PGN - ESTATUTO TRIBUTARIO - Se refiere a las correcciones que disminuyan el valor a pagar

NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Liquidación oficial de revisión SANCIÓN POR INEXACTITUD-Procedencia ESTATUTO TRIBUTARIO-Se refiere a las correcciones que disminuyan el valor a pagar o aumentar el saldo a favor/LIQUIDACIÓN OFICIAL DE CORRRECCIÓN-La administración es quien debe practicarla dentro de los seis meses siguientes a la fecha de la fecha de la solicitud Se observa que el artículo 589 del Estatuto Tributario, que se refiere a las correcciones que disminuyan el valor a pagar o aumenten el saldo a favor, exige que para hacer dicha corrección se debe elevar solicitud a la administración de impuestos y aduanas correspondiente dentro del año siguiente al vencimiento del término para presentar la declaración. En el inciso segundo, establece la mencionada norma que la administración debe practicar la liquidación oficial de corrección, dentro de los seis meses siguientes a la fecha de la solicitud en debida forma y que la corrección a que se refiere este artículo no impide la facultad de revisión, la cual se contará a partir de la fecha de la corrección. …, una vez practicada la liquidación oficial de corrección, el 3 de agosto de 2010, la administración contaba con dos años, es decir hasta el 3 de agosto de 2012, para notificar el requerimiento especial que, en el presente asunto, se realizó el 25 de agosto de 2011; razón por la cual no procede el cargo propuesto por el demandante respecto a que la Administración intenta modificar una liquidación oficial de corrección que se encuentra en firme y menos aún, afirmar que la liquidación oficial de revisión constituye una revocatoria unilateral de un acto particular para lo cual se requería el

consentimiento expreso y escrito del titular del derecho, de conformidad con el artículo 73 del C.C.A. LIQUIDACIÓN OFICIAL DE CORRRECCIÓN-No se encontraba en firme cuando fue modificada por la liquidación oficial de revisión acusada …, no proceden los cargos contra la sentencia de primera instancia toda vez que (i) la liquidación oficial de corrección no se encontraba en firme cuando fue modificada mediante la liquidación oficial de revisión acusada y (ii) los actos demandados no han revocado la liquidación oficial de corrección, sólo la han modificado, en ejercicio de la facultad de revisión propia de la Administración de Impuestos. NULIDAD DE ACTOS ACUSADOS-No procede por inexistencia de la declaración del proveedor ficticio Con fundamento en el artículo 671 del Estatuto Tributario, la demandante alega que no existiendo declaración de proveedores ficticios no se puede afirmar que se esté en presencia de operaciones ficticias. Al respecto, el Consejo de Estado1 ha manifestado que dicho artículo no condiciona a tal trámite el rechazo de las compras, frente a impuestos descontables. 1 Sentencia de 19 de marzo de 1999, Expediente 9154, C.P. Dr. Julio Enrique Correa Restrepo Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 Nº 15-80 piso 19 Tel. 5878750 Ext.: 11931/32 www.procuraduria.gov.co Expediente 23530 2 Entonces, no existiendo la exigencia de la declaración de proveedores ficticios, para el desconocimiento de las compras frente a las cuales la DIAN no pudo comprobar su realidad, basta con los indicios encontrados para efectuar el rechazo de dichas

operaciones comerciales. …, no procede el cargo de nulidad de los actos acusados por inexistencia de la declaración del proveedor ficticio. 3 Expediente 23530 Concepto 202 2018-193672 Bogotá D.C., 28 de mayo de 2018 Señores

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo – Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctor JORGE OCTAVIO RAMIREZ RAMIREZ Referencia: 25000233700020130140001

Radicado: 23530

Asunto: Impuesto sobre las Ventas Actor: RUFINO ARIAS RAMIREZ De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y la Resolución 371 del 6 de octubre de 2005 expedida por el Procurador General de la Nación, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto, dentro del trámite de la segunda instancia, en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES 1.- El 12 de marzo de 2008 el contribuyente RUFINO ARIAS RAMIREZ, presentó declaración inicial del impuesto a las ventas por el primer bimestre del año gravable 2008, con saldo a favor. El 15 de septiembre de 2009, presentó proyecto de corrección de la declaración de IVA del primer bimestre de 2008 (autoadhesivo 5201330017743). Expediente 23530 4

2.- El 3 de agosto de 2010, la Administración profirió Liquidación Oficial de Corrección 322412010000582, respecto de la declaración presentada en autoadhesivo 5201330017743, con saldo a favor de $750’445.000. 3.- El 25 de agosto de 2011, la entidad demandada emitió Requerimiento Especial 322392011000217, proponiendo al contribuyente la modificación de la Liquidación Oficial de Corrección 322412010000582 del 3 de agosto de 2010, respecto del período 1 del año gravable 2008. 4.- La DIAN, a través de la Liquidación Oficial de Revisión 322412012000013 de 9 de mayo de 2012, rechazó los valores consignados en la Liquidación Oficial de Corrección 322412010000582 del 3 de agosto de 2010, respecto del primer bimestre del año gravable 2008, modificando el Renglón 37 – compras y servicios gravados; el renglón de impuestos descontables por compras y servicios gravados, proponiendo un mayor valor a pagar y la sanción por inexactitud. 5.- La Administración, mediante la Resolución 900.266 del 30 de mayo de 2013, resolvió desfavorablemente el recurso de reconsideración interpuesto contra la liquidación oficial de revisión. 6.- El contribuyente RUFINO ARIAS RAMIREZ, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, procedió a demandar la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 322412012000013 del 9 de mayo de 2012 y de la Resolución 900.266 del 30 de mayo de 2013, por las cuales la DIAN modificó la Liquidación Oficial de Corrección 322412010000582 de 3 de

agosto de 2010, respecto de la declaración del IVA por el primer período del año 2008. Como consecuencia de las anteriores declaraciones solicita, a título de restablecimiento del derecho, se declare la firmeza de la Liquidación Oficial de Corrección de 3 de agosto de 2010. 5 Expediente 23530 Invocó como normas violadas los artículos 62 y 73 del C.C.A.; 88, 671 y 683 del Estatuto Tributario. 7.- El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, mediante sentencia de 20 de septiembre de 2017, declaró la nulidad parcial de los actos demandados en cuanto modificó la sanción por inexactitud por aplicación del principio de favorabilidad, previas las siguientes consideraciones: 7.1.- Firmeza de la declaración de corrección de 3 de agosto de 2010. El artículo 856 del E.T., establece la posibilidad que tiene la Administración para verificar la veracidad de las declaraciones que presenten saldos a favor y sean objeto de devolución. Frente a la Liquidación Oficial de Corrección del IVA del 3 de agosto de 2010, no se puede predicar firmeza por haber sido expedido, dentro del término legal, el Requerimiento Especial 322392011000217 el 25 de agosto de 2011; toda vez que los dos años con los que contaba la Administración para hacerlo, se cuentan a partir de la corrección. Entonces, no prospera el cargo de firmeza de la declaración de corrección. 7.2.- Competencia de la DIAN para proferir los actos acusados. La Administración practicó liquidación oficial de revisión, en forma oportuna, de conformidad con las facultades otorgadas en los artículos 560, 691, 702, 710 y

712 del Estatuto Tributario y 39, 46 y 47 del Decreto 4048 del 22 de octubre de 2008. 7.3.- Procedencia del rechazo de costos, deducciones e impuestos descontables por simulación de compras. Expediente 23530 6 En cuanto al rechazo de compras y servicios gravados en cuantía de $5.014’068.000, obedeció a que las operaciones de compra son ficticias pues a

los proveedores SUAREZ VALENCIA SOCIAL, COMERCIALIZADORA

MERCANTIL DE BOGOTA LTDA., COMERCIALIZADORA CENTRAL DE DISTRIBUCIONES LTDA, PROVEEDORA GENERAL DE LA SABANA y COMERCIALIZADORA QUÍMICA DE OCCIDENTE LTDA, no se les pudo localizar por cuanto en la direcciones reportadas en el RUT, se encontraron situaciones como: no viven, nunca ha funcionado en esa dirección, la dirección corresponde a un cementerio, funciona hace cinco meses y los empleados se encuentran fuera del país, no posee bodega, la nomenclatura no existe, etc. 7.4.- Procedencia de la sanción por inexactitud. Procede la sanción por inexactitud por cuanto el contribuyente registró en la declaración compras y servicios gravados en cuantía de $5.320’419.000 y la administración determinó que las operaciones simuladas ascienden a $5.014’067.720. Entonces, teniendo como resultado un mayor saldo a pagar por un mayor impuesto a cargo, al ser rechazados compras y servicios gravados, se hace viable la aplicación de la sanción. Pone de presente la Sala que mediante el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016,

se modificó el artículo 640 del E.T., y estableció que “el principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior”. La Ley 1819 de 2016, establece la sanción por inexactitud en el 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente. En consideración a lo anterior, la Sala da aplicación al principio de favorabilidad y establece la sanción por inexactitud en el 100% (no el 160% liquidado en los actos demandados). 7 Expediente 23530 8.- El contribuyente RUFINO ARIAS RAMIREZ, por intermedio de apoderado judicial, interpuso recurso de apelación contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, fundamentado en los siguientes puntos: 8.1.- La Liquidación Oficial Impuesto sobre las Ventas – Corrección 322412010000582 de 3 de agosto de 2010, adquirió firmeza al no haber sido recurrida por el contribuyente (artículo 62 del C.C.A). Por lo tanto, dicha liquidación quedó ejecutoriada e hizo tránsito a cosa juzgada. De acuerdo con el artículo 73 del C.C.A., cuando un acto administrativo haya creado o modificado una situación jurídica de carácter particular y concreto o reconocido un derecho de igual categoría, no podrá ser revocado sin el consentimiento expreso y escrito del respectivo titular. Entonces, la DIAN no puede revocar unilateralmente la liquidación oficial de corrección, sin consentimiento del contribuyente, a través de la liquidación

oficial de revisión. 8.2.- Procedencia de la exclusión de costos por compras a proveedores ficticios. Se desconoció el valor de compras y servicios gravados por cuanto los contribuyentes que se relacionan, a juicio de la administración, son inexistentes. En las visitas adelantadas por la Administración a cada uno de los contribuyentes, tres años después de la relación comercial, éstos no se ubicaron; sin embargo, esto no implica que sean inexistentes, pues no media decisión judicial o administrativa que así los declare. Por tanto, desconocer las relaciones comerciales adelantadas con los proveedores constituye un desconocimiento al espíritu de justicia consagrado en el artículo 683 del E.T. Expediente 23530 8 CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO En esta oportunidad, se concreta el análisis a la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión 322412012000013 del 9 de mayo de 2012 y de la Resolución 900.266 del 30 de mayo de 2013, por las cuales la DIAN le modificó al contribuyente RUFINO ARIAS RAMIREZ, la Liquidación Oficial de Corrección 322412010000582 del 3 de agosto de 2010, correspondiente al IVA del primer período del año 2008. Precisado lo anterior, procede esta agencia del Ministerio Público a emitir concepto, refiriéndose a los motivos de inconformidad expuestos por el recurrente: 1.- Insiste el demandante en que la liquidación oficial de corrección se encontraba en firme y que la administración no podía revocarla unilateralmente mediante los actos acusados. No es de recibo pensar que como el contribuyente no interpone recurso contra la liquidación oficial de corrección, solicitada por él mismo, ésta queda en firme

y que, por tal razón, la Administración queda en imposibilidad de ejercer su facultad fiscalizadora. Se observa que el artículo 589 del Estatuto Tributario, que se refiere a las correcciones que disminuyan el valor a pagar o aumenten el saldo a favor, exige que para hacer dicha corrección se debe elevar solicitud a la administración de impuestos y aduanas correspondiente dentro del año siguiente al vencimiento del término para presentar la declaración. En el inciso segundo, establece la mencionada norma que la administración debe practicar la liquidación oficial de corrección, dentro de los seis meses siguientes a la fecha de la solicitud en debida forma y que la corrección a que se refiere este artículo no impide la facultad de revisión, la cual se contará a partir de la fecha de la corrección. 9 Expediente 23530 Así las cosas, una vez practicada la liquidación oficial de corrección, el 3 de agosto de 2010, la administración contaba con dos años, es decir hasta el 3 de agosto de 2012, para notificar el requerimiento especial que, en el presente asunto, se realizó el 25 de agosto de 2011; razón por la cual no procede el cargo propuesto por el demandante respecto a que la Administración intenta modificar una liquidación oficial de corrección que se encuentra en firme y menos aún, afirmar que la liquidación oficial de revisión constituye una revocatoria unilateral de un acto particular para lo cual se requería el consentimiento expreso y escrito del titular del derecho, de conformidad con el artículo 73 del C.C.A. Por lo tanto, no proceden los cargos contra la sentencia de primera instancia toda vez que (i) la liquidación oficial de corrección no se encontraba en firme

cuando fue modificada mediante la liquidación oficial de revisión acusada y (ii) los actos demandados no han revocado la liquidación oficial de corrección, sólo la han modificado, en ejercicio de la facultad de revisión propia de la Administración de Impuestos. 2.- Afirma el recurrente que la Administración no puede desconocer las compras realizadas a los proveedores que no pudo localizar, por cuanto los mismos no han sido declarados ficticios. .- Respecto a las compras que dan lugar al impuesto descontable, la DIAN no está obligada a observar únicamente las facturas presentadas por el contribuyente, sino que en cumplimiento de su facultad fiscalizadora está llamada a establecer la real existencia de las operaciones comerciales y, en virtud de dicha facultad, la Administración realizó las visitas a los proveedores para verificar que las compras realmente correspondían a lo declarado por el demandante. Se precisa que la DIAN estaba facultada para investigar los hechos declarados en la liquidación oficial de corrección del IVA, correspondiente al primer bimestre de 2008. Expediente 23530 10 De la investigación desarrollada por la DIAN, se desprende que con los

proveedores SUAREZ VALENCIA SOCIAL, COMERCIALIZADORA

MERCANTIL DE BOGOTA LTDA., COMERCIALIZADORA CENTRAL DE

DISTRIBUCIONES LTDA, PROVEEDORA GENERAL DE LA SABANA y COMERCIALIZADORA QUÍMICA DE OCCIDENTE LTDA, respecto de los cuales informa el demandante haber realizado operaciones comerciales (compras), no fue posible verificar la realidad de dichas operaciones. Lo anterior por cuanto al desplazarse la Administración a las direcciones informadas en el RUT, se encontró con diferentes situaciones como por ejemplo que el proveedor no vive allí, que en la dirección nunca ha funcionado la

industria, que en la dirección funciona un cementerio, que los empleados se encuentran fuera del país pero la empresa no tiene bodega y que la nomenclatura no existe. Las anteriores situaciones impidieron que la DIAN estableciera la realidad económica de las compras realizadas por el demandante y la real existencia de proveedores, razones que la llevaron a desconocer compras gravadas y, por ende, el impuesto descontable a que daban lugar las mismas. En esta instancia, el recurrente no logra desvirtuar los hechos que llevaron al desconocimiento de las compras, por tal razón, se deben mantener las glosas toda vez que estamos frente a unos indicios que llevan a concluir la inexistencia de las operaciones de compras declaradas por el contribuyente. .- Con fundamento en el artículo 671 del Estatuto Tributario, la demandante alega que no existiendo declaración de proveedores ficticios no se puede afirmar que se esté en presencia de operaciones ficticias. Al respecto, el Consejo de Estado2 ha manifestado que dicho artículo no condiciona a tal trámite el rechazo de las compras, frente a impuestos descontables. 2 Sentencia de 19 de marzo de 1999, Expediente 9154, C.P. Dr. Julio Enrique Correa Restrepo 11 Expediente 23530 Entonces, no existiendo la exigencia de la declaración de proveedores ficticios, para el desconocimiento de las compras frente a las cuales la DIAN no pudo comprobar su realidad, basta con los indicios encontrados para efectuar el rechazo de dichas operaciones comerciales. Así las cosas, no procede el cargo de nulidad de los actos acusados por inexistencia de la declaración del proveedor ficticio.

3.- Si bien es cierto que en los términos del artículo 771-2 para la procedencia del impuesto descontable en IVA se requieren las facturas con el cumplimiento de los requisitos allí establecidos, ello no obsta para que la DIAN cumpla con su deber de investigar la realidad de las operaciones en ellas consignadas, como en efecto lo hizo en el caso que nos ocupa, por tal razón no se puede predicar un desconocimiento al espíritu de justicia (artículo 683 del E.T.) Por lo anterior, no proceden los cargos expuestos contra la sentencia de primera instancia, la cual deberá ser confirmada. Por lo expuesto, esta agencia del Ministerio Público solicita a la Honorable Sala proceder a confirmar la sentencia de 20 de septiembre de 2017, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca. De los Señores Consejeros,

MAURICIO MICHEL MOLANO CURREA

Procurador Sexto Delegada ante el Consejo de Estado

Proyecto: Clara Martínez