspondiente sanción por corrección. (…) PARAGRAFO. En los casos previstos en el presente artículo, el contribuyente, retenedor o responsable podrá corregir válidamente, sus declaraciones tributarias, aunque se encuentre vencido el término previsto en este artículo, cuando se realice

en el término de respuesta al pliego de cargos o al emplazamiento para corregir». 9 Concepto 206-2016-419032 Bogotá D.C., 1 de diciembre de 2016 Así mismo, lo podrá hacer de acuerdo con el artículo 590 en los siguientes términos: «Habrá lugar a corregir la declaración tributaria con ocasión de la respuesta al pliego de cargos, al requerimiento especial o a su ampliación, de acuerdo con lo establecido en el artículo 709. Igualmente, habrá lugar a efectuar la corrección de la declaración dentro del término para interponer el recurso de reconsideración, en las circunstancias previstas en el artículo 713». Tal como lo prevé el articulo 590 también se podrá modificar conforme al artículo 709 del ET, que indica: «Si con ocasión de la respuesta al pliego de cargos, al requerimiento o a su ampliación, el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, acepta total o parcialmente los hechos planteados en el requerimiento, la sanción por inexactitud de que trata el artículo 647, se reducirá a la cuarta parte de la planteada por la Administración, en relación con los hechos aceptados. Para tal efecto, el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, deberá corregir su liquidación privada, incluyendo los mayores valores aceptados y la sanción por inexactitud reducida, y adjuntar a la respuesta al requerimiento, copia o fotocopia de la respectiva corrección y de la prueba del pago o acuerdo de pago, de los impuestos, retenciones y sanciones, incluida la de inexactitud reducida». (subrayado

fuera de texto) Finalmente, el artículo 713 le otorga una última oportunidad en el que preceptúa que: «Si dentro del término para interponer el recurso de reconsideración contra la liquidación de revisión, el contribuyente, responsable o agente retenedor, acepta total o parcialmente los hechos planteados en la liquidación, la sanción por inexactitud se reducirá a la mitad de la sanción inicialmente propuesta por la Administración, en relación con los hechos aceptados. Para tal efecto, el contribuyente, responsable o agente retenedor, deberá corregir su liquidación privada, incluyendo los mayores valores aceptados y la sanción por inexactitud reducida, y presentar un memorial ante la correspondiente oficina de Recursos Tributarios, en el cual consten los hechos aceptados y se adjunte copia o fotocopia de la respectiva corrección y de la prueba del pago o acuerdo de pago de los impuestos, retenciones y sanciones, incluida la de inexactitud reducida». De manera que, la norma a diferencia de lo afirmado por el apelante sí le da la posibilidad al contribuyente de corregir su declaración, pero además, no solo es una opción sino un requisito con el cual se acepta el cargo propuesto por la DIAN para hacerse acreedor de una sanción reducida. De acuerdo con el 10 Concepto 206-2016-419032 Bogotá D.C., 1 de diciembre de 2016 emplazamiento para corregir N.° 312382011000016 del 14 de abril de 2011, la DIAN le indicó al contribuyente que: «2) los valores llevados como deducciones por concepto de Topografía cuenta

PUC 51103502 y sísmica cuenta PUC 51103503 no son procedentes de acuerdo con lo estipulado en el artículo 67 del Decreto 2649 de 1993, toda vez que las sociedades del sector de los hidrocarburos efectúan inversiones de gran proporción en geología, geofísica, sísmica y en perforación exploratoria, los cuales se deben registrar como un cargo diferido, puesto que corresponde a costos y gastos de los cuales se espera recibir beneficios en periodos futuros…». De esta manera, no es posible acceder a las pretensiones del apelante. Así las cosas, este despacho considera que se debe confirmar la sentencia apelada. Señores Consejeros, con toda atención,

ALVARO JOSÉ MARTÍNEZ ROA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado