PGN - ESTATUTO TRIBUTARIO - El tribunal no esgrimió el fundamento legal

RECURSO DE APELACION-IVA descontable sociedad Cerro Matoso S.A ESTATUTO TRIBUTARIO-Descuento del IVA por adquisición de bienes corporales y de servicios ESTATUTO TRIBUTARIO-Requisitos de necesidad y causalidad del articulo 107 RECURSO DE APELACION-El tribunal no esgrimió el fundamento legal Como bien lo anotó la actora, el Tribunal no esgrimió el fundamento legal relacionado con el carácter de activo fijo de los repuestos importados, pues el solo hecho de estar destinados a la maquinaria con tal connotación, no los convierte por si solos en esa clase de activos. No se demostró que se tratara de la importación de activos fijos para negar el derecho al IVA descontable. En este aspecto el fallo debe revocarse para reconocer este descuento SANCION POR INEXACTITUD-No se presentaron diferencias de criterios entre la contribuyente y la Dian En el presente caso no se presentan diferencias de criterio entre la contribuyente y la DIAN, toda vez que la controversia estuvo referida al aspecto probatorio, no con la interpretación de una norma que conlleve tales diferencias, en la medida que no logró desvirtuar las pruebas con base en las cuales se mantuvieron las glosas formuladas. En ese orden, la sentencia apelada se debe revocar para mantener la glosa relativa al IVA descontable sobre las pólizas adquiridas por la actora y reconocerlo sobre los repuestos adquiridos, y mantener las restantes glosas, y en proporción a éstas la sanción por inexactitud. Señores

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctor JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Referencia: 25000233700020160184601

Radicado: 25295

Asunto: Impuesto sobre las ventas – Iva descontable

Actor: CERRO MATOSO S.A.

Conforme a los artículos 277 numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del C.P.A.C.A.; 30 del Decreto 262 de 2000; el Decreto 1408 de 2019 y las Resoluciones 371 de 2005, y 41 del 23 de enero de 2020 Procurador General, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES

1. La DIAN – Seccional modificó la declaración de corrección del impuesto sobre las ventas del 5° bimestre de 2012 que la sociedad Cerro Matoso S.A. presentó con saldo a favor que disminuyó de $4.737.867.000 a $3.467.060.000, al desconocer impuestos descontables, con lo cual disminuyó el saldo a favor a $629.157.000 e impuso sanción por inexactitud de $1.746.401.600.

2. El Tribunal Administrativo de Cundinamarca profirió sentencia el 31 de octubre de 2019, en la cual anuló parcialmente la actuación demandada, solo en cuanto calculó la sanción por inexactitud atendiendo al principio de favorabilidad. Mantuvo el rechazo del IVA descontable por concepto de repuestos porque fueron usados para remplazar piezas de maquinaria considerada activo fijo frente a la cual no

procedía (art. 491 ET). En cuanto a las pólizas suscritas por la empresa actora aceptó las relacionadas con el amparo de bienes usados en la exploración y extracción de materiales porque tenía relación de causalidad con su actividad. Las expedidas para amparar riesgos en su actividad y bienes de la actora empleados en su actividad de explotación de níquel y otros metales asociados, porque habían cumplido el concepto de gasto amparado por el artículo 107 del ET en renta y no fueron con la finalidad de una garantía de cumplimiento con el Estado o del concesionario minero. Tampoco acepto el relacionado con la capacitación con la empresa E-Consulting International porque no se probó que la capacitación en el idioma inglés hubiera sido a los empleados que utilizaban el programa contable en esa lengua y al personal que manejaba las exportaciones o clientes en el exterior, pues independiente de ello la empresa continuaba con su objeto social.

3. Las partes interpusieron sendos recursos de apelación así: 3.1. La DIAN se opuso al reconocimiento del IVA pagado en las pólizas para riesgo industrial, en construcción y por responsabilidad civil porque no cumplían los requisitos legales del IVA descontable, porque no tenían relación con la actividad productora de renta y no era suficiente el riesgo aducido por el Tribunal en la actividad minera, pues cualquier actividad empresarial supone riesgos, y los seguros no los previenen sino que cubren perjuicios una vez ocurrido el riesgo, lo cual no era coherente con su necesidad.

Sobre este reparo que observa que el Tribunal encontró que las pólizas no tenían por finalidad constituir una garantía única de cumplimiento a favor del Estado o del

cesionario minero y por ello no tenían esa relación de causalidad, y que en las adquiridas para amparar bienes correspondía a principio de precaución y que la póliza 100022 estaba relacionada con bienes utilizados en la exploración y extracción minera y por ello tenía relación de causalidad, igual que las pólizas 100072 y 100019 eran necesarias por la cobertura de siniestros sobre el personal y sobre terceros, para garantizar la productividad. Al respecto, el artículo 488 ET prevé el derecho a descuento, del IVA por las adquisiciones de bienes corporales muebles y servicios, y por las importaciones que, de acuerdo con las normas en renta, sean computables como costo o gasto y se destinen a operaciones gravadas con el IVA. Tal precepto remite a los requisitos de necesidad y causalidad del artículo 107 del ET, frente a los cuales se ha indicado que la relación de causalidad está referida a la conexidad que existe entre el gasto realizado en una actividad productora de renta y esa actividad, según la injerencia que tenga dicho gasto en ella, dentro de una relación causa - efecto, situación que puede acreditarse, bien, mediante el ingreso generado por el gasto o mediante la incidencia directa que tenga en la actividad. También, que la necesidad implica que la erogación sea obligatoria, que el criterio comercial con que se debe medir está referido en la norma a dos parámetros i) a que sea una expensa de las normalmente acostumbradas en cada actividad, y ii) que la ley no limite la expensa como deducible; y que la prueba se debe encauzar a que es una “costumbre normal” hacer la erogación, pero, además, forzosa, pues

la costumbre no anula la calidad de necesaria de la expensa. Y que lo forzoso puede devenir del cumplimiento de obligaciones legales o empresariales1 o de la costumbre mercantil, en este último caso, como hábito, modo habitual de obrar o proceder establecido por tradición o por la repetición de los mismos actos y que puede llegar a adquirir fuerza de precepto2 y que, en todo caso, debe probarse3, y por ello, la expensa será deducible si cumple el criterio de necesidad atendiendo a cualquiera de las circunstancias descritas4. (Resaltamos) Se evidencia que, como lo afirma la DIAN, la constitución de la póliza para ciertos riesgos no constituyen un aspecto de necesidad de la actividad productora de renta en la medida en que esta se desarrolla aún sin tales pólizas, pues no depende de ellas en cuanto no se trata de aquellas que deben constituirse sobre cumplimiento en los contratos estatales, inherentes a la actividad, caso que no fue el comprobado en este asunto. Por tanto, en este aspecto se debe revocar la sentencia apelada. 3.2. La demandante contradice el carácter de activos que el fallo les dio a los repuestos para maquinaria usada en la exploración y extracción porque el Tribunal aplicó indebidamente el artículo 491 ET pues no son activos fijos, afirmación que carece de respaldo legal, tampoco por su manejo contable, además, no tienen la virtualidad de alargar la vida útil del bien o aumentar su capacidad y por ello es un gasto cuyo iva es descontable acorde con la certificación del experto no

desvirtuada. Sobre la capacitación al personal adujo que el 99% de sus ingresos provenía de exportaciones con lo cual demostraba la necesidad del manejo del idioma extranjero por parte de los trabajadores. Solicitó levantar la sanción por inexactitud porque existían diferencias de criterio con la DIAN. Sobre estos rubros el artículo 491 ET preveía que el impuesto a las ventas por la adquisición o importación de activos fijos no otorgará derecho a descuento. Como bien lo anotó la actora, el Tribunal no esgrimió el fundamento legal relacionado con el carácter de activo fijo de los repuestos importados, pues el solo hecho de estar destinados a la maquinaria con tal connotación, no los convierte por si solos en esa clase de activos. No se demostró que se tratara de la 1 Obligaciones derivadas del contrato social o de constitución de la empresa y que se deben cumplir para sacarla adelante, para hacerla productiva y rentable y, por supuesto, para mantener esa productividad y rentabilidad. (Cita de la Sentencia) 2 DRAE. Definición de Costumbre. (ibidem) 3 Artículos 8 y 9 del Co.Co., 190 del C.P.C.(ibidem) 4 Sentencia del 5 de septiembre de 2013 del Consejo de Estado, Sección 4ª, C.P. Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, expediente 18412. importación de activos fijos para negar el derecho al IVA descontable. En este aspecto el fallo debe revocarse para reconocer este descuento. No ocurre lo mismo con la capacitación del personal con el idioma inglés, puesto

que en la apelación no se desvirtuó lo indicado por el Tribunal, acerca de que la configuración de la contabilidad de la actora solo estuviera en ese idioma y sin ello no podría realizarse la actividad productora de renta, razón por la cual debe mantenerse esta glosa. Acerca de la sanción por inexactitud, no se aplica cuando el menor valor a pagar se derive de diferencias de criterio con la Administración, relativos a la interpretación del derecho aplicable, si los datos y cifras declarados son completos y verdaderos. Tal exoneración ocurre cuando el contribuyente considera con el debido fundamento jurídico que tiene derecho a mantener los datos declarados, mientras que el fisco interpreta las normas de tal manera que le desconoce ese derecho, razón por la cual no se trata de una discusión fáctica sino jurídica5. En el presente caso no se presentan diferencias de criterio entre la contribuyente y la DIAN, toda vez que la controversia estuvo referida al aspecto probatorio, no con la interpretación de una norma que conlleve tales diferencias, en la medida que no logró desvirtuar las pruebas con base en las cuales se mantuvieron las glosas formuladas. En ese orden, la sentencia apelada se debe revocar para mantener la glosa relativa al IVA descontable sobre las pólizas adquiridas por la actora y reconocerlo sobre los repuestos adquiridos, y mantener las restantes glosas, y en proporción a éstas la sanción por inexactitud. Conforme a lo expuesto, esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente a la H. Sala, revocar parcialmente la sentencia apelada, en el

sentido anotado. Señores Consejeros, con toda atención, 5 Consejo de Estado, sentencia del 13 de septiembre de 2007, expediente 15129.

ANTONIO JOSÉ NÚÑEZ TRUJILLO

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado

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