PGN - EXPENSAS NECESARIAS - Son deducibles según regulación legal

NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Contra actos administrativos en relación con liquidación oficial de revisión de impuesto de renta IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Deducción de expensas necesarias EXPENSAS NECESARIAS-Son deducibles según regulación legal CONTRIBUYENTE-Al registrar una segunda actividad como generadora de renta no puede argumentar que combustible adquirido en otro año era para generar rentas Revisado el proceso sub-judice, se encuentra demostrado que el actor/ contribuyente registró en año 2010, a través de la modificación del RUT como segunda actividad generadora de renta, “la agrícola”. Por la anterior razón, no puede argumentar que el combustible adquirido en el año 2009, era para generar rentas por actividades agrícolas, pues como se anotó tal actividad solo pudo generar ingresos y por ende la posibilidad de generar deducciones o costos para las actividades realizadas con posterioridad al año 2010. CONTRIBUYENTE-Llevó como costo un mayor valor en el sub examine En el presente caso, la DIAN objetó las deducciones y costos correspondientes al año gravable 2009, por lo tanto en concepto de esta Agencia del Ministerio Público no puede haber relación de causalidad entre el combustible adquirido en 2009, llevado como costo y la actividad de renta generada en el 2010, motivo por la cual el cargo no debería haber prosperado. No sobra resaltar, y como bien lo advirtió el A quo que con fundamento en el artículo 87 del E.T., los pagos de medicina pre-pagada solo es posible llevar como costo el 50% de los ingresos que perciban por razón de la actividad propia, cuando se trate de profesionales

independientes. En el caso sub-judice, el contribuyente llevó como costo un mayor valor. IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Sanción de inexactitud es procedente pero se debe reducir al 100% de diferencia entre valor declarado y valor liquidado por administración Frente a la sanción de inexactitud este Despacho considera que es procedente, toda vez, que el actor incorporó a su declaración privada, deducciones y costos que no pudo demostrar, generando con ello un menor valor a pagar por la liquidación del impuesto de renta del año gravable 2009. Dichos errores no se debieron a diferencias de criterios de interpretación o de errores de apreciación. Sin embargo, este Agencia del Ministerio Público considera que es viable la reducción de la sanción de inexactitud al 100% de la diferencia entre el valor declarado y el valor liquidado por la administración tributaria, en virtud del principio de favorabilidad y lo previsto en la Ley 1819. Sobre la no condena en costas, es preciso indicar, que la Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado, considera que no debe haber condena en costas por cuanto estas no fueron probadas en el proceso por ninguna de las partes. Teniendo en cuenta lo expuesto, esta Agencia del Ministerio Publico, le solicita a la Sección Cuarta del Consejo de Estado revocar parcialmente la sentencia apelada, ordenando la re liquidación los valores que no se debieron incorporar como costos o deducciones en la sentencia apelada e imponiendo la Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co

2 sanción de inexactitud para el contribuyente en los términos 647 del E.T, disminuida a los porcentajes previstos en la Ley 1819. Concepto 147 2019 243781 Bogotá, D.C. Mayo 20 de 2019 Señores Magistrados

CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo Sección Cuarta

E. S. D.

Ref.: Magistrado Ponente: Stella Jeannette Carvajal Basto Radicado: 25000 23 37 00 2014 01172 00

Interno: 22661

Actor: Guillermo Rojas Duque

Demandado: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales Naturaleza del Negocio: Impuesto de Renta Conforme a los artículos 277 numerales 1, 3, y 7 de la Constitución Política, 247 de C.P.A.C.A., 30 del Decreto 262 de 2000, 371 de 2005, Resoluciones, 425 y 465 de 2019, expedidas por el Procurador General de la Nación, esta Agencia de Ministerio Público procede a emitir concepto sobre el asunto en la referencia, así:

A. ANTECEDENTES

1. HECHOS En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, el señor Guillermo Rojas Duque, solicitó al Tribunal Administrativo de Cundinamarca, que declarara: 1.1. Nula la Liquidación Oficial de Revisión 3224120000259 del 23 de abril de 2013, proferida por la Division de liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá. 1.2. Nula la Resolución 90015 del 23 de mayo de 2014, expedida por la

Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la DIAN, con la cual se confirma la Liquidación Oficial citada en el numeral anterior . 1.3. A título de Restablecimiento del Derecho, solicita se modifiquen los actos administrativos demandados en forma ajustada a la realidad jurídica y fiscal del contribuyente del año fiscal 2009, reconociendo los costos y deducciones hasta el monto señalado en la declaración privada. Así mismo, pidió que no se declare que no hay lugar a la Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co 4 sanción de inexactitud y en forma subsidiaria se reconozcan los costos presuntos en el evento de que no se acepten las pretensiones principales.

2. DE LA DEMANDA Y LA COTESTACION A LA MISMA.

Los hechos, concepto de violación y normas violadas, así como los argumentos de la parte demandada las fueron expuestos respectivamente en los escritos de demanda y contestación a la misma, razón por la cual no serán nuevamente transcritos, sin embargo haremos un resumen de los mismos. 2.1. Argumentos de la demanda. 2.1.1. Según el actor, la DIAN de Bogotá expidió Requerimiento de Información y Especial sin que estos se notificaran en debida forma al contribuyente y actor, prueba de ello es que el mismo cambio de residencia. 2.1.2. La DIAN sustento la expedición de los requerimientos tomando como base la información exógena que le fue reportada por terceros, sin tener en cuenta los costos en que se incurrió para

generaran tales ingresos. 2.1.3. En marzo de 2013, la DIAN invitó al contribuyente a acogerse a los beneficios previstos en la Ley 1607 de 2012, por lo cual el actor solicitó que se redujera la sanción con el reconocimiento de los costos y deducciones, según lo previsto en la Ley 651 del E.T. y en el Concepto 40992 de 1997. 2.1.4. Ante la referida solicitud, la DIAN expidió la Liquidación Oficial 322412013000259 de 2013, contra la cual se interpuso el recurso de reconsideración, agotándose con ello los recursos en sede administrativa. Dentro de los argumentos expuestos por la autoridad de control tributario se estableció que el actor no era responsable de IVA, no estaba obligado a llevar libros de contabilidad y que durante el año 2009 solo ejercicio su profesión de médico, sin que se le pudiera calificar como comerciante. 2.1.5. Por lo anterior, el actor solicitó la nulidad de actos administrativos ante una falsa de motivación, pues la DIAN no tuvo en cuenta los costos y deducciones a los que supuestamente tenía derecho el actor. 2.2. De la contestación de la demanda La DIAN mediante apoderado legalmente constituido, dio respuesta a la demanda, oponiéndose a las pretensiones del demandante e indicando: 2.1.1. Que los Requerimientos de Información y Especiales expedidos por dicha entidad se notificaron conforme a los artículos 555-2, 565 y 568 del E.T. 2.1.2. Que es responsabilidad del contribuyente informar a la administración de impuestos sobre los cambios de dirección y

aclara que el contribuyente actualizó el RUT el 26 de Septiembre de 2012. 2.1.3. Frente a la inconformidad por el desconocimiento de costos por $22.600.342.oo, señaló que las facturas aportadas por el actor no cumplen los requisitos previstos en la Ley lo que lleva a que se desconozcan los costos 2.1.4. Que no se probó que el consumo de gas vehicular cuya factura fue aportada tuviese relación de causalidad con el ejercicio de la actividad generadora de renta, más aun si se tiene en cuenta que para el año 2009, el contribuyente solo tenía registrado en el RUT, la actividad de médico. 2.1.5. Que el contribuyente solo incluyó otra actividad en el año 2010, es decir, después de ser fiscalizado por el año 2009. 2.1.6. Que el contribuyente allegó cuentas de cobro más no constancias de los pagos que realizó y que aporto como base de los costos solicitados. 2.1.7. Que los intereses cancelados al Banco Santander no le fueron reconocidos, pues no se demostró su relación de causalidad con la actividad generadora de renta, lo mismo sucedió conlos pagos de Colsanitas y Citibank. 2.1.8. Que no se aceptaron las deducciones antes descritas, por cuanto no se aportaron pruebas idóneas que demostraran su relación de causalidad entre la actividad generadora de renta, con los costos y deducciones solicitadas. 2.1.9. Por último, la administración tributaria considero que la sanción por inexactitud es procedente por cuanto el actor/contribuyente omitió ingresos en los renglones 36, 37 y 38 de la Declaración

de renta privada del año 2009, así mismo. los costos y deducciones solicitados no tuvieron el respectivo soporte probatorio. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co 6

3. LA SENTENCIA DE PRIMERA INSTANCIA La Subsección “B” del Tribunal Administrativo de Cundinamarca mediante sentencia del 28 de abril de 2016, decretó la nulidad parcial de los actos demandados, y a título de restablecimiento del derecho ordenó atenerse la liquidación realizada por el Tribunal de primera instancia en la parte considerativa de la misma.

Dentro de los argumentos expuesto por el A quo al adoptar la sentencia, encontramos: 3.1. La Sala encuentra que los requerimientos fueron entregados oportunamente en las direcciones registradas por el actor en el RUT, por lo que considera que el cargo de indebida notificación no prospera. 3.2. Frente a las facturas que se allegaron sin el cumplimiento de requisitos que fueron desechadas por la DIAN como costo, el Tribunal consideró que varios de ellos no requerían de ser probado el gasto incurrido mediante factura, sino mediante documento que haga sus veces, toda vez, que el contribuyente no estaba obligado a facturar y que tienen plena relación con la segunda actividad del accionante (agropecuaria), por los que es viable aceptar su deducción en algunos eventos que fueron determinados en la liquidación efectuada por la Sala. 3.3. Con relación a los contratos de medicina pre-pagada aceptó con base en el artículo 87 del E.T., descontar el 50% de la suma declarada, No

obstante, rechazo los pagos (Voucher) efectuados para acceder a servicio médico, en razón a que lo descontable es el 50% del contrato no del servicio. 3.4. Con relación a los intereses con entidades crediticias se le rechazaron por no ser el titular principal. 3.5. Con relación a los créditos con Citibank y la Cooperativa de Profesionales de Sanitas fueron desconocidos por cuanto no se demostró relación de causalidad con las actividades de generación de renta.

4. DEL RECURSO DE RECONSIDERACIÓN.

Dentro del término legal establecido, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales y el actor interpusieron recurso de apelación contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca argumentando, que El apoderado del señor Duque, consideró que hay errores en la liquidación realizada por el Tribunal, pues señala que la DIAN aceptó una cifra de $88.165.000 cuando en realidad acepto fue $168.913.799 Además solicita algún pronunciamiento sobre la sanción de inexactitud. La DIAN por su parte consideró, que el Tribunal se equivocó al declarar parcialmente la nulidad de los actos administrativos demandados, toda vez, que la instancia judicial no es el momento para corregir una declaración de renta en lo que se refiere a deducciones, como lo aceptó el Tribunal, pues tales correcciones debieron realizarse en el proceso administrativo correspondiente.

B. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO De conformidad con las normas vigentes, le corresponde a esta Agencia del Ministerio Público emitir concepto sobre la legalidad de la sentencia del 18 de abril de

2016, expedida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, a fin de determinar si la sentencia incurrió en violación que amerite que sea revocada o modificada. Lo primero que debemos señalar, es que el artículo 107 del E.T. (inicial), disponía: ... “ARTICULO 107. LAS EXPENSAS NECESARIAS SON DEDUCIBLES. Son deducibles las expensas realizadas durante el año o período gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad. La necesidad y proporcionalidad de las expensas debe determinarse con criterio comercial, teniendo en cuenta las normalmente acostumbradas en cada actividad y las limitaciones establecidas en los artículos siguientes.”... Revisado el proceso sub-judice, se encuentra demostrado que el actor/ contribuyente registró en año 2010, a través de la modificación del RUT como segunda actividad generadora de renta, “la agrícola”. Por la anterior razón, no puede argumentar que el combustible adquirido en el año 2009, era para generar rentas por actividades agrícolas, pues como se anotó tal actividad solo pudo generar ingresos y por ende la posibilidad de generar deducciones o costos para las actividades realizadas con posterioridad al año 2010. En el presente caso, la DIAN objetó las deducciones y costos correspondientes al año gravable 2009, por lo tanto en concepto de esta Agencia del Ministerio Público no puede haber relación de causalidad entre el combustible adquirido en 2009, llevado como costo y la actividad de renta generada en el 2010, motivo por la cual el cargo no debería haber prosperado.

No sobra resaltar, y como bien lo advirtió el A quo que con fundamento en el artículo 87 del E.T., los pagos de medicina pre-pagada solo es posible llevar como costo el 50% de los ingresos que perciban por razón de la actividad propia, cuando se trate de profesionales independientes. En el caso sub-judice, el contribuyente llevó como costo un mayor valor. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co 8 Con relación a los vales o bonos de atención médica estos no pueden ser llevados como costo pues no están contemplados en la Ley Frente a la sanción de inexactitud este Despacho considera que es procedente, toda vez, que el actor incorporó a su declaración privada, deducciones y costos que no pudo demostrar, generando con ello un menor valor a pagar por la liquidación del impuesto de renta del año gravable 2009. Dichos errores no se debieron a diferencias de criterios de interpretación o de errores de apreciación. Sin embargo, este Agencia del Ministerio Público considera que es viable la reducción de la sanción de inexactitud al 100% de la diferencia entre el valor declarado y el valor liquidado por la administración tributaria, en virtud del principio de favorabilidad y lo previsto en la Ley 1819. Sobre la no condena en costas, es preciso indicar, que la Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado, considera que no debe haber condena en costas por cuanto estas no fueron probadas en el proceso por ninguna de las

partes. Teniendo en cuenta lo expuesto, esta Agencia del Ministerio Publico, le solicita a la Sección Cuarta del Consejo de Estado revocar parcialmente la sentencia apelada, ordenando la re liquidación los valores que no se debieron incorporar como costos o deducciones en la sentencia apelada e imponiendo la sanción de inexactitud para el contribuyente en los términos 647 del E.T, disminuida a los porcentajes previstos en la Ley 1819. De los señores Consejeros,

MAURICIO MICHEL MOLANO CURREA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado