PGN - IMPUESTO SOBRE LA RENTA - Se aplica al celebrar operaciones con vinculados económico

ACCIÓN DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Contra acto de liquidación oficial de revisión tributaria IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Firmeza de la declaración FALSA MOTIVACIÓN-Falta de explicación fáctica y jurídica en el acto definitivo/FALSA MOTIVACIÓN-Cuando no coincide con la realidad de hecho o normativa Así, cuando la administración expide un acto administrativo lo normal es que indique el motivo o razón que tuvo para expedirlo, y que ésta corresponda a la realidad de los hechos y las normas de derecho que la movieron a proferirlo. Cuando la motivación expuesta en el acto no coincide con esa realidad de hecho o normativa, puede decirse que la administración dice algo que no es cierto o lo que es igual, esgrime una falsa motivación. IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Ajustes a los ingresos por comisiones IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Ajustes por egresos IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Se aplica al celebrar operaciones con vinculados económicos o partes relacionados en el exterior La ley 788 de 2002 adicionó el capítulo XI al libro I del E.T. sobre el régimen de precios de transferencia, en que impone a los contribuyentes del impuesto de renta que celebren operaciones con vinculados económicos o partes relacionadas en el exterior, la obligación de determinar sus ingresos ordinarios y extraordinarios y sus costos y deducciones, tomando en consideración los precios y márgenes de utilidad que se hubieran utilizado en operaciones comparables con o entre partes independientes. Atribuyó a la administración de impuestos la facultad para determinar los ingresos y los costos y deducciones de las

operaciones con vinculados económicos o partes relacionadas, mediante la determinación del precio o margen de utilidad a partir de precios y márgenes de utilidad en operaciones comparables con o entre partes no vinculadas económicamente, en Colombia o en el exterior.

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Carrera 5ª No. 15-80 piso 19º, Tel. 5878750 Ext. 11951 - 11955 Bogotá, D.C. www.procuraduria.gov.co IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Métodos para determinar el precio o margen de utilidad en operaciones con vinculados económicos Entre ellos, el relacionado con los márgenes transaccionales de utilidad de operación consistente en determinar, en transacciones entre vinculados económicos o partes relacionadas, la utilidad de operación que hubieran obtenido partes independientes en operaciones comparables, con base en factores de rentabilidad que toman en cuenta variables tales como activos, ventas, costos, gastos o flujos de efectivo. (numeral 6°). Prevé determinar esas variables con base en los principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia. Igualmente, que de la aplicación de cualquiera de esos métodos se puede obtener un rango de precios o de márgenes de utilidad cuando existen dos o más operaciones comparables, y que dichos rangos se ajustan mediante la aplicación de métodos estadísticos, en particular el rango intercuartil que consagra la ciencia económica. IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Los contribuyentes deben determinar sus ingresos y costos con base en precios y márgenes de utilidad De acuerdo con las normas anteriores, los contribuyentes del impuesto de renta que

efectúen operaciones con sus vinculados o partes relacionadas del exterior, deben determinar sus ingresos y costos con base en precios y márgenes de utilidad de operaciones comparables con o entre partes independientes. En cuanto al método de márgenes transaccionales de utilidad de operación el contribuyente: (i) determina, en sus operaciones con vinculados o partes relacionadas del exterior, la utilidad de operación que hubieran obtenido partes independientes en operaciones comparables, con base en los factores y variables indicados en la norma, y (ii) obtiene un rango de precios o de márgenes de utilidad cuando existan dos o más operaciones comparables, el cual se ajusta, y es el que determina si el contribuyente se encuentra dentro de él o no. Es claro que se trata de un método escogido por el contribuyente de renta, con el cual determina la utilidad en sus operaciones con vinculados o partes relacionadas del exterior, a partir de la utilidad que hubieran obtenido independientes en operaciones comparables, de la cual obtiene el respectivo rango. IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Finalidad del régimen de precios de transferencia Pues bien, atendiendo a la finalidad del régimen de precios de transferencia, el contribuyente de renta que realiza operaciones con sus vinculados o partes relacionadas del exterior debe ajustarse y declarar de acuerdo con los precios del mercado. Dicho contribuyente tiene entonces la obligación de determinar sus ingresos y costos, teniendo en cuenta para esas operaciones los precios y márgenes de utilidad que se hubieran utilizado en operaciones comparables con o entre partes independientes.

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Carrera 5ª No. 15-80 piso 19º, Tel. 5878750 Ext. 11951 - 11955 Bogotá, D.C. www.procuraduria.gov.co IMPUESTO SOBRE LA RENTA-El contribuyente ajusta la mediana sobre precios o márgenes de utilidad Pero en todo caso, explicaciones como las entregadas por la actora no tendrían cabida puesto que el legislador no consagró la posibilidad de que el contribuyente de renta pudiera justificar el hecho de no encontrarse dentro del rango de los precios o márgenes de utilidad. Por el contrario, le impuso ajustarlo a la mediana en tal caso, que fue lo realizado por la administración tributaria en la actuación demandada, a partir de la propia información de la actora, actuación que en relación con el cálculo de la mediana no fue objetada por parte de la actora. IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Renta exenta DEBIDO PROCESO-La administración expide un requerimiento especial previo a la liquidación oficial de revisión El artículo 703 del E.T. impone a la administración de impuestos expedir previamente a la liquidación oficial de revisión, un requerimiento especial que contenga todos los puntos que se proponga modificar con la explicación de las razones en que se sustenta. Es respecto de los puntos contenidos en dicho acto previo que el contribuyente debe formular sus objeciones, allegar pruebas y subsanar las omisiones que permita la ley, siempre que esas solicitudes sean conducentes, es decir, que correspondan a lo planteado por la administración, lo cual no ocurre en este caso respecto de las rentas exentas, en cuanto no fueron objeto de modificación en la vía gubernativa, razón por la cual no pueden

modificarse en la vía judicial. SANCIÓN TRIBUTARIA-Por suministro de información inexacta a la administración tributaria

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Carrera 5ª No. 15-80 piso 19º, Tel. 5878750 Ext. 11951 - 11955 Bogotá, D.C. www.procuraduria.gov.co Concepto 082 Bogotá, D. C., 9 de mayo de 2013 Señores

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejera Ponente: Doctora CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRIGUEZ Referencia: 25000232700020110032101

Radicado: 19889

Asunto: Impuesto de renta – precios de transferencia

Actor: METLIFE COLOMBIA SEGUROS DE VIDA S.A.

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277 numerales 1°, 3° y 7° de la Constitución Política; 210 del Código Contencioso Administrativo; 30 del Decreto 262 de 2000; y la Resolución 371 de 2005 expedida por el Procurador General, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES

1. La sociedad Metlife Colombia Seguros de Vida S.A. presentó la declaración de renta del año gravable 2006 en forma electrónica, con saldo a favor de $213’896.000, cuya devolución obtuvo. Así mismo presentó la declaración informativa de precios de transferencia del mismo año.

2. La administración de impuestos de Bogotá, previo requerimiento especial, profirió el 14 de mayo de 2010 la liquidación oficial de revisión 000024, en la cual aumentó los ingresos y disminuyó costos determinantes del margen de utilidad en los precios de transferencia declarados, y calculó un valor a pagar de $6.054’155.000, incluida la sanción por inexactitud ($3.857’262.000).

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Carrera 5ª No. 15-80 piso 19º, Tel. 5878750 Ext. 11951 - 11955 Bogotá, D.C. www.procuraduria.gov.co Dicha entidad confirmó ese acto de liquidación mediante la resolución 900097 del 15 de junio de 2011, al decidir el recurso de reconsideración.

3. La empresa contribuyente interpuso demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra la liquidación y la resolución enunciadas, con el fin de obtener la firmeza de la declaración privada. En subsidio solicitó que se le reconociera la renta exenta en $8.319’899.000.

Citó como vulnerados los artículos 29, 58, 83, 95 (num. 9°), 363 constitucionales; 260-1, 260-2 (parágrafo 2°), 647, 746 y 683 del E.T.; y 7° del decreto 4349 de 2004. En el concepto de violación adujo haber allegado los documentos que justificaban no encontrarse en el rango de ajuste a la mediana sobre precios de transferencia, los cuales aluden a las operaciones de ingreso por cobro de comisiones y de egreso por pago de seguros y reaseguros, que no tuvo en cuenta la

administración, con lo cual se vulneró el derecho de defensa. Agregó que solo cuatro de los ramos de seguros que maneja fueron objeto de operaciones con vinculados económicos extranjeros; que las estrategias comerciales que afectaron sus márgenes no son atribuibles a esas operaciones; que aun retirando los egresos con dichos vinculados la rentabilidad sigue en déficit, lo cual confirma que fue por dichas estrategias; que el ramo de vida es el que está por debajo del rango de rentabilidad por este motivo; y que los otros tres ramos cumplen con el artículo 260-1 del E.T. Atribuyó falsa motivación a la determinación del monto del ajuste propuesto por la administración entre el ingreso y el egreso, porque el efecto real no correspondía a la mediana del rango, sino que era superior al límite del mismo. Consideró improcedente la sanción por inexactitud por existir una diferencia de criterio.

4. El tribunal administrativo de Cundinamarca profirió sentencia el 29 de agosto de 2012, en la cual negó las pretensiones.

Encontró que la actuación demandada se encontraba motivada, con lo cual descartó el cargo por falta de motivación. Destacó que la contribuyente había escogido el método de márgenes transaccionales de utilidad de operación (TU), el cual medía el nivel de rentabilidad del negocio, y la comparabilidad para determinarlo dependía de la similitud entre el capital invertido y los riesgos asumidos por entidades relacionadas o no entre sí con respecto a dicho negocio.

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Bogotá, D.C. www.procuraduria.gov.co Observó que el margen de utilidad por ingresos y egresos, previsto por la actora con sus vinculadas en el exterior, estaba por fuera del rango intercuartil,1 y que por ello procedía el ajuste efectuado por la administración, para llegar al valor de la operación como si hubiera sido entre independientes, y no aceptó la justificación de la actora porque obedecía a generalidades del mercado en que no se probaron las condiciones económicas, operativas y financieras de la comparabilidad. Estableció que la entidad demandante no había modificado la renta exenta que declaro, mediante la corrección privada que podía efectuar, razón por la que no procedía efectuarla en la vía judicial. Mantuvo la sanción por inexactitud porque no había diferencias de criterio, sino una equivocada determinación de sus costos e ingresos para cumplir el margen transaccional de utilidad.

5. La parte actora interpuso recurso de apelación con fundamento en que el hecho de haber escogido el método para determinar los precios de transferencia que lo dejó por fuera del rango, no significaba incumplir este régimen, y agrega que el tribunal no tuvo en cuenta las circunstancias económicas ni las pruebas que explicaban ese hecho.

Resalta de esas circunstancias: (i) el análisis cualitativo, relativo a las estrategias comerciales que afectaron su margen de rentabilidad; y (ii) el análisis cuantitativo, referente a la no manipulación de precios con su vinculado económico, en el ramo de seguros de vida individual y pensiones, aspecto en que sustenta la falta análisis del tribunal, con lo cual considera que se vulnera el derecho de defensa y no se

desvirtúa la falsa motivación del ajuste. Sostiene que la posibilidad de corregir su declaración respecto del mayor valor de la renta exenta que no declaró, a que se refiere el tribunal, no se materializó porque el monto de ésta se limitó al valor de la renta líquida en cuanto aquella fue superior, y por ello no podía incrementarlo, y por ello se solicitó que de aceptarse la liquidación oficial se incrementara. Concluye que al no incurrir en manipulación de precios, omisión de ingresos, ni inclusión de costos inexistentes, no se dan los presupuestos de la sanción por inexactitud. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Se debe examinar si el tribunal no desvirtuó la falsa motivación esgrimida en la demanda, si el hecho de no cumplir el rango previsto en el sistema de precios de transferencia con justificación, no incumple dicho régimen; si en caso de 1 Al respecto citó el decreto 4349 de 2004.

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Carrera 5ª No. 15-80 piso 19º, Tel. 5878750 Ext. 11951 - 11955 Bogotá, D.C. www.procuraduria.gov.co mantenerse la liquidación oficial la renta exenta no declarada se debe incluir; y si es improcedente la sanción por inexactitud. Conviene precisar que el tribunal decidió sobre la falta de motivación de los actos demandados, que no fue propuesta por la empresa actora en la demanda, la cual adujo la falsa motivación del ajuste efectuado en los precios de transferencia declarados.

1. La falsa motivación.

Acerca de la motivación de los actos administrativos el artículo 35 del C.C.A., relativo a las actuaciones administrativas en general (Título I capitulo VIII), impone a la Administración la obligación de motivarlos al menos en forma sumaria si afecta a particulares. Igualmente el artículo 59 ibídem, referente a la vía gubernativa en particular (Titulo II capitulo III), impone proferir una decisión definitiva una vez concluido el periodo de pruebas, la cual se debe motivar en sus aspectos de hecho y de derecho, y en los de conveniencia si es del caso. Motivar, en una de las acepciones más sencillas de su definición, es dar o explicar la razón o motivo que se ha tenido para hacer una cosa y, por motivo, la causa o razón que mueve para una cosa.2 Así, cuando la administración expide un acto administrativo lo normal es que indique el motivo o razón que tuvo para expedirlo, y que ésta corresponda a la realidad de los hechos y las normas de derecho que la movieron a proferirlo. Cuando la motivación expuesta en el acto no coincide con esa realidad de hecho o normativa, puede decirse que la administración dice algo que no es cierto o lo que es igual, esgrime una falsa motivación. El artículo 84 del C.C.A. consagra como causales generales de nulidad de los actos administrativos en general, entre otras, la relacionada con su expedición mediante falsa motivación. 1.1. El presente caso. El apelante hace consistir la falsa motivación en que la administración propuso dos ajustes, uno a los ingresos por comisiones, con el cual quedarían dentro del rango, y otro a los egresos, que excede lo indicado en la ley, pues el ajuste debe ser a la

mediana, sin excederla. 2 Diccionario de la Lengua Española, Real Academia Española, vigésima primera edición.

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Carrera 5ª No. 15-80 piso 19º, Tel. 5878750 Ext. 11951 - 11955 Bogotá, D.C. www.procuraduria.gov.co No obstante, frente al ajuste propuesto por la administración, la sociedad demandante acepta que no se encontraba dentro del rango, y explica que obedeció a la baja rentabilidad de los ramos de seguros de vida individual y pensiones, no a que hubiera manipulado los precios.3 Es decir, que no se configura una falsa motivación en la medida que la actora reconoce estar fuera de la mediana de precios de transferencia, hecho en que se sustenta la administración con base en los artículos 260-1 y siguientes del E.T. y el decreto 4349 de 2004, normativa que regula el tema, solo que alega una justificación, que debe ser objeto de análisis.

2. Los precios de transferencia.

La ley 788 de 2002 adicionó el capítulo XI al libro I del E.T. sobre el régimen de precios de transferencia,4 en que impone a los contribuyentes del impuesto de renta que celebren operaciones con vinculados económicos o partes relacionadas en el exterior, la obligación de determinar sus ingresos ordinarios y extraordinarios y sus costos y deducciones, tomando en consideración los precios y márgenes de utilidad que se hubieran utilizado en operaciones comparables con o entre partes independientes. Atribuyó a la administración de impuestos la facultad para determinar los ingresos

y los costos y deducciones de las operaciones con vinculados económicos o partes relacionadas, mediante la determinación del precio o margen de utilidad a partir de precios y márgenes de utilidad en operaciones comparables con o entre partes no vinculadas económicamente, en Colombia o en el exterior. Definió aquellos que se consideran vinculados o partes relacionadas para efectos de dicho régimen. (art. 260-1) La Corte Constitucional señaló que ese régimen constituía un mecanismo de control del comportamiento tributario relacionado con el impuesto de renta, para buscar que las operaciones realizadas por los contribuyentes con vinculados económicos o partes relacionadas establecidas en el exterior se ajustaran y fueran declaradas de acuerdo con los precios del mercado y no con los asignados arbitrariamente. Agregó que por tal razón, la esencia de ese régimen se cimentaba en el comportamiento de los precios del mercado, al cual estaban sometidas las 3 Confrontar folio 236 (apelación) 4 La ley 863 de 2003 efectuó algunas modificaciones y sustituciones de los artículos de este título.

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Carrera 5ª No. 15-80 piso 19º, Tel. 5878750 Ext. 11951 - 11955 Bogotá, D.C. www.procuraduria.gov.co operaciones efectuadas por las partes relacionadas, y era lo que debía estar observando y controlando constantemente la administración tributaria.5 En relación con los métodos para determinar el precio o margen de utilidad en operaciones con vinculados económicos o partes relacionadas, el artículo 260-2

de dicho Estatuto permite escoger el más apropiado de acuerdo con las características de las transacciones. Entre ellos, el relacionado con los márgenes transaccionales de utilidad de operación consistente en determinar, en transacciones entre vinculados económicos o partes relacionadas, la utilidad de operación que hubieran obtenido partes independientes en operaciones comparables, con base en factores de rentabilidad que toman en cuenta variables tales como activos, ventas, costos, gastos o flujos de efectivo. (numeral 6°). Prevé determinar esas variables con base en los principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia. Igualmente, que de la aplicación de cualquiera de esos métodos se puede obtener un rango de precios o de márgenes de utilidad cuando existen dos o más operaciones comparables, y que dichos rangos se ajustan mediante la aplicación de métodos estadísticos, en particular el rango intercuartil que consagra la ciencia económica. Dispone que si los precios o márgenes de utilidad del contribuyente se encuentran dentro de esos rangos, se consideran ajustados a los precios o márgenes de operaciones entre partes independientes. En caso de encontrarse fuera del mismo, se considera que el precio o margen de utilidad en operaciones entre partes independientes es la mediana de dicho rango. (parágrafos 2° y 3°) De acuerdo con las normas anteriores, los contribuyentes del impuesto de renta que efectúen operaciones con sus vinculados o partes relacionadas del exterior, deben determinar sus ingresos y costos con base en precios y márgenes de utilidad de operaciones comparables con o entre partes independientes. En cuanto al método de márgenes transaccionales de utilidad de operación el

contribuyente: (i) determina, en sus operaciones con vinculados o partes relacionadas del exterior, la utilidad de operación que hubieran obtenido partes independientes en operaciones comparables, con base en los factores y variables indicados en la norma, y (ii) obtiene un rango de precios o de márgenes de utilidad cuando existan dos o más operaciones comparables, el cual se ajusta, y es el que determina si el contribuyente se encuentra dentro de él o no. Es claro que se trata de un método escogido por el contribuyente de renta, con el cual determina la utilidad en sus operaciones con vinculados o partes relacionadas 5 Sentencia C-815 de 2009.

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Carrera 5ª No. 15-80 piso 19º, Tel. 5878750 Ext. 11951 - 11955 Bogotá, D.C. www.procuraduria.gov.co del exterior, a partir de la utilidad que hubieran obtenido independientes en operaciones comparables, de la cual obtiene el respectivo rango. 2.1. El caso concreto. La administración de impuestos ajustó a la mediana obtenida por la sociedad contribuyente en 4.100% los ingresos que incrementó en $3.194’006.000, así como la obtenida para los egresos en 3.938% que disminuyó en $3.067’783.000, teniendo en cuenta que el margen para los primeros fue de 0.194% por fuera del rango (5.623% - 0,217%) y para los segundos 0.193% también por fuera del rango (5.323% - 0.216%). El apelante justifica esa diferencia en aspectos cualitativos, que atañen a que no

todos los ramos de seguros fueron objeto de operaciones con vinculados, que en el ramo de vida individual hubo inversiones en la fuerza de ventas de agentes dependientes que permitía el crecimiento en primas, el aumento de los respectivos gastos en canales de distribución, el bajo rendimiento en portafolios de inversión, la volatilidad en pensiones, la representatividad del pago de reaseguros en el total de ingresos de la compañía. También adujo aspectos cuantitativos, referentes a estrategias comerciales no imputables a precios pactados con vinculados, la rentabilidad de cuatro de los ramos de seguros diferentes a las de la compañía como un todo, el resultado de la inversión realizada en seguros propios de vida individual, que contribuyeron a la expansión de la compañía y el incremento en sus primas, la comparación de los rendimientos financieros en el año 2005 y 2006, y en general las políticas de administración de la compañía.6 Pues bien, atendiendo a la finalidad del régimen de precios de transferencia, el contribuyente de renta que realiza operaciones con sus vinculados o partes relacionadas del exterior debe ajustarse y declarar de acuerdo con los precios del mercado. Dicho contribuyente tiene entonces la obligación de determinar sus ingresos y costos, teniendo en cuenta para esas operaciones los precios y márgenes de utilidad que se hubieran utilizado en operaciones comparables con o entre partes independientes. Es decir, que se trata de un régimen que regula los precios respecto del contribuyente de renta que realiza esas operaciones, para evitar que en ellas tenga ventajas frente a un contribuyente que no las efectúa con vinculados o 6 Folios 20 – 38 expediente (demanda).

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Carrera 5ª No. 15-80 piso 19º, Tel. 5878750 Ext. 11951 - 11955 Bogotá, D.C. www.procuraduria.gov.co partes relacionadas, y por ende no puede éste acordar precios favorables que alivien su carga tributaria. En todo caso, el legislador tomó como referente ese contribuyente independiente que realiza operaciones comparadas con las del contribuyente que las realiza con sus vinculados, con la finalidad de imponer una regulación de precios exclusivamente en esa clase de operaciones, para efectos fiscales. Por tal razón, no pueden aceptarse explicaciones que resultan generales en la actividad de la actora, puesto que tanto los ingresos como los costos en las operaciones con vinculados son los inherentes a las mismas, comparables con las de los independientes. Pero en todo caso, explicaciones como las entregadas por la actora no tendrían cabida puesto que el legislador no consagró la posibilidad de que el contribuyente de renta pudiera justificar el hecho de no encontrarse dentro del rango de los precios o márgenes de utilidad. Por el contrario, le impuso ajustarlo a la mediana en tal caso, que fue lo realizado por la administración tributaria en la actuación demandada, a partir de la propia información de la actora, actuación que en relación con el cálculo de la mediana no fue objetada por parte de la actora. No son los costos y gastos que explica la actora en general que a su juicio hayan podido influir, ya que simplemente se toma el referente mencionado (contribuyente independiente con operaciones comparables) mediante la aplicación de uno de los métodos indicados en dicho régimen, del cual surge un rango que se debe acatar.

Aceptar esas explicaciones desnaturalizaría tanto el régimen como el método, puesto que corresponden al comportamiento general de la compañía que no está previsto como justificante de no encontrarse en el rango, se repite, surgido de un ejercicio aritmético entre la operación de un contribuyente independiente comparada con la efectuada por un contribuyente con vinculados. Tampoco es de recibo acudir a la documentación comprobatoria relativa a cada tipo de operación que sugiere la actora en la apelación, por cuanto está referida a la comprobación de la correcta aplicación de las normas del régimen,7 no en el caso contrario, esto es, para explicar las razones de no encontrarse en el rango, como lo pretende la actora, pues no fue prevista con esta finalidad. Por tratarse de una comparación que se refleja en una operación aritmética, a partir de la utilidad que hubieran podido tener contribuyentes independientes en operaciones comparables, no procede la justificación que la actora pretende en este caso, puesto que incluye una variable que no tendrían esos independientes, 7 Artículo 260-4 del E.T.

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Carrera 5ª No. 15-80 piso 19º, Tel. 5878750 Ext. 11951 - 11955 Bogotá, D.C. www.procuraduria.gov.co con la cual la actora tendría una ventaja en la determinación de su renta, no aplicable al independiente y con ello se perdería la comparación con operaciones similares, razón por la cual carece de sustento legal la inconformidad que plantea en la apelación al respecto.

3. La renta exenta.

La apelante reclama el reconocimiento de dicho concepto con ocasión de la actuación demandada. No obstante se observa que ésta se limitó al ajuste del margen de utilidad en operaciones con sus vinculados. El artículo 703 del E.T. impone a la administración de impuestos expedir previamente a la liquidación oficial de revisión, un requerimiento especial que contenga todos los puntos que se proponga modificar con la explicación de las razones en que se sustenta. Es respecto de los puntos contenidos en dicho acto previo que el contribuyente debe formular sus objeciones, allegar pruebas y subsanar las omisiones que permita la ley, siempre que esas solicitudes sean conducentes, es decir, que correspondan a lo planteado por la administración, lo cual no ocurre en este caso respecto de las rentas exentas, en cuanto no fueron objeto de modificación en la vía gubernativa, razón por la cual no pueden modificarse en la vía judicial.

4. La sanción por inexactitud.

El artículo 647 del E.T. establece como hechos sancionables por inexactitud, la omisión de ingresos, de impuestos por operaciones gravadas, de bienes o actuaciones objeto de gravamen, la inclusión de costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes, entre otros, y, en general, la utilización en las declaraciones tributarias de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable. Tal disposición exime de la sanción cuando el menor valor a pagar se derive de

errores de apreciación o diferencias de criterio entre la Administración y el declarante, relativos a la interpretación del derecho aplicable, siempre que los hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos. En el presente asunto se debe mantener la sanción porque de acuerdo con lo previsto en los artículos 260-2 numeral 6 y sus parágrafos, la actora estaba en la

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Carrera 5ª No. 15-80 piso 19º, Tel. 5878750 Ext. 11951 - 11955 Bogotá, D.C. www.procuraduria.gov.co obligación de efectuar el ajuste del margen de utilidad obtenido en sus operaciones con vinculados, al rango que obtuvo. La sanción procede por la inexactitud generada en dicha omisión; no depende de que la actora hubiera manipulado los precios, aspecto que no fue el determinado por la administración que simplemente realizó el ajuste conforme a dicho precepto. Tampoco procede atribuir el carácter de presunción legal que atribuye el apelante al inciso 3° del parágrafo 2° de dicho artículo, puesto que la justificación que aduce no está consagrada como eximente de cumplir con el rango que obtuvo la actora, con lo cual no hay fundamento para alegar una diferencia de criterio. Con fundamento en los planteamientos anteriores, esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente a la H. Sala confirmar la sentencia apelada. Señores Consejeros, con toda atención,

ALVARO JOSE MARTINEZ ROA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado

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