PGN - IMPUESTO SOBRE LA RENTA - Sanción por inexactitud

Concepto N° 097 Bogotá D.C., 12 de mayo de 2003

H. CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

E. S. D.

Consejero Ponente Dr. GERMÁN AYALA MANTILLA Referencia: 25000232700020000129801

Radicado: 13592

Asunto: Impuesto Renta. Contrato participación

Actor: INDUSTRIAS QUÍMICAS BEG LTDA.

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 277 numeral 7 de la Constitución Política; en los artículos 127 y 210 del Código Contencioso Administrativo, en el Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y en la Resolución 204 de julio de 2001, obrando dentro de la oportunidad legal en el proceso de la referencia, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir su correspondiente Alegato de Conclusión.

I. ANTECEDENTES

1. El 12 de abril de 1996, la sociedad INDUSTRIAS QUÍMICAS BEG LTDA. presentó su declaración de renta y patrimonio correspondiente al año gravable 1995, en la que registró en el Renglón 16 IE (“Otros Expediente 13592 2 ingresos distintos de los anteriores”), la venta de acciones que poseía en la empresa TERPEL BUCARAMANGA S. A., por valor de SIETE

MIL SETECIENTOS OCHENTA Y SEIS MILLONES SETECIENTOS OCHENTA Y UN MIL SEISCIENTOS TREINTA Y OCHO PESOS ($7.486’781.638) y en el Renglón 27 CG (“Otros costos”), el costo de la enajenación de esas acciones, por valor de CINCO MIL

SETECIENTOS OCHO MILLONES DOSCIENTOS OCHENTA Y DOS

MIL NOVENTA Y CUATRO PESOS ($5.708’282.094).

Por otra parte, declaró activos fijos por un valor de CIENTO SETENTA Y SIETE MILLONES SETECIENTOS DIECISIETE MIL PESOS ($177’717.000) y un patrimonio líquido de MIL SESENTA MILLONES

NOVECIENTOS VEINTIUN MIL PESOS ($1.060’921.000).

2. La Administración practicó una inspección a la contabilidad de la contribuyente más otras diligencias y con fundamento en las mismas, expidió el Requerimiento Especial N° 053 del 10 de julio de 1998, en el que le advirtió que se proponía efectuar, entre otras, las siguientes modificaciones a la declaración tributaria: a) Reconocería como costo de venta de la acciones, la cantidad de

DOS MIL TREINTA Y NUEVE MILLONES NOVECIENTOS SETENTA

Y OCHO MIL SETECIENTOS TREINTA Y CINCO PESOS ($2.039’978.735). b) Adicionaría, como crédito a la Cuenta Corrección Monetaria Fiscal, por ajuste de activos fijos, la cantidad de OCHENTA Y OCHO

MILLONES OCHOCIENTOS VEINTITRÉS MIL TRESCIENTOS

TRECE PESOS ($88’823.313).

Expediente 13592 3 c) Señalaría un patrimonio líquido de TRESCIENTOS QUINCE MILLONES QUINIENTOS SETENTA Y NUEVE MIL QUINIENTOS SETENTA Y DOS PESOS ($315’279.572). d) Impondría una sanción por inexactitud de DOS MIL OCHENTA Y

CINCO MILLONES TRESCIENTOS NUEVE MIL PESOS

($2.805’309.000).

3. La sociedad respondió el Requerimiento Especial y la Administración expidió la Liquidación de Revisión N° 90020 del 6 de abril de 1999, en la que acogió las recomendaciones de aquel acto.

4. La sociedad interpuso el recurso de reconsideración, y la Administración profirió la Resolución N° UAE 9000042 del 4 de mayo de 2000, en la que confirmó la Liquidación de Revisión.

5. La sociedad, por intermedio de apoderado y en ejercicio de la acción que establece el artículo 85 del C. C. A., acudió al Tribunal Contencioso Administrativo de Cundinamarca y pidió a esta Corporación que decretara la nulidad de la Liquidación de Revisión N° 90020 del 6 de abril de 1999 y de la Resolución N° UAE 9000042 del 4 de mayo de 2000.

La demandante señaló como disposiciones violadas los artículos 69, 76, 76-1, 332, 340, 350, 358, 647 del E. T., y 7 del Decreto 836 de 1991. Expediente 13592 4

6. El Tribunal profirió la sentencia de fecha 19 de septiembre de 2002, que fue apelada por el representante judicial de la Nación y por el apoderado de la sociedad demandante, en la que accedió parcialmente a las súplicas de la demanda.

II. CONSIDERACIONES DEL MINISTERIO PÚBLICO a) Tal como lo sostuvo el Ministerio Público en la primera instancia, de acuerdo con las pruebas que obran en el expediente y con los actos

acusados, la sociedad demandante poseía en la sociedad Terpel Bucaramanga S. A., a 31 de diciembre de 1994, 735.793 acciones, por valor nominal de $100 cada una, las que declaró por CUATRO MIL SETECIENTOS CINCO MILLONES TRESCIENTOS CINCUENTA Y NUEVE MIL CUATROCIENTOS CUARENTA Y CINCO PESOS ($4.705’359.445) y en el mes mayo de 1995 adquirió 4.021 acciones, por un valor nominal de $100 cada una. La sociedad Terpel, en el mes de junio de 1995, modificó los estatutos y señaló en $800 el valor nominal de las acciones, aprobó la distribución de las utilidades de 1994, en la que le correspondió a la contribuyente la cantidad de TRESCIENTOS CUATRO MILLONES SEISCIENTOS CINCUENTA Y OCHO MIL TRES PESOS ($304’658.003), representada en 26.502 acciones, por valor nominal de $800 y en la suma de CIENTO CUARENTA Y CINCO MILLONES SEISCIENTOS CINCUENTA Y DOS MIL SETENTA Y CUATRO PESOS ($145’652.074), en efectivo, ordenó la capitalización de DOS

MIL QUINIENTOS CINCUENTA Y TRES MILLONES

CUATROCIENTOS CINCUENTA Y CUATRO MIL QUINIENTOS Expediente 13592 5

TREINTA Y TRES PESOS ($2.553’454.533) de la cuenta de revalorización del patrimonio, correspondiéndole a la demandante el equivalente a 296.661 acciones, por valor nominal de $800. La contribuyente también adquirió en 1996, otras 593 acciones, por un

valor nominal de $800. Se observa que, tal como lo advierte la Administración, la sociedad poseía en la fecha de la enajenación 818.226 acciones, cuyo costo era de DOS MIL DOSCIENTOS SESENTA Y OCHO MILLONES QUINIENTOS VEINTITRÉS MIL SESENTA Y SEIS PESOS CON VEINTIÚN CENTAVOS ($2.268’523.066.21); si se divide esta cantidad entre el número de acciones (818.226), se obtiene un resultado de $2.772.49, que representa el valor unitario de la acción. Ahora bien, el costo fiscal de la enajenación se obtiene al multiplicar el número de acciones enajenadas (735.793) por el costo unitario de la acción ($2.772.49), operación que produce un resultado de DOS MIL TREINTA Y NUEVE MILLONES NOVECIENTOS SETENTA Y OCHO MIL SETECIENTOS TREINTA Y CINCO PESOS ($2.039’978.735) De lo anterior se deduce claramente que el procedimiento que empleó la sociedad para determinar el costo de las acciones, es contrario a las disposiciones del artículo 353 del E. T., modificado por el artículo 8 de la Ley 174 de 1994, de acuerdo con el cual, a partir de 1995, las acciones debían declararse por el costo fiscal de las mismas; de otro lado, la sociedad tampoco tuvo en cuenta que el artículo 76 del mismo Estatuto expresa que cuando “el contribuyente tuviere dentro de su patrimonio acciones de una misma empresa cuyos costos fueren Expediente 13592 6 diferentes, deberá tomar como costo de enajenación el promedio de tales costos”. La sociedad empleó un procedimiento distinto al que prevé la ley,

pues para obtener el costo unitario dividió el valor de los dividendos que recibió en acciones SETECENTOS DIECISIETE MILLONES NOVECIENTOS VEINTISIETE MIL CIENTO SETENTA Y UN PESOS ($717’927.171) entre el número de acciones poseídas antes de la distribución (92.540), y así determinó un costo unitario de $7.758, cantidad esta que multiplicó por el número de acciones vendidas ($735.793); por lo tanto, tal como lo indicó el Ministerio Público en la primera instancia, la sociedad desconoció el contenido del artículo 76 del E. T., que precisa de manera especial la forma de promediar y determinar el costo de las acciones. Se concluye, entonces, que el costo determinado por la Administración se ajusta a la ley, y por lo tanto los actos acusados, en lo que atañe a esta situación, no pueden ser anulados. b) El artículo 353 del E. T., dispone que los ajustes fiscales “sobre los activos no monetarios, los pasivos no monetarios y el patrimonio, deberán efectuarse con base en el costo fiscal de los activos y pasivos...”. Por su parte, el artículo 11 del Decreto Reglamentario 326 de 1995, expresa que a partir de enero de 1995, “los contribuyentes sujetos al régimen de ajustes por inflación deben utilizar el costo fiscal de los activos no monetarios para el cálculo de los ajustes por inflación de los activos y del patrimonio”, y que el “costo fiscal de los activos no Expediente 13592 7 monetarios se establece de acuerdo con las reglas de los artículos 69 y siguientes del Estatuto Tributario y en el artículo 65 de la ley 75 de

1986”. A su vez, el artículo 2 del Decreto 2591 de 1993, que reglamenta los artículos 69 y 332 del E. T., dice que el costo de los bienes enajenados, muebles, inmuebles, acciones y aportes que tengan el carácter de activos fijos, está constituido, entre otros conceptos, por el precio de adquisición, el valor de los reajustes fiscales originados en los ajustes permitidos por el artículo 70 del E. T. y el valor de los ajustes por inflación efectuados de conformidad con el Título V de ese Estatuto, a partir de 1992. La sociedad no acató estas normas, ya que para fijar el costo ajustado por inflación, a 31 de diciembre de 1995, de los activos fijos adquiridos antes de 1992, no tomó como base del ajuste el costo fiscal, sino el costo histórico. Es claro que la decisión de la Administración se ajusta a la ley, y por lo tanto, debe mantenerse. c) En la Liquidación de Revisión, la Administración aclaró que la sociedad, en la declaración tributaria Renglón 28 CX “Otras deducciones”, “solicitó como Débito a la Cuenta Corrección Monetaria (Casilla AB), el ajuste por inflación al Patrimonio”, en cuantía de $1.060.921.000, que calculó sobre el patrimonio líquido de la declaración de renta de 1994, “sin efectuar la depuración o conversión a Costo Fiscal, haciendo caso omiso del artículo 353 del E. T. ..”, en concordancia con el artículo 11 del Decreto 326 de 1995.

Expediente 13592 8 El artículo 353 del E. T., establece que los ajustes fiscales “sobre los activos no monetarios, los pasivos no monetarios y el patrimonio, deberán efectuarse con base en el costo fiscal de los activos y los pasivos, determinado según lo dispuesto en el Capítulo II del Título I y en los Capítulos I y III del Título II del Libro I del Estatuto Tributario, y en el artículo 65 de la Ley 75 de 1986” , que la misma base “se debe utilizar para declarar el valor patrimonial de los activos y para el cálculo de la deducción teórica...”. El artículo 11 del Decreto 326 de 1995, expresa que a partir del 1º. de enero de 1995, “los contribuyentes sujetos al régimen de ajustes por inflación deben utilizar el costo fiscal de los activos no monetarios para el cálculo de los ajustes fiscales por inflación de los activos y del patrimonio...”. Este Despacho reitera las conclusiones que expuso el Agente del Ministerio Público en la primera instancia, en el sentido de que no se desconoce “que el contribuyente practicó los ajustes integrales por inflación, pero conforme a la norma citada, correspondía tener en cuenta no el costo patrimonial declarado en 1994 sino el costo fiscal”. Este Despacho también comparte las observaciones muy claras y ajustadas a la ley, que expone el representante judicial de la Nación, en el recurso de apelación, al advertir que es legal el proceder de la Administración cuando para determinar el patrimonio líquido fiscal, tomó el patrimonio líquido declarado en 1994, y “restó la diferencia del

valor patrimonial del costo fiscal de las acciones y el avalúo de terrenos, para así aplicar el PAAG y determinar el ajuste por inflación”, actuación esta que se ajusta a derecho, ya que el artículo 8 de la Ley Expediente 13592 9 174 de 1994 “consagró una modificación respecto a la base de los ajustes, al considerar el concepto de ‘costo fiscal’, que en relación con el patrimonio, se traduce a ‘patrimonio líquido fiscal’, valor último que no podía simplemente tomarse del valor del patrimonio líquido declarado, sino que era preciso establecer el valor correspondiente en materia fiscal, de acuerdo con el cambio introducido por el legislador”. Es incuestionable que, como en el caso anterior, la decisión de la Administración no puede ser anulada. d) En lo que atañe a la sanción por inexactitud, esta Delegada también reitera la conclusión que expuso el Agente del Ministerio Público en la primera instancia, cuando expresó que “estando comprobado que el contribuyente incluyó costos y deducciones que no eran procedentes, tales como el mayor costo fiscal en la enajenación de acciones, mayor ajuste por inflación del patrimonio líquido, amortización de pérdida del año 1994 inexistente y menor ajuste por inflación a los activos, que originaron un menor valor a pagar por el año gravable de 1995, se configura el hecho constitutivo de inexactitud contemplado en el artículo647 del E. T. por lo que la sanción debe mantenerse”. Por lo expuesto, esta Procuraduría Delegada concluye que el Consejo de Estado debe revocar la sentencia recurrida y, en su lugar, denegar

las súplicas de la demanda. De los Señores Consejeros,

LIDA BEATRIZ SALAZAR MORENO

Procuradora Sexta Delegada ante el Consejo de Estado

P:J.J.P.V./R:L.B.S.M.