PGN - IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Definido por jurisprudencia del consejo de estado

Concepto 066 – 2011 – 113173 Bogotá D.C., 14 de abril de 2011 IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO-Imponen sanción por no presentar la declaración IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO-Hecho generador aplica a actividades de naturaleza industrial y comercial Una lectura armónica de las disposiciones Distritales mencionadas, conduce a afirmar que si una entidad desarrolla una o varias de las actividades consideradas como no sujetas al impuesto, por ejemplo de beneficencia, no tiene la obligación de presentar declaración de ICA; pero esa circunstancia no la exime de presentar la declaración por la realización de otras actividades de naturaleza industrial o comercial, porque respecto de este hecho generador sí recae el impuesto y se impone la obligación legal de declarar. IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO-Ordenamiento mercantil no distingue entre acto y actividad De tal manera que para efectos del impuesto de industria y comercio se tienen en cuenta no sólo las actividades de expendio, compraventa o distribución de bienes a que se refiere el artículo 34, sino, además, las señaladas en el artículo 20 del ordenamiento mercantil que es la norma que las define como tales. Este último artículo no distingue entre lo que constituye un ‘acto’ y una ‘actividad’ mercantil; simplemente describe tanto los hechos, como las empresas que son mercantiles para todos los efectos legales, contenido al cual ha de estarse para los fines del mencionado tributo. CONDICIÓN DE COMERCIANTES-Definición legal Cabe precisar que el mismo Código define a los comerciantes, como las personas que profesionalmente se ocupan en alguna de las actividades descritas legalmente como

mercantiles, aspecto predicable de las personas naturales, cuya condición de comerciante se presume, entre otros aspectos, cuando se encuentran inscritas en el registro mercantil. (arts. 10 y 13) Las sociedades se tienen como comerciales, para todos los efectos legales, cuando se encuentren conformadas para la ejecución de actos mercantiles. En esa medida son sujetos pasivos del impuesto de industria y comercio porque, precisamente, se dedican a una o varias de las actividades definidas en el Código de Comercio como mercantiles y en el Decreto 352 de 2002 como gravadas, en cuanto se realicen en Bogotá D.C. (art. 32) ACTIVIDADES COMERCIALES-Se caracteriza por el resultado de utilidad o pérdida Cuando las ‘entidades de beneficencia’ realizan ‘actividades comerciales’ no se puede decir que su ejercicio sea gratuito o inherente a la finalidad de ayuda que la caracteriza, ya que en ellas, se encuentra implícito un resultado de utilidad o pérdida, entre otros, como producto de la serie de hechos económicos que ejecuta, independientemente de la naturaleza jurídica que ostente y de la ‘destinación’ de los ingresos que obtiene como producto de esas actividades. En efecto, el legislador en la ley 14 de 1983, mediante la cual reguló el ICA, normatividad que a su vez constituye el fundamento de este gravamen en todas las jurisdicciones Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co Expediente 18383 2 municipales, excluyó a las ‘entidades de beneficencia’ del pago de dicho gravamen por tener

esa condición. IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO-Entidades de beneficencia están sujetas cuando realizan actividades industriales y comerciales Si bien es cierto, la ley 14 en cita prohibió a los municipios imponer gravámenes a dichas entidades, entre otras, no lo es menos, que la ley 50 de 1984 en su artículo 11 preceptuó que cuando esas entidades realizaran actividades industriales y comerciales estarían sujetas a dicho impuesto en lo relativo a éstas, norma que perseguía precisamente el ‘fortalecimiento de los fiscos municipales’. IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO-Definido por jurisprudencia del Consejo de Estado Honorables

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctor WILLIAM GIRALDO GIRALDO Referencia: 25000232700020080018901

Radicado: 18383

Asunto: Impuesto de Industria y Comercio – Sanción por no declarar Actor: FUNDACION SOCIAL De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277 numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 127 y 210 del Código Contencioso Administrativo; 30 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000; y la Resolución 371 del 6 de octubre de 2005 expedida por el Procurador General, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES

1. El Subdirector de Impuestos a la Protección y al Consumo de la Dirección Distrital de Impuestos de Bogotá, previo emplazamiento para declarar, impuso sanción a

cargo de la Fundación Social mediante la Resolución N° DDI 012906 del 15 de Expediente 18383 3 marzo de 2007 por $321’126.000 al no presentar la declaración del Impuesto de Industria y Comercio - ICA del primer bimestre del año 2002. Dicho acto fue modificado mediante la Resolución N° DDI 010885 del 27 de marzo de 2008 expedida por el Jefe de la Oficina de Recursos Tributarios de la Subdirección Jurídica de la Dirección Distrital de Impuestos de Bogotá al decidir el recurso de reconsideración, en el sentido de imponer la sanción por $37’668.000 al corregir la base gravable. 1.1. Igualmente, el Subdirector de Impuestos a la Protección y al Consumo de la Dirección Distrital de Impuestos de Bogotá, previo emplazamiento para declarar, impuso sanción a cargo de la misma contribuyente mediante la Resolución N° DDI 015830 del 23 de abril de 2007 por $139’852.000, al no presentar la declaración del Impuesto de Industria y Comercio - ICA del segundo bimestre del año 2002. Dicho acto fue confirmado mediante la Resolución N° DDI 012359 del 28 de abril de 2008 expedida por el Jefe de la Oficina de Recursos Tributarios de la Subdirección Jurídica de la Dirección Distrital de Impuestos de Bogotá al decidir el recurso de reconsideración.

2. La Fundación acudió en demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra las Resoluciones enunciadas, con el fin de que se declarara que no procedían

las sanciones impuestas. Citó como infringidos los artículos 29 Constitucional; 716 del E.T.; 34, 35 parágrafos 1 y 2 y 39 literal c) del Decreto Distrital 352 de 2002; y 54 del Decreto Distrital 807 de 1993. Expuso en el concepto de violación la infracción al debido proceso, por cuanto previamente a imponer la sanción por no declarar mediante resolución independiente, la Administración Distrital debió proferir un pliego de cargos y darle traslado del mismo. Adujo que por disposición legal las entidades que realizan actividades de beneficencia no son sujetos pasivos del impuesto de industria y comercio, porque se Expediente 18383 4 crean con el fin de ayudar a personas con insuficiencia económica para satisfacer sus necesidades básicas, y que por ello, pertenecen al régimen tributario especial previsto en el Estatuto Tributario. Señaló que el certificado de la Cámara de Comercio describía el objeto y las actividades previstas como medios para lograr su misión, las cuales no podían confundirse con el objeto principal, ya que no desarrollaba una actividad comercial, definida como la dedicación profesional y habitual en calidad de comerciante, sino que se trata de actos de comercio que a diferencia de aquella, ejecutaba ocasionalmente, tal como percibir dividendos de empresas en las que tiene inversiones para promover a pequeños empresarios, generar empleo, recursos que destinaba a cumplir su objeto, sin repartir utilidades.1 Destacó la definición de beneficencia que se debía tener en cuenta2 y la finalidad de propender por el desarrollo integral de las personas mediante el fortalecimiento del

capital financiero, institucional, social y humano, y generar así condiciones para que accedieran a los bienes sociales básicos, frente a lo cual los concejos municipales debían acatar la ley, en cuanto ésta dispone que las entidades de beneficencia no se pueden gravar con el ICA, pues tampoco se encuentran dentro de las previstas como sujetas al tributo cuando realizan actividades comerciales. Añadió que en caso de considerarse que está gravada, en la base gravable de la sanción se incluyeron los servicios que no son objeto del impuesto, dentro de los cuales se encuentran los arrendamientos, que corresponden a una actividad de servicio de acuerdo con la definición legal de éstos; los ingresos por dividendos, en cuanto constituyen una doble tributación, habida consideración que las empresas de donde se obtuvieron pagaron el ICA sobre las utilidades distribuidas; la venta de inversiones por tratarse de bienes que no se enajenan en el giro ordinario de los negocios (activos fijos); y la diferencia en cambio que se trata de un ajuste, no de un ingreso que se realice.

3. El Tribunal Administrativo de Cundinamarca profirió sentencia el 20 de mayo de 2010, mediante la cual anuló parcialmente los actos demandados. Dispuso que la 1 Refirió la sentencia C-121 de 2006 de la Corte Suprema y del 18 de junio de 2008 del Consejo de Estado, expediente 16178, en tal sentido. 2 Concepto 185 de 1994 de la Secretaría de Hacienda de Bogotá.

Expediente 18383 5 demandante estaba obligada a presentar la declaración del impuesto de industria y comercio, pero redujo la sanción a $17’884.000 por el primer bimestre y a

$14’571.000 por el segundo bimestre, ambos del año 2002, al excluir ingresos por actividades no gravadas. Consideró que no se requería expedir el pliego de cargos y darle traslado del mismo a la demandante con anterioridad al acto en el cual se le impuso la sanción, dado que se profirió emplazamiento solicitándole que declarara y advirtiéndole de la sanción en caso de no cumplir con ese deber, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 715 y 716 del E.T. y 85 del Decreto Distrital 807 de 1993, que así lo permiten, acorde con la jurisprudencia sobre el tema,3 lo cual le garantizó su derecho de defensa. Consideró que de acuerdo con las definiciones sobre la actividad de servicio en el Decreto 1421 de 1983, y los elementos del ICA y las prohibiciones para imponerlo, según el Decreto Distrital 352 de 2002 y la jurisprudencia,4 era irrelevante la distinción entre actos de comercio y actividad comercial, por cuanto en el objeto de la Fundación estaba prevista la realización de actividades definidas como comerciales por el artículo 20 del Código de Comercio. Advirtió que según el artículo 39 del Decreto 352 de 2002, la actividad de beneficencia no estaba sujeta al ICA, y que no interesaba la naturaleza jurídica5 de quien realizara actividades industriales y comerciales, pues en este caso, debía tributar por los ingresos obtenidos de éstas, acorde con el parágrafo 1° de dicha norma, ya que sólo se excluían los ingresos obtenidos por servicios y tres entidades con personería jurídica: los sindicatos, las asociaciones de profesionales y gremiales

sin ánimo de lucro, y los partidos políticos, siempre que no realizaran aquéllas actividades. Destacó que con base en el certificado de la Cámara de Comercio, el objeto social de la actora correspondía a una entidad sin ánimo de lucro, pero las actividades que realizaba eran comerciales, según se desprendía del mismo. Sobre los ingresos por 3 Citó las sentencias del Consejo de Estado del 26 de julio de 1998 y del 15 de noviembre de 2007, expedientes 8762 y 15015, respectivamente. 4 Refiere las sentencias del Consejo de Estado del 10 de junio de 2004, expediente 13299 y de la Corte Constitucional C-121 de 2006. 5 Se remite a la sentencia del Consejo de Estado del 6 de mayo de 2004, expediente 13345. Expediente 18383 6 diferencia en cambio estimó que no era objeto de imposición y por ello, no podía formar parte de la base gravable.6 Encontró diferencias entre el valor por concepto de venta de inversiones certificado por el revisor fiscal y el señalado en la liquidación oficial respecto del primer bimestre. Igualmente, en relación con el mismo concepto, y adicionalmente, sobre dividendos y la diferencia en cambio por el segundo bimestre para lo cual tomó en cuenta las cifras certificadas por el Revisor Fiscal, ya que a ellas se remitió la DIAN. Determinó que la totalidad de los ingresos por venta de inversiones, intereses, cuentas en participación, excedentes por negocios fiduciarios, actividades conexas y arrendamientos, dividendos, derivados de la inversión en acciones de sociedades,7

es decir, todas las cuentas 41.50, provenían de actividades comerciales que estaban gravadas. Expresó que dentro de la categoría de activos fijos que no están gravados por disposición del artículo 42 del Decreto 352 de 2002, se encontraban los ingresos derivados de la venta de construcciones y edificios, y que tampoco estaban gravados los ingresos por honorarios por servicios a terceros, ni los de la cuenta diversos, porque no eran ingresos operacionales. 3.1. El salvamento de voto8 sostiene que debido al carácter de Fundación que tiene la actora, no se puede subsumir entre las entidades señalas en el artículo 39 del Decreto Distrital 352 de 2002, a que se refiere la sentencia, en cuanto es sujeto pasivo del ICA y sólo estaría excluida si desarrollara actividades de educación pública, de beneficencia, culturales o deportivas. Agregó que el fallo pretende dar una explicación teórica de la cuenta PUC 42.30, para concluir que los ingresos allí registrados no están gravados, pero no aclaró a que servicios se refiere, ni adujo prueba alguna sobre los honorarios por servicios. Igual ocurrió respecto de la cuenta 42.95 denominada en el PUC como ‘diversos’ en la cual se registran ingresos no operacionales.

4. Las partes interpusieron sendos recursos de apelación, así: 6 Adujo la sentencia del 26 de marzo de 2009 del Consejo de Estado, expediente 16782. 7 Cita la sentencia del 7 de noviembre de 2002 del Consejo de Estado, expediente 13058.

8 Magistrado José Antonio Molina Torres. Expediente 18383 7

4.1. La entidad demandada explica que el valor que tuvo en cuenta para aplicar la sanción fue el obtenido de los registros contables y documentos observados en las visitas que efectuó a la contribuyente, incluida la certificación del revisor fiscal. Afirma que la intervención como socia en compañías de cualquier naturaleza es una actividad comercial, la cual se encuentra en el objeto de la actora, actividad ésta respecto de la cual se perciben dividendos que son considerados como ingresos gravados. Sobre los ingresos por construcciones y edificaciones si bien, conceptúa que se trata de activos fijos que no se enajenan dentro del giro ordinario de negocios, añade que según la información tomada de los soportes contables aquélla no es demostrativa de que los ingresos de esa partida se encuentren vinculados a la enajenación de construcciones y edificaciones. 4.2. La Fundación Social reitera que por su carácter de entidad sin ánimo de lucro que desarrolla actividad de beneficencia, requiere la realización de las actividades previstas en el certificado de la Cámara de Comercio para lograr su objeto, las cuales no se pueden confundir con éste, razón por la que los ingresos por las actividades glosadas son para conservar sus rentas diferentes de donaciones y auxilios y asegurar su sostenibilidad, acorde con lo señalado por el Consejo de Estado, en un caso similar.9 Considera que la realización de algunos actos de comercio, enumerados en el artículo 20 del Código de Comercio y que puede realizar cualquiera, sea o no comerciante, no significa que actúe de manera profesional con la finalidad de primordial de obtener utilidades para su propio lucro o el de sus asociados, como

ocurre en la realización de la actividad comercial que no ejerce.10 9 Se remite a lo dicho en tal sentido por el Consejo de Estado en la sentencia del 18 de junio de 2008, expediente 16178. 10 Al respecto refiere la sentencia del 5 de agosto de 2009 de la Corte Suprema, Sala Civil sobre el ‘acto de comercio’ como base del derecho comercial, independiente de si quien realiza actividades identificadas como tales, es o no comerciante y el ejercicio profesional de ellas como determinante de ésta condición. Expediente 18383 8 Estima que si se le atribuyera la condición de sujeto pasivo, no deben incluirse los ingresos por servicios, según el literal c) del artículo 39 del Decreto 352 de 2002, sino por la actividad industrial o comercial,11 y destaca que la Administración Distrital no fue clara desde el comienzo, en cuanto a los ingresos y las razones para considerar como gravados los ingresos base de la sanción, lo cual constituye una ‘falta de motivación’ que viola el debido proceso. Plantea como indebidamente incluidos para efectos de la sanción en controversia, los ingresos relativos a la venta de inversiones, porque éstos se derivaban de activos fijos, esto es, de compra de acciones que no se enajenan en el giro ordinario de sus negocios. Sobre los ingresos por ‘dividendos’ dice que son para cumplir su objeto como entidad sin ánimo de lucro y matriz de las compañías de donde derivan, las cuales han pagado el impuesto y por ello no se puede volver a gravar tal concepto; además, su percepción no constituye actividad comercial y la jurisprudencia ha considerado que no es posible predicar de las entidades sin ánimo de lucro su percepción,

porque no realizan actividades comerciales.12 Dice que los servicios comunitarios registrados en la cuenta actividades conexas, no corresponden a una actividad comercial, sino de servicios propios del objeto de beneficencia que no están gravados, acorde con el parágrafo 1° del artículo 39 del Decreto 352 de 2002. En cuanto a la utilidad por la venta de las construcciones y edificios sostuvo que se trata de activos fijos que no forman parte de la base gravable del ICA, al tenor del artículo 42 del Decreto 352 de 2002. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO En los términos de los recursos de apelación, se debe examinar si los actos que impusieron la sanción por no declarar a la Fundación Social carecen de motivación. 11 Menciona las sentencias del 18 de mayo y del 21 de septiembre de 2006 del Consejo de Estado, expedientes 13961 y 15183, respectivamente. 12 Sobre el tema cita la sentencia del 4 de marzo de 2010 del Consejo de Estado, expediente 16967, acerca de que las entidades sin ánimo de lucro no realizan actividades comerciales. Expediente 18383 9 Si la demandante en su condición de Fundación dedicada a la actividad de beneficencia es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio por la realización de actividades comerciales y cuáles de los ingresos obtenidos de éstas, deben formar parte de la base de la sanción por no declarar que se le impuso, en caso de ser objeto de tal gravamen.

1. La motivación de los actos demandados.

Previamente se advierte que la demandante esgrime en el recurso de apelación la falta de motivación de los actos demandados, porque a su juicio a la Administración

le faltó claridad sobre las razones de las glosas. Aunque dicho argumento es contradictorio, pues una cosa es la ausencia de motivación13 y otra la falta de claridad de las glosas, se observa que la Administración Distrital tuvo en cuenta las ‘actividades comerciales’ relacionadas en el certificado de la Cámara de Comercio y del revisor fiscal, para determinar aquellas realizadas por la actora que eran objeto de gravamen y servían de base gravable para imponer la sanción por no declarar, cuyos guarismos, aunque no los indicó, fueron controvertidos cada uno por la demandante.14 Pese a que ese argumento no fue propuesto en la demanda donde correspondía alegar todas las causales de nulidad,15 para que la parte demandada las controvirtiera, en virtud de los principios de contradicción y de lealtad procesal, en todo caso, se advierte que no se vulneró el debido proceso conforme se anotó, razón por la cual es improcedente la inconformidad en este aspecto, por carecer de sustento.

2. El impuesto de industria y Comercio. 13 El artículo 34 del C.C.A. impone la obligación de motivar los actos administrativos y el artículo 84 ibídem, establece como causal de nulidad de los mismos, la vulneración de las normas en que deben fundarse. 14 Confrontar folios 179 – 182 y 183 - 185 (recursos de reconsideración, carpetas 1 y 2 antec.) 15 El artículo 137 del C.C.A. numeral 4 impone la obligación de explicar el concepto de violación, salvo cuando el juez advierta la vulneración de un derecho fundamental constitucional de aplicación inmediata, caso en que debe protegerlo pese al incumplimiento de tal requisito, como también hacer

prevalecer la Constitución en caso de incompatibilidad con una norma jurídica. (Sentencia C-197/1999 que lo declaró exequible condicionalmente) Expediente 18383 10 De acuerdo con el artículo 32 del Decreto Distrital 352 de 2002, el hecho generador del impuesto de industria y comercio se configura por la realización de actividades comerciales, industriales y de servicios en Bogotá, sea en forma permanente u ocasional, en inmueble determinado, con establecimientos de comercio o sin ellos. Según el artículo 34 del mismo decreto, la actividad comercial es la destinada al expendio, compraventa o distribución de bienes y mercancías, y las demás definidas como tales por el Código de Comercio, siempre que no sean consideradas legalmente como industriales o de servicios. El artículo 39 establece las actividades que no están sujetas al impuesto de industria y comercio, entre las cuales indica en el literal c) las actividades de beneficencia, y las actividades desarrolladas por sindicatos, asociaciones profesionales y gremiales sin ánimo de lucro, partidos políticos y hospitales. En el parágrafo 1° dispone que cuando las entidades referidas en dicho literal realicen actividades industriales o comerciales, quedan sujetas al impuesto con relación a esas actividades. En el parágrafo 2° prevé que quienes realicen las actividades no sujetas no estarán obligados a registrarse ni a presentar declaración por el mencionado impuesto. Una lectura armónica de las disposiciones Distritales mencionadas, conduce a afirmar que si una entidad desarrolla una o varias de las actividades consideradas como no sujetas al impuesto, por ejemplo de beneficencia, no tiene la obligación de presentar declaración de ICA; pero esa circunstancia no la exime de presentar la

declaración por la realización de otras actividades de naturaleza industrial o comercial, porque respecto de este hecho generador sí recae el impuesto y se impone la obligación legal de declarar.16 2.1. Ahora bien, el artículo 34 del Decreto Distrital 352 de 2002, ya mencionado, describe la actividad comercial como la destinada a las ‘actividades’ que allí 16 El artículo 26 del Decreto Distrital 807 de 1993 impone la obligación de presentar la declaración del impuesto de industria y comercio a quienes realicen en Bogotá las actividades gravadas. Expediente 18383 11 enumera y las ‘demás actividades’ definidas como comerciales en el Código de Comercio. De tal manera que para efectos del impuesto de industria y comercio se tienen en cuenta no sólo las actividades de expendio, compraventa o distribución de bienes a que se refiere el artículo 34, sino, además, las señaladas en el artículo 20 del ordenamiento mercantil que es la norma que las define como tales. Este último artículo no distingue entre lo que constituye un ‘acto’ y una ‘actividad’ mercantil; simplemente describe tanto los hechos, como las empresas que son mercantiles para todos los efectos legales, contenido al cual ha de estarse para los fines del mencionado tributo. Cabe precisar que el mismo Código define a los comerciantes, como las personas que profesionalmente se ocupan en alguna de las actividades descritas legalmente como mercantiles, aspecto predicable de las personas naturales, cuya condición de comerciante se presume, entre otros aspectos, cuando se encuentran inscritas en el registro mercantil. (arts. 10 y 13)17 Las sociedades se tienen como comerciales, para todos los efectos legales, cuando

se encuentren conformadas para la ejecución de actos mercantiles.18 En esa medida son sujetos pasivos del impuesto de industria y comercio porque, precisamente, se dedican a una o varias de las actividades definidas en el Código de Comercio como mercantiles y en el Decreto 352 de 2002 como gravadas, en cuanto se realicen en Bogotá D.C. (art. 32) Igualmente se puede señalar frente a la actividad de beneficencia, que por tener la finalidad de prestar servicios de protección y asistencia a población vulnerable que no se encuentra en condiciones de sufragar los costos de sus necesidades básicas,19 no tiene la virtualidad de producir ingresos. No obstante, cuando las ‘entidades de beneficencia’ realizan ‘actividades comerciales’ no se puede decir que su ejercicio sea gratuito o inherente a la finalidad 17 Sentencia del 3 de marzo de 1994 del Consejo de Estado, expediente 4548. 18 Artículo 100 del Código de Comercio. 19 Concepto 016884 de 2009 del Ministerio de Hacienda. Expediente 18383 12 de ayuda que la caracteriza, ya que en ellas, se encuentra implícito un resultado de utilidad o pérdida, entre otros, como producto de la serie de hechos económicos que ejecuta,20 independientemente de la naturaleza jurídica que ostente y de la ‘destinación’ de los ingresos que obtiene como producto de esas actividades. En efecto, el legislador en la ley 14 de 1983, mediante la cual reguló el ICA, normatividad que a su vez constituye el fundamento de este gravamen en todas las jurisdicciones municipales, excluyó a las ‘entidades de beneficencia’ del pago de

dicho gravamen por tener esa condición. Si bien es cierto, la ley 14 en cita prohibió a los municipios imponer gravámenes a dichas entidades, entre otras,21 no lo es menos, que la ley 50 de 1984 en su artículo 11 preceptuó que cuando esas entidades realizaran actividades industriales y comerciales estarían sujetas a dicho impuesto en lo relativo a éstas, norma que perseguía precisamente el ‘fortalecimiento de los fiscos municipales’. Ha de anotarse, que el Decreto Distrital 352 de 2002 en el artículo 39 literal c) enumeró las actividades que no están sujetas al ICA e igualmente en su parágrafo 1° dispuso que cuando las entidades referidas en el citado literal, esto es, las que efectuaran dichas actividades, realicen actividades industriales o comerciales, serán sujetos del impuesto de industria y comercio respecto de tales actividades. En consecuencia, si una entidad encaja dentro de alguna de las enumeradas en la norma o su actividad es de aquellas descritas como no sujetas, estará excluida del citado impuesto, salvo que realice una actividad gravada, caso en el cual deberá tributar por ésta. El Consejo de Estado tiene definido que no es la ‘naturaleza jurídica’ de un ente jurídico o la falta de ‘ánimo de lucro’ el factor definitivo para concluir si al desarrollar una actividad industrial, comercial o de servicio, se es o no sujeto del Impuesto de Industria y Comercio22: 20 El artículo 52 del Código de Comercio impone a todo comerciante elaborar un inventario y un balance general para conocer la situación de su patrimonio. Por su parte, según el Decreto 2650 de

1993 - Plan Unico de Cuentas para Comerciantes – PUC entre las cuentas del patrimonio están las del resultado del ejercicio 3605 y 3610 (utilidad o pérdida). 21 Artículo 39 literal d) de la ley 14 de 1983. 22 Sección Cuarta, Consejero ponente: Doctor Juan Ángel Palacio Hincapié, seis de mayo de dos mil cuatro, Radicación número: 25000-23-27-000-2001-1270-01(13345). Expediente 18383 13 Textualmente ha señalado esa alta Corporación que: “En relación con los sujetos pasivos del impuesto de Industria y Comercio, ha sostenido la Sección en reiteradas oportunidades, que no es necesario dilucidar la naturaleza jurídica de la entidad de derecho público y tampoco determinar si persigue o no ánimo de lucro en la prestación del servicio o actividad desarrollada, debido a que el hecho gravado, por mandato del artículo 32 de la Ley 14 de 1983, lo constituye el ejercicio o realización de las actividades industriales, comerciales o de servicios, y por cuanto la ley para el efecto, no hace ninguna distinción respecto de las personas jurídicas que las realizan. De manera que para determinar si una persona es sujeto pasivo del impuesto, debe examinarse el origen de sus ingresos, y solo si estos provienen habitual u ocasionalmente del ejercicio de alguna de aquellas actividades, podrá configurarse la realización de la materia imponible que causa la obligación tributaria en cabeza de quien la ejecuta como sujeto pasivo, a menos que la Ley consagre un tratamiento preferencial respecto de determinados sujetos o entidades”23. (Subraya es de la Delegada)

De lo anterior, surge que la falta de ánimo de lucro de una entidad de beneficencia, o el hecho de tener éste carácter, no es determinante para efectos del impuesto de industria y comercio – ICA. Si se entendiera que por el hecho de ‘destinar’ a los fines de la beneficencia la utilidad obtenida de la realización de actividades industriales, comerciales o de servicios, no se tuviera que declarar ni pagar el ICA, se dejaría sin efectos lo dispuesto en el parágrafo 1° del artículo 39 del Decreto 352 de 2002 que precisamente impone a las entidades de beneficencia tal obligación cuando realizan este tipo de actividades. Ni la normatividad local (Decreto 352/2002) que regula el ICA en Bogotá, en que se sustenta la actuación demandada, ni la normatividad nacional (Ley 14 de 1983) en que se fundamenta aquélla, prevén que la no sujeción al ICA dependa de la ‘destinación’ del producto de las actividades mencionadas. Solamente consagran la posibilidad de no sujeción por la realización exclusiva de beneficencia, precisamente por la finalidad de ayuda que otorga, de la que no pueden servirse las entidades de beneficencia para no pagar el ICA por la 23 Sentencias de Abril 19 de 1996, Exp.7433, abril 14 de 2000, exp. 9352. C.P. Germán Ayala Mantilla, 26 de ma