PGN - ESTATUTO TRIBUTARIO - Sólo le permite la deducción por pago de regalías de la renta

ACCIÓN DE SIMPLE NULIDAD-Concepto por medio del cual la DIAN indicó que son deducibles para efectos de la determinación de la renta líquida las regalías que se causen por la explotación de los recursos no renovables ESTATUTO TRIBUTARIO-Determina qué impuestos se pueden deducir de la renta bruta y en qué condiciones/ESTATUTO TRIBUTARIO-Sólo le permite la deducción por pago de regalías de la renta bruta a las entidades descentralizadas Los artículos 104 y siguientes del Estatuto Tributario, determinaron que impuestos, y demás, se pueden deducir de la renta bruta y en qué condiciones (impuesto de Industria y Comercio, aportes parafiscales, intereses) …, no hay una norma expresa que permita la deducción de regalías pagadas al Estado por parte de empresas privadas por la explotación de recursos no renovables. El artículo 116 del Estatuto Tributario solo le permite la deducción por pago de regalías de la renta bruta a las entidades descentralizadas. Siendo este artículo una disposición clara que no permite interpretaciones. DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN-Su oficina jurídica excedió sus facultades al emitir el concepto objeto de la Litis/ESTATUTO TRIBUTARIO-Concepto sobre regalías La Oficina Jurídica de la DIAN excedió sus facultades al emitir el Concepto 015766 de 2005, pues concedió un beneficio a las empresas privadas no previsto en las normas tributarias, toda vez que, otorgó la posibilidad de descontar el pago de las regalías de la renta bruta a

empresas privadas cuando esto no fue aprobado por el Congreso. En relación con el concepto sobre las regalías a que se refiere el artículo 116 del E.T., se observa: La DIAN justifica la interpretación que realiza en el Concepto 015766 de 2005, en que antes las regalías, participaciones y otras contribuciones, que debían pagar los organismos descentralizados a la Nación y a las entidades territoriales, eran deducibles del impuesto a la renta – descuento tributario - y que la finalidad del artículo 116 del E.T. era colocar a esos organismos igual que los demás contribuyentes para quienes constituían deducciones y que por eso las regalías que cumplieran los requisitos legales eran deducibles para todos los contribuyentes. Según los antecedentes referidos por la DIAN, se observa que la modificación legal estuvo orientada a que los organismos descentralizados no efectuaran la deducción de las regalías disminuyendo los impuestos (descuento tributario), porque resultaba inequitativo frente al «resto de contribuyentes». Pero esa expresión no tiene el alcance para que la DIAN pueda «interpretar» que se trata de contribuyentes que, siendo distintos a los organismos descentralizados, se deban incluir dentro del beneficio de la deducción por regalías, puesto que el artículo 116 se refirió únicamente a los organismos descentralizados para que no siguieran afectando los impuestos que debían pagar. DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN-Por medio del concepto demandado no se podía realizar una interpretación como beneficio a todos los contribuyentes/DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

DIAN-Sólo está facultada para interpretar y aplicar las normas tributarias Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co Expediente 19950 2 Por eso, por medio del Concepto demandado, la DIAN no podía realizar una interpretación que crease un beneficio a ‘todos’ los contribuyentes, cuando se trató solo de establecer para los organismos descentralizados, una regulación distinta de la que traían. En este caso, se trata de beneficiar a los contribuyentes diferentes de los organismos descentralizados a los cuales específicamente está dirigido el artículo 116, de cuyo contenido no resulta propio hacer la inclusión que realiza la DIAN. Téngase en cuenta que la facultad de interpretación de la DIAN tal como está regulada en el numeral 7, del artículo 11, del Decreto 1265 de 1999, tan solo le otorga la posibilidad de interpretar y aplicar las normas tributarias, pues este establece que la DIAN podrá: Bajo la figura de interpretar lo que quiso decir el legislador en la ley no se pueden regular aspectos no incluidos en las normas tributarias, razón por la cual esta Agencia del Ministerio Público considera que el Concepto 015766 de 2005, emitido por la entonces Oficina Jurídica la DIAN debe ser anulado. Expediente 19950 3 Concepto 074-2017-562266 Bogotá D.C., 17 de abril de 2017 Honorables

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejera Ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Referencia: 11001032700020130000700

Radicado: 19950

Asunto: IMPUESTO DE RENTA – SIMPLE NULIDAD DE

CONCEPTO TRIBUTARIO 015766 DE 2005

Actor: JORGE ENRIQUE ROBLEDO CASTILLO Y OTROS Demandado: DIAN De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277 numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del C.P.A.C.A.; 30 del Decreto 262 de 2000; y la Resolución 371 de 2005 del Procurador General, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto en el asunto de la referencia.

1. ANTECEDENTES 1.- La parte demandante pretende la nulidad del Concepto 015766 de 2005, por medio del cual la DIAN indicó, que son deducibles para efectos de la determinación de la renta líquida, las regalías que se causan por la explotación de los recursos no renovables, sin distinción de la clase de contribuyente (entidades descentralizadas o empresas del sector privado). 2.- Indicó el demandante, que el concepto de la DIAN está haciendo una interpretación extensiva inadecuada del artículo 116 del Estatuto Tributario, el cual indica que «Los impuestos, regalías y contribuciones, que los organismos descentralizados deban pagar conforme a disposiciones vigentes a la Nación u otras entidades territoriales, serán deducibles de la renta bruta del respectivo contribuyente, siempre y cuando cumplan los requisitos que para su deducibilidad exigen las normas vigentes».

Expediente 19950 4 3.- Para los demandantes el artículo 116 es claro al indicar que son solo los organismos descentralizados quienes pueden deducir de la renta bruta lo pagado por concepto de impuestos, regalías y contribuciones. 4.- Por su parte, la DIAN asegura que el artículo 116 no es claro, pues este no es excluyente, ni otorga únicamente el beneficio a los entes descentralizados. Motivo por el cual asegura que es necesario acudir a una interpretación teleológica de la norma. En aras de revisar el espíritu de la norma y verificar que fue lo que quiso el legislador con esta, la DIAN indica que se remitió a revisar los antecedentes del artículo 116 del Estatuto Tributario, cuya norma fuente resulta ser el artículo 38 de la Ley 75 de 1996, para lo cual transcribió los apartes pertinentes de la explicación del articulado del Proyecto de ley N.° 98 de 1986 y de la Ponencia para primer debate, aclarando de paso que el artículo 38, inicialmente estaba codificado en el artículo 34.

Explicación del articulado: «Artículo 34. Corrige un error de redacción existente en el artículo 6° del Decreto 1979 de 1974, conforme al cual las deducciones por impuestos, regalías, participaciones y otras contribuciones de los organismos descentralizados, eran una deducción no de la renta bruta del contribuyente sino del impuesto, creando así una situación de inequidad frente al resto de contribuyentes». (Senado de la República. Historia de las leyes.

Legislatura de 1986. Tomo V, Bogotá, D. E., 1989, página128).

Pliego de modificaciones de la Comisión Tercera del honorable Senado de la República: «Artículo 38. Con la modificación propuesta se iguala totalmente el régimen aplicable al sector privado y al sector público en lo referente a deducciones sobre la renta bruta. En este orden de ideas se elimina la deducibilidad de las participaciones y la expresión personas que puede conducir a diversidad de interpretaciones en esta materia». (Senado de la República. Historia de las leyes. Legislatura de 1986. Tomo V, Bogotá, D.E.,1989,página251). El artículo 6° del Decreto Legislativo 1979 de 1974, derogado expresamente por el artículo 108 de la Ley 75 de 1986, establecía: «Artículo 6°. Los impuestos, regalías, participaciones y otras contribuciones que los organismos descentralizados deban pagar conforme a disposiciones vigentes a la Nación y otras entidades territoriales o personas, se seguirán pagando en la forma establecida, y serán deducibles de los impuestos que sobre la renta y complementarios deban cubrir conforme al presente decreto». Expediente 19950 5

Con lo que llegó a concluir que: «De los textos anteriores, se colige que la finalidad del artículo 38 de la Ley 75 de 1986 no es otra que colocar en igualdad de condiciones, a los organismos descentralizados frente a los demás contribuyentes del impuesto sobre la renta, como quiera que los primeros, se vieron favorecidos por el artículo 6° del Decreto Legislativo 1979 de 1974, que les permitió tratar como descuento tributario, aquellos conceptos que para la

generalidad de los contribuyentes constituían deducciones. En consecuencia, es forzoso concluir, que para efectos de la determinación de la renta líquida, las regalías son deducibles, para toda clase de contribuyentes, siempre y cuando cumplan los requisitos generales y especiales, que para su procedencia, según el caso, exige la legislación tributaria».

2. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Corresponde a esta Agencia del Ministerio Público emitir su concepto sobre este litigio, lo que hará en los términos siguientes: Consideraciones del despacho 1.- Los artículos 104 y siguientes del Estatuto Tributario, determinaron que impuestos, y demás, se pueden deducir de la renta bruta y en qué condiciones

(impuesto de Industria y Comercio, aportes parafiscales, intereses) Así las cosas, no hay una norma expresa que permita la deducción de regalías pagadas al Estado por parte de empresas privadas por la explotación de recursos no renovables. El artículo 116 del Estatuto Tributario solo le permite la deducción por pago de regalías de la renta bruta a las entidades descentralizadas. Siendo este articulo una disposición clara que no permite interpretaciones. La Oficina Jurídica de la DIAN excedió sus facultades al emitir el Concepto 015766 de 2005, pues concedió un beneficio a las empresas privadas no previsto en las normas tributarias, toda vez que, otorgó la posibilidad de descontar el pago de las regalías de la renta bruta a empresas privadas cuando esto no fue aprobado por el Congreso. Expediente 19950 6 En relación con el concepto sobre las regalías a que se refiere el artículo 116 del

E.T., se observa: La DIAN justifica la interpretación que realiza en el Concepto 015766 de 2005, en que antes las regalías, participaciones y otras contribuciones, que debían pagar los organismos descentralizados a la Nación y a las entidades territoriales, eran deducibles del impuesto a la renta – descuento tributario - y que la finalidad del artículo 116 del E.T. era colocar a esos organismos igual que los demás contribuyentes para quienes constituían deducciones y que por eso las regalías que cumplieran los requisitos legales eran deducibles para todos los contribuyentes. Según los antecedentes referidos por la DIAN, se observa que la modificación legal estuvo orientada a que los organismos descentralizados no efectuaran la deducción de las regalías disminuyendo los impuestos (descuento tributario), porque resultaba inequitativo frente al «resto de contribuyentes». Pero esa expresión no tiene el alcance para que la DIAN pueda «interpretar» que se trata de contribuyentes que, siendo distintos a los organismos descentralizados, se deban incluir dentro del beneficio de la deducción por regalías, puesto que el artículo 116 se refirió únicamente a los organismos descentralizados para que no siguieran afectando los impuestos que debían pagar. La referencia a otros contribuyentes está hecha de manera general por el hecho de que estos deben acudir al sistema general de deducciones, para efectos de que sus costos y gastos le sean reconocidos, de donde no hay manera de inferir que puedan deducir las regalías pagas a título de costos o gasto, pues el legislador no lo ha dicho expresamente como sí lo hizo respecto de los organismos descentralizados.

Es bien sabido que esa clase de beneficios, solo son concedidos por el legislador como instrumentos a través de los cuales determina el alcance y contenido del tributo, ya sea por razones de política fiscal o extrafiscal, teniendo en cuenta cualidades especiales del sujeto gravado o determinadas actividades económicas que se busca fomentar, como ocurre en el caso de las exenciones. Expediente 19950 7 Por eso, por medio del Concepto demandado, la DIAN no podía realizar una interpretación que crease un beneficio a ‘todos’ los contribuyentes, cuando se trató solo de establecer para los organismos descentralizados, una regulación distinta de la que traían. En este caso, se trata de beneficiar a los contribuyentes diferentes de los organismos descentralizados a los cuales específicamente está dirigido el artículo 116, de cuyo contenido no resulta propio hacer la inclusión que realiza la DIAN. Téngase en cuenta que la facultad de interpretación de la DIAN tal como está regulada en el numeral 7, del artículo 11, del Decreto 1265 de 1999, tan solo le otorga la posibilidad de interpretar y aplicar las normas tributarias, pues este establece que la DIAN podrá: «Absolver las consultas escritas que se formulen sobre interpretación y aplicación de las normas tributarias nacionales, en materia aduanera o de comercio exterior, en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, y en materia de control de cambios por importación y exportación de bienes y servicios, gastos asociados a las mismas, financiación en moneda extranjera de importaciones y exportaciones, y subfacturación y sobrefacturación

de estas operaciones». Bajo la figura de interpretar lo que quiso decir el legislador en la ley no se pueden regular aspectos no incluidos en las normas tributarias, razón por la cual esta Agencia del Ministerio Público considera que el Concepto 015766 de 2005, emitido por la entonces Oficina Jurídica la DIAN debe ser anulado. Señores Consejeros, con toda atención,

MAURICIO MICHEL MOLANO CURREA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado