PGN - IMPUESTO SOBRE LA RENTA - Requisitos para que los libros de contabilidad tengan valo

Concepto N° 098 Bogotá D.C., 16 de mayo de 2003

H. CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

E. S. D.

Consejera Ponente Dra. MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA Referencia: 25000232700020010153901

Radicado: 13724

Asunto: Impuesto renta. Diferencia ingresos

Actor: PARRA RODRÍGUEZ CAVELIER &

VELÁSQUEZ LTDA.

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 277 numeral 7 de la Constitución Política; en los artículos 127 y 210 del Código Contencioso Administrativo, en el Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y en la Resolución 204 de julio de 2001, obrando dentro de la oportunidad legal en el proceso de la referencia, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir su correspondiente Alegato de Conclusión.

I. ANTECEDENTES

1. El 8 de mayo de 1997, la sociedad PARRA, RODRÍGUEZ & CAVELIER LTDA. presentó su declaración de renta correspondiente al año gravable 1996, en la que registró, en el Renglón 41, ingresos brutos por valor de QUINIENTOS CUARENTA Y CINCO MILLONES Expediente 13724 2

NOVECIENTOS CINCUENTA Y CUATRO MIL PESOS

($545’954.000).

2. La Administración Especial de Impuestos de las Personas Jurídicas de Bogotá, realizó algunas investigaciones para determinar la exactitud de esa declaración y estableció que en la declaración de ventas del mismo año, la sociedad indicó unos ingresos superiores a

los que registró en la declaración de renta del mismo período, razón por la cual emplazó a la contribuyente para que procediera a corregir la declaración de renta.

3. La sociedad respondió el emplazamiento y manifestó que en los ingresos que determinó la Administración, se encuentran ingresos que no le corresponden a la contribuyente, sino a terceros, de acuerdo con contratos de cuentas en participación, que ha celebrado con diferentes personas..

4. La Administración notificó a la sociedad el Requerimiento Especial N° 011 del 30 de agosto de 1999, en el cual expresó: Se estableció que mientras en la declaración de renta de 1996, la sociedad registró en el Renglón 41 ingresos brutos por valor de

QUINIENTOS CUARENTA Y CINCO MILLONES NOVECIENTOS CINCUENTA Y CUATRO MIL PESOS ($545’954.000), en la declaraciones del impuesto a las ventas de ese mismo período señaló ingresos por valor de MIL SESENTA Y NUEVE MILLONES CINCUENTA Y DOS MIL PESOS ($1.069’052.000), “los cuales correspondían igualmente a la facturación registrada en dicho período gravable”. Expediente 13724 3 La contribuyente informó que la diferencia entre esas declaraciones se debe al cumplimiento de los contratos de cuentas en participación. El artículo 507 del Código de Comercio, establece que la “participación es un contrato por el cual dos o más personas que tienen la calidad de comerciantes toman interés en una o varias operaciones mercantiles determinadas, que deberá ejecutar uno de ellos en su solo nombre y bajo su crédito personal, con cargo de

rendir cuenta y dividir con sus partícipes las ganancias o pérdidas en la proporción convenida”. La sociedad no cumple esa norma, “ya que no se distribuyen las utilidades o pérdidas, sino que la distribución se hace en el momento de percibir el ingreso, afectando la cuenta de ingresos contra el pasivo”. Por lo anterior, la Administración se propone adicionar a los ingresos brutos que registró la sociedad en la declaración de renta (Renglón 41) la cantidad de QUINIENTOS VEINTITRÉS MILLONES NOVENTA Y OCHO MIL PESOS ($523’098.000), que representa la diferencia entre aquellos ingresos y los que la contribuyente anotó en las declaraciones del impuesto a las ventas, e imponerle una sanción de inexactitud, por valor de DOSCIENTOS NOVENTA Y DOS MILLONES

NOVECIENTOS TREINTA Y CUATRO MIL PESOS ($292’934.000).

5. La sociedad respondió el Requerimiento Especial y manifestó que en su condición de gestor del contrato de cuentas en participación, declaró los ingresos que les correspondían, al igual que los participes declararon los que les pertenecían, que el gestor y los partícipes, en Expediente 13724 4 atención al principio de la autonomía de la voluntad privada, modificaron el contrato de cuentas en participación, en el sentido de que la distribución de los ingresos a las partes del contrato, se efectuaría en el momento en que aquéllos fueran percibidos por la sociedad, que los ingresos recibidos por las partes eran registrados totalmente en la contabilidad de la sociedad, una parte como ingreso de ésta y otra como un pasivo por las deudas que se creaban con cada uno de los partícipes, y que estas situaciones fueron

constatadas por la misma Administración al examinar la contabilidad de la empresa. 6) La Administración profirió la Liquidación de Revisión N° 300642000000015 del 16 de febrero de 2000, en la que efectuó las modificaciones que propuso en el Requerimiento Especial. En aquel acto, la Administración expuso, entre otras, las siguientes explicaciones: De conformidad con el artículo 507 del Código de Comercio, el contrato de cuentas en participación se puede celebrar “entre personas jurídicas y/o naturales”, y que, entre otras características, aquél “lo ejecutará uno de los socios (gestor) y el cual se compromete para con los otros (ocultos), que una vez realizada la gestión del objeto del contrato, se procederá al reparto de las utilidades generadas de acuerdo a los términos que se hubieran establecido en el contrato”. La sociedad no cumplió el anterior requisito, porque “tal como indicó en el informe final por el funcionario comisionado en el auto de Expediente 13724 5 verificación o cruce del 8 de junio de 1999 ‘ya que no distribuyen las utilidades o pérdidas, sino que la distribución se hace en el momento de percibir el ingreso (folios 119 a 128)...’, hecho corroborado por la sociedad en los escritos presentados y que lo reitera en respuesta al requerimiento ‘Contablemente, cada vez que se recibieron unos ingresos por la sociedad, estos se contabilizaron aplicando los anteriores porcentajes...’”. La cuenta en participación “carece de personería jurídica (artículo 509 del C. Cio.)”; por lo tanto, “el socio gestor (sociedad investigada) único dueño y responsable frente a terceros (artículo 510 del mismo) es el

obligado a expedir la factura de venta al igual que cumplir con todas las demás obligaciones fiscales que se hubieran generado en desarrollo del contrato, ya que los partícipes inactivos carecen de responsabilidad frente a terceros toda vez que si éstos revelan su calidad de partícipe responderán ante terceros en forma solidaria con el gestor (artículo 511 del mismo), hecho que no se dio según afirmación del contribuyente ‘actuaron como partícipes ocultos del contrato de cuentas en participación algunas personas, de conformidad con las normas comerciales”, y siendo “así las cosas tenemos que el socio gestor no obró conforme a la ley por cuanto es clara al especificar que’debe dividir con sus partícipes las ganancias o pérdidas en la proporción convenida”. En relación con “lo que aduce el contribuyente de la prevalencia de la contabilidad de la sociedad por cuanto no ha sido desvirtuada, esto no es viable por cuanto el artículo 774 del estatuto Tributario preceptúa los requisitos para que la contabilidad constituya prueba y en su numeral 4 ‘No haber sido desvirtuados por medios probatorios Expediente 13724 6 directos e indirectos...’ por lo que tampoco constituye plena prueba los certificados anexados del contador en respuesta al requerimiento toda vez que la contabilidad del contribuyente fue desvirtuada según el informe final ya mencionado”.

7. La contribuyente interpuso el recurso de reconsideración y la Administración decidió confirmar la providencia recurrida, por medio de la resolución N° 30066200100000 del 13 de marzo de 2002.

8. La contribuyente por intermedio de apoderado y en ejercicio de la acción que establece el artículo 85 del C. C. A., acudió al Tribunal

Contencioso Administrativo de Cundinamarca y pidió a esa Corporación que anulara aquellos actos y practicara una nueva liquidación, en la que “acepte los datos presentados por la Sociedad...”.

9. El Tribunal profirió la sentencia del 31 de octubre de 2002, que fue apelada por el representante judicial de la Nación, en la que accedió a las súplicas de la demanda.

II. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO En este asunto, las partes realmente discuten si la suma de QUINIENTOS VEINTITRÉS MILLONES NOVENTA Y OCHO MIL PESOS ($523’098.000), que la sociedad omitió incluir en el Renglón R 41 de la declaración de renta de 1996, corresponde a ingresos de la sociedad o de terceros.

Expediente 13724 7 Es obvio, entonces, que esa situación solo puede aclararse a través de medios probatorios previstos por la ley. El artículo 772 del E. T., dispone que los libros de contabilidad del contribuyente constituyen prueba a su favor, siempre que se lleven en debida forma. El artículo 773 del mismo Estatuto, expresa que para efectos fiscales, la contabilidad de los comerciantes deberá sujetarse al Título IV del Libro I del Código de Comercio, y deberá mostrar fielmente el movimiento diario de ventas, y cumplir los requisitos señalados por el Gobierno mediante reglamento, en forma tal que, sin tener que emplear libros incompatibles con las características del negocio, haga posible, sin embargo, ejercer un control efectivo y reflejar, en uno o más libros, la situación económica y financiera de la empresa.

Por su parte el artículo 774, dice que tanto para los obligados legalmente a llevar libros de contabilidad, como para quienes no estando obligados lleven libros de contabilidad, éstos serán prueba suficiente, siempre que reúnan los siguientes requisitos:

1. Estar registrados en la Cámara de Comercio o en la Administración de Impuestos Nacionales, según el caso.

2. Estar respaldados por comprobantes internos y externos.

3. Reflejar completamente la situación de la entidad o persona natural.

Expediente 13724 8

4. No haber sido desvirtuados por medios probatorios directos o indirectos, que no estén prohibidos por la ley.

5. No encontrarse en las circunstancias del artículo 74 del Código de

Comercio. Se observa que la contabilidad de la sociedad demandante reúne los anteriores requisitos y se hace esta afirmación porque la Administración, en los actos acusados, no ha cuestionado esa contabilidad, no ha expresado que ésta no cumple los requisitos legales o que la compañía la violado las normas legales que regulan y reglamentan el manejo de la contabilidad. También debe anotarse que no es cierto que la Administración haya desvirtuado, a través de medios probatorios directos o indirectos, la contabilidad de la compañía. Los actos acusados reconocen que la empresa lleva la contabilidad en debida forma, que todas las operaciones, inclusive los ingresos a nombre de terceros, están debidamente contabilizadas y respaldadas por los comprobantes pertinentes. Pero a pesar de lo anterior, la Administración sin cuestionar esa contabilidad, se aparta de la misma, en lo que atañe a ingresos recibidos para terceros, porque deduce, de simples razonamientos y

apreciaciones subjetivas, y no de una verdadera prueba, que esos ingresos le corresponden a la contribuyente. Expediente 13724 9 La contribuyente demostró a la Administración que esos ingresos corresponden a terceros, de acuerdo con el contrato de cuentas en participación que celebró con éstos, y con su propia contabilidad. La Administración acepta que ese contrato existe, que es válido y obligatorio para las partes, pero extrañamente se aparta del mismo, porque los interesados acordaron que la distribución de las utilidades se haría “en el momento de percibir el ingreso, afectando la cuenta de ingresos contra el pasivo”. La Administración carece de facultades para cuestionar las “cláusulas” del contrato; además, si éste válido y por lo tanto eficaz, debe admitirse su obligatoriedad, entre las partes y frente a terceros. Se concluye que la Administración no ha aportado una prueba que desvirtúe la contabilidad de la empresa. Por su parte la compañía sí demostró, a través de medios probatorios aceptados por la ley, como son la contabilidad llevada en debida forma y el contrato de cuentas en participación, que los ingresos que la Administración adicionó a los que aquélla incluyó en su declaración tributaria, corresponden a terceros. Por lo expuesto, esta Procuraduría Delegada estima que la sentencia recurrida debe ser confirmada. De los Señores Consejeros,

LIDA BEATRIZ SALAZAR MORENO Expediente 13724 10

Procuradora Sexta Delegada ante el Consejo de Estado

P:J.J.P.V./R:L.B.S.M.