PGN - LABOR DE FISCALIZACIÓN - Función de la dian

Concepto 106 - 2021 - 278010 Bogotá D.C., 3 de junio de 2021 ACCIÓN DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Acto de revisión determina un mayor valor por impuesto y sanción por inexactitud de la DIAN DEDUCCIÓN POR REGALÍAS-Beneficios pagados por asistencia técnica El Decreto 187 de 1975, reglamentario en materia de impuestos, autoriza la deducción por regalías en el aprovechamiento de beneficios pagados por asistencia técnica, para lo cual exige acompañar copia autenticada del contrato sobre la respectiva prestación de los servicios (art. 66). DEDUCCIÓN POR REGALÍAS-Beneficios originados en contrato sobre importación de tecnología/DEDUCCIÓN POR REGALÍAS-Regulación legal Igualmente prevé que la deducción por esos beneficios, originados en contratos sobre importación al país de tecnología, procede si se demuestra la existencia del contrato y su autorización por parte del organismo competente, conforme al régimen de tratamiento a capitales extranjeros sobre regalías aprobado por la Comisión del Acuerdo de Cartagena, y señala cuándo no procede. (art. 67) DEDUCCIÓN POR REGALÍAS-Requisitos El Tribunal refirió en el fallo objeto de apelación la Decisión 291 de 1991 de la citada Comisión que eliminó la aprobación del contrato por parte del organismo competente (art. 12), y solo mantuvo el registro del contrato que había dispuesto la Decisión 220 de 1987 de la Comunidad Andina de Naciones - CAN (art. 18) para fines de evaluar el aporte efectivo de la tecnología importada, y destacó que el Decreto 259 de 1992 que la reglamentó definió

como requisitos i) que el Incomex era el competente para efectuar el registro de los contratos mencionados, el cual sería automático; y, ii) el cumplimiento de los requisitos del artículo 2° para registrarlos, atinentes a la identificación de las partes, las modalidades de la transferencia de tecnología, el valor y el plazo de vigencia. Señaló las causas por las cuales no se podían registrar los contratos. DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO-Finalidad de la fiscalización según el Estatuto Tributario DECLARACIÓN TRIBUTARIA-Presunción de veracidad/DECLARACIÓN TRIBUTARIA-Presunción de veracidad según regulación legal/DECLARACIÓN TRIBUTARIA-Presunción de veracidad según jurisprudencia del Consejo de Estado En armonía con lo anterior, la jurisprudencia ha indicado, a partir de la presunción de veracidad de la declaración tributaria consagrada en el artículo 746 del E.T., que la administración puede desvirtuarla porque tiene la potestad de comprobar la certeza, veracidad o realidad de los hechos, datos y cifras consignados en las declaraciones privadas debido a sus amplias facultades de fiscalización para asegurar el cumplimiento de las normas sustanciales. 2 LABOR DE FISCALIZACIÓN-Función de la DIAN Pues bien, en el presente asunto la DIAN desarrolló su labor de fiscalización, pero no desconoció la existencia de los contratos sobre servicios y asistencia técnica celebrados por la sociedad demandante con sus dos (2) vinculadas económicas, sobre los cuales sustentó el derecho a la deducción. De tal manera que la realidad de esos contratos descarta que no se pueda tomar por cierta

la deducción declarada en el año gravable 2012 como lo afirmó la DIAN, solo porque el registro no se efectuó antes de esa declaración, lo cual carece de sustento en cuanto no existía norma que plasmara un plazo para ello como bien lo anotó la jurisprudencia citada, señalamiento que la DIAN no desvirtuó en la apelación, pues no indicó un fundamento legal o jurisprudencial para demostrar lo contrario. DEDUCCIÓN POR REGALÍAS-Registro posterior a la declaración/DEDUCCIÓN POR REGALÍAS-Carece de sustento normativo de plazo Es decir, que el hecho del registro de los contratos suscritos en este caso para asistencia técnica del exterior efectuado con posterioridad a declarar la deducción, no significaba que no hubiera nacido ese derecho a favor de la sociedad actora como lo sugirió la DIAN en la apelación, puesto que es innegable que esta entidad no solo no lo desvirtuó, sino que, además, es evidente que, al cuestionar su falta de registro, reconoció implícitamente su existencia, solo que condicionó ese derecho al hecho del registro para aceptar la deducción. Por ello no e razonable que afirme su inexistencia por la falta de registro en el término que dicha entidad consideró, pero que ninguna norma impone. DECLARACIÓN TRUBUTARIA-Registro como requisito/DECLARACIÓN TRIBUTARIA-Registro según Jurisprudencia del Consejo de Estado/DERECHO DE LA DEDUCCIÓN-Prevalece la norma sustancial sobre la naturaleza formal Acorde con la jurisprudencia citada, el registro no tiene más trascendencia que la de un requisito que, por el hecho de no efectuarse antes de la declaración que contiene la

deducción resultante de los pagos de regalías con ocasión de los contratos sobre asistencia técnica susceptibles de ese registro, no tiene la virtualidad ni el alcance para negarle dicha deducción a la actora. Si bien es un requisito que no se debe dejarse de cumplir, y en el presente asunto se cumplió, su naturaleza formal no prevalece sobre la norma sustancial que le reconoce el derecho de la deducción a la actora, pese a efectuarse en forma tardía a juicio de la administración, pero cuya ocurrencia, en todo caso, quedó demostrada, como también la realidad del hecho económico que la produjo y que no fue desvirtuada en la labor de fiscalización, razón por la cual carece de sustento la inconformidad planteada por la DIAN en la apelación. 3 Señores

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejera Ponente: Doctora MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Referencia: 25000233700020170040301

Radicado: 25525

Asunto: Impuesto de renta – Deducción pago regalías asistencia técnica – Registro del contrato Actor: CHEVRON PETROLEUM COMPANY Conforme a los artículos 277 numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del C.P.A.C.A.; 30 del Decreto 262 de 2000; el Decreto 1408 de 2019 y las Resoluciones 371 de 2005, y 38 de 2021 de la Procuraduría General, esta agencia del Ministerio

Público procede a emitir concepto en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES

1. La DIAN – Seccional Grandes Contribuyentes (Bogotá), previo requerimiento especial, profirió el 1° de diciembre de 2015 la Liquidación Oficial de Revisión 042412015000041, por medio de la cual modificó la declaración de corrección del impuesto de renta de 2011 que el contribuyente Hernán Atuesta Saavedra había presentado con saldo a pagar de $68.033.668.000, al rechazar gastos por importación de asistencia técnica y de servicios técnicos, y determinar un mayor valor por impuesto ($5.249.438.000) y la sanción por inexactitud ($8.399.101.000).

Dicha entidad fiscal confirmó la liquidación oficial anterior por medio de la Resolución 08774 del 15 de noviembre de 2016 al decidir el recurso de reconsideración.

2. El Tribunal Administrativo de Cundinamarca profirió sentencia el 31 de octubre de 2019 para decidir la acción de nulidad y restablecimiento del derecho contra la mencionada Seccional de la DIAN respecto de la liquidación y la resolución enunciadas, en cuya demanda la sociedad contribuyente adujo la inexistencia de plazo para registrar los contratos con sus vinculadas del exterior1 sobre la asistencia técnica (importación de tecnología) en menor valor del que rechazó la DIAN y los gastos operativos y consultoría derivados de esos contratos pero que no dependían del registro de estos y que comprobó con certificados contables detallados, las órdenes de trabajo respectivas y los documentos de los proveedores, con lo cual incurrió en falsa motivación. Se opuso a la sanción por inexactitud porque existían

diferencias de criterio con la DIAN. En esa decisión el Tribunal anuló la actuación demandada por encontrar que la deducción por el pago de regalías (beneficios pagados por asistencia técnica)2 estaba 1 Refirió las sociedades Chevron USA y Chevron Global Energy Inc. 2 Artículo 67 del Decreto 187 de 1975. 4 vigente y que solo se requería el registro del contrato respectivo ante la autoridad competente, aunque no dentro del término fijado en la Ley 1819 de 2016 porque se trataba de hechos ocurridos en un periodo anterior (2012) y el requisito solo se extendía al registro, no al plazo3, aunque no se preveía una consecuencia adversa en caso de no efectuarlo. Encontró comprobados los contratos (2) sobre transferencia de tecnología y la declaración de precios de transferencia acorde con los soportes contables respectivos en la cuantía deducida y los correos electrónicos sobre la información acerca del registro y prórroga sobre los contratos obtenida por la DIAN, razón por la que procedía la deducción.

3. La DIAN interpuso recurso de apelación insistiendo en la necesidad del citado requisito del registro de los contratos sobre importación de tecnología para efectos de la deducción de los pagos por tal concepto, pues omitirlo repercutía en la inexactitud de la declaración de renta respectiva, como ocurrió en este caso al admitir el fallo que podía efectuarse luego de ser declarada dicha deducción, lo cual contrariaba el hecho de tomarse por cierto un beneficio sin que lo fuera debido al incumplimiento del citado requisito que debió verificar la actora antes de incluir la deducción en su denuncio rentístico4.

Añadió que en este caso el registro no se efectuó para el año gravable 2012 en controversia, y no podía aducirse que fuera automático por la exigencia del Decreto 259 de 1992 (art. 2) que no estaba cumplida. Afirmó que no aceptó la tesis jurisprudencial esgrimida en el fallo en que se sustentó el Tribunal, sobre la aceptación del registro posterior al periodo fiscal de la deducción solicitada, solo la respetó, y que las sumas por la importación de regalías que fueron glosadas fueron reconocidas por la actora, razón por la que, en caso de rechazarlas por falta del registro, no procedían por los otros conceptos diferentes que reclamó la actora, pues la declaración de corrección que presentó para ello, no había sido oportuna. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Según el recurso de apelación se debe determinar, si la falta de registro en determinado plazo de los contratos suscritos por la actora para importación de tecnología le impedía acceder a la deducción del pago de regalías efectuado por tal concepto.

1. Sobre la deducción por importación de tecnología.

El Decreto 187 de 1975, reglamentario en materia de impuestos, autoriza la deducción por regalías en el aprovechamiento de beneficios pagados por asistencia técnica, para lo cual exige acompañar copia autenticada del contrato sobre la respectiva prestación de los servicios (art. 66). Igualmente prevé que la deducción por esos beneficios, originados en contratos sobre importación al país de tecnología, procede si se demuestra la existencia del contrato y su autorización por parte del organismo competente, conforme al régimen

de tratamiento a capitales extranjeros sobre regalías aprobado por la Comisión del Acuerdo de Cartagena, y señala cuándo no procede. (art. 67) 3 Refirió en tal sentido el Decreto 259 de 1992 y la sentencia del 1° de junio de 2016 del Consejo de Estado, Sección 4ª, expediente 20351. 4 Mencionó como sustento el artículo 67 del Decreto 187 de 1975. 5 El Tribunal refirió en el fallo objeto de apelación la Decisión 291 de 1991 de la citada Comisión que eliminó la aprobación del contrato por parte del organismo competente (art. 12), y solo mantuvo el registro del contrato que había dispuesto la Decisión 220 de 1987 de la Comunidad Andina de Naciones - CAN (art. 18) para fines de evaluar el aporte efectivo de la tecnología importada, y destacó que el Decreto 259 de 1992 que la reglamentó definió como requisitos i) que el Incomex5 era el competente para efectuar el registro de los contratos mencionados, el cual sería automático; y, ii) el cumplimiento de los requisitos del artículo 2° para registrarlos, atinentes a la identificación de las partes, las modalidades de la transferencia de tecnología, el valor y el plazo de vigencia. Señaló las causas por las cuales no se podían registrar los contratos. La jurisprudencia que citó el Tribunal advirtió que si la deducción en cita estaba subordinada a lo indicado por la CAN, la norma se aplicaba acorde con la regulación que expidiera al respecto, sin que por ello perdiera vigencia el citado decreto, norma

reglamentaria que debía interpretarse en el sentido de cumplir la ley y que produjera efectos el beneficio de la deducción por pago de regalías, dada la integración de la norma internacional al orden jurídico nacional, y por ello procedía el registro del contrato6. En cuanto a la oportunidad para efectuar ese registro, el Tribunal se remitió a la jurisprudencia según la cual advirtió que para efectos de la deducción en cita y la forma de demostrar la existencia del contrato y su autorización se entendía que se suplía con el mencionado registro acorde con la Decisión 291 de la CAN y el artículo 1° del Decreto 259 de 1992; y que, como no existía norma que estableciera un plazo para la prórroga del registro, se debía entender que se encontraba debidamente registrado, cumplidos los requisitos para ello. En relación con que el hecho de que el registro se hubiera realizado después del año gravable objeto de discusión, dicha jurisprudencia resaltó que no existía un término perentorio para el registro y las normas fiscales no establecían como consecuencia del registro inoportuno la pérdida del derecho a la deducción7. El caso. La DIAN esgrimió en la apelación, básicamente, que no podía concederse la deducción porque el hecho de que la contribuyente hubiera efectuado el registro del contrato luego de haberla declarado, en este caso para el año gravable 2012, equivalía a una inexactitud que impedía tomar por cierto ese beneficio ante el incumplimiento del mencionado requisito. Al respecto, el E.T., en el Libro 5 sobre procedimiento y sanciones, Título IV acerca

de la determinación del impuesto, prevé en el artículo 684 como finalidad de la fiscalización el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales, para lo cual puede, 5 Instituto de Comercio Exterior, función que ahora cumple la Subdirección de Gestión de Registro Aduanero de la DIAN por virtud del artículo 1° del Decreto 4176 de 2011 que citó el Tribunal. 6 Sentencia del 28 de julio de 2011 del Consejo de Estado, Sección 4ª, CP Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia, expediente 17864. 7 Sentencia del 1° de junio de 2016 del Consejo de Estado, Sección 4ª, expediente 20351. 6 entre otros, en general, efectuar todas las diligencias necesarias para la correcta determinación del impuesto. En armonía con lo anterior, la jurisprudencia ha indicado, a partir de la presunción de veracidad de la declaración tributaria consagrada en el artículo 746 del E.T., que la administración puede desvirtuarla porque tiene la potestad de comprobar la certeza, veracidad o realidad de los hechos, datos y cifras consignados en las declaraciones privadas debido a sus amplias facultades de fiscalización para asegurar el cumplimiento de las normas sustanciales8. Pues bien, en el presente asunto la DIAN desarrolló su labor de fiscalización, pero no desconoció la existencia de los contratos sobre servicios y asistencia técnica celebrados por la sociedad demandante con sus dos (2) vinculadas económicas, sobre los cuales sustentó el derecho a la deducción. De tal manera que la realidad de esos contratos descarta que no se pueda tomar por cierta la deducción declarada en el año gravable 2012 como lo afirmó la DIAN, solo

porque el registro no se efectuó antes de esa declaración, lo cual carece de sustento en cuanto no existía norma que plasmara un plazo para ello como bien lo anotó la jurisprudencia citada, señalamiento que la DIAN no desvirtuó en la apelación, pues no indicó un fundamento legal o jurisprudencial para demostrar lo contrario. Es decir, que el hecho del registro de los contratos suscritos en este caso para asistencia técnica del exterior efectuado con posterioridad a declarar la deducción, no significaba que no hubiera nacido ese derecho a favor de la sociedad actora como lo sugirió la DIAN en la apelación, puesto que es innegable que esta entidad no solo no lo desvirtuó, sino que, además, es evidente que, al cuestionar su falta de registro, reconoció implícitamente su existencia, solo que condicionó ese derecho al hecho del registro para aceptar la deducción. Por ello no es razonable que afirme su inexistencia por la falta de registro en el término que dicha entidad consideró, pero que ninguna norma impone. Acorde con la jurisprudencia citada, el registro no tiene más trascendencia que la de un requisito que, por el hecho de no efectuarse antes de la declaración que contiene la deducción resultante de los pagos de regalías con ocasión de los contratos sobre asistencia técnica susceptibles de ese registro, no tiene la virtualidad ni el alcance para negarle dicha deducción a la actora. Si bien es un requisito que no se debe dejarse de cumplir, y en el presente asunto se cumplió, su naturaleza formal no prevalece sobre la norma sustancial que le reconoce el derecho de la deducción a la actora, pese a efectuarse en forma tardía a

juicio de la administración, pero cuya ocurrencia, en todo caso, quedó demostrada, como también la realidad del hecho económico que la produjo y que no fue desvirtuada en la labor de fiscalización, razón por la cual carece de sustento la inconformidad planteada por la DIAN en la apelación. Conforme a lo expuesto, esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente a la H. Sala, confirmar la sentencia apelada. 8 Sentencia del 13 de agosto de 2015 del Consejo de Estado, Sección 4ª, CP Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia, expediente 25000-23-27-000-2012-00600-01(20822). 7 Señores Consejeros, con toda atención,

ANTONIO JOSÉ NÚÑEZ TRUJILLO

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado

Proyectó: Bernardo Useche