PGN - LIBROS DE CONTABILIDAD - Inspección contable

Concepto No. 188 Bogotá D.C., 13 de agosto de 2004

H. CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

E. S. D.

Consejero Ponente doctor: HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ Referencia: 66001233100020020100001

Radicado: 14684

Asunto: Sanción por libros de contabilidad

Actor: LAGOBO DISTRIBUCIONES LTDA.

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numeral 7, de la Constitución Política; 127, 210 y 212 del Código Contencioso Administrativo; en el Decreto 262 del 22 de febrero de 2000, y en la Resolución 204 de julio de 2001, obrando dentro de la oportunidad legal en el proceso de la referencia, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir su correspondiente alegato de conclusión.

I. ANTECEDENTES

1. La Administración de Impuestos de Pereira, previo auto de apertura de investigación, profirió el auto Nº 0002 del 6 de mayo de 2000, sobre la práctica de una inspección contable que hizo saber a la sociedad Lagobo Distribuciones Ltda., el 9 del mismo mes y año por correo electrónico, sobre la exhibición de los libros de contabilidad dentro de los ocho días hábiles siguientes a dicho envío.

La inspección se efectuó el 1 de junio de 2000 y la Administración de Impuestos, previo pliego de cargos, expidió la Resolución 00047 del 18 de abril de 2001, a través de la cual impuso sanción por CIENTO OCHO MILLONES Expediente 14684 2 QUINIENTOS DOCE MIL PESOS ($108’512.000) M/Cte., con fundamento en

el literal f) del artículo 654 del E.T, por el atraso en los libros de inventarios y balances. La sociedad interpuso el recurso de reconsideración contra el citado acto sancionatorio y la Administración profirió la Resolución 90012 del 30 de abril de 2002, en el que confirmó la sanción impuesta.

2. La sociedad acudió al Tribunal Administrativo del Risaralda en demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra las resoluciones 00047 y 90012 antes enunciadas.

En el concepto de violación adujo la falta de motivación de la actuación acusada, porque la inspección contable en que se fundamentó no cumplió los requisitos legales, toda vez que no verificó la declaración de renta, la existencia de hechos gravados ni el cumplimiento de las obligaciones de la sociedad. También adujo la falsa motivación porque no hubo atraso del libro de inventarios y balances, toda vez que la prueba para ello es la inspección tributaria prevista en el artículo 779 del E.T. Además no se le dio a la sociedad el derecho de prórroga contenido en el artículo 133 del Decreto 2649 de 1993, solicitado en la inspección, mientras se imprimían los libros contables que se encontraban en medios electrónicos -softwareconforme lo autoriza el artículo 48 del Co. de Co., normas que por lo tanto indica como vulneradas.

3. El Tribunal, en sentencia del 13 de noviembre de 2003, negó las súplicas de la demanda con fundamento en que si bien, tanto la inspección tributaria como la inspección contable son medios de prueba, esta última se refiere únicamente a la contabilidad según el artículo 782 del E.T., en cuya respectiva

acta se dejó constancia del atraso de los libros de inventarios y balances por lo cual no puede aducirse falta de motivación. Expediente 14684 3 Manifestó respecto a la falsa motivación, que la inspección contable es el medio para adelantar investigaciones relacionadas con la contabilidad. En cuanto a la vulneración al derecho de prorroga dice que en el acta de la inspección no se dejó constancia en tal sentido por parte de quienes atendieron la diligencia y tampoco aparece objeción alguna al respecto, por lo cual con la correspondiente firma ratificaron la aceptación del atraso de libros endilgado. Además, el artículo 133 del Decreto 2649 de 1993, solo se aplica cuando los libros no están en el sitio de la inspección, que no que el caso. Agregó que si bien, se puede llevar la contabilidad por computador, debió tener impresos los libros respectivos como ocurrió con los de caja menor, mayor y balance, entre otros, conforme al concepto 39801 de 1994 de la Dian. Agrega que la sanción no se impuso por la falta de impresión de algunas hojas de contabilidad ni por la renuencia a presentar los libros de contabilidad, sino porque el libro de inventarios y balances tenía una atraso mayor a cuatro meses, hecho sancionable conforme al literal f) del artículo 654 del E.T. Así mismo el a quo encontró acertado liquidar la sanción, con base en el año anterior a aquel en que se inició la investigación y no el anterior al de la imposición de la sanción.

4. La parte demandante interpuso recurso de apelación con relación a los

siguientes aspectos:

4.1. Los libros de contabilidad son un medio probatorio y no una obligación formal. Aspecto sobre el cual no se pronunció el a quo e insiste en que en la inspección contable que motiva el acto acusado no se verificó la exactitud de la declaración, ni la existencia de hechos gravados, ni los libros como medio probatorio y no como obligación formal. 4.2. El atraso del libro de inventarios y balances. Manifiesta que el Tribunal no se pronunció sobre la clase de inspección contable para establecer el hecho sancionable y añade que en la inspección se pusieron a disposición los libros de contabilidad, incluido el de inventarios y balances. La posibilidad de llevarlos Expediente 14684 4 por computador refuerza que la sanción se aplicó porque no se habían imprimido, como lo exige el concepto de la Dian el cual no es obligatorio para la actora. 4.3. El derecho de prórroga. Señala que debió enterarse a la actora de la posibilidad de dejar constancias en el acta de inspección e indica que el funcionario de la sociedad no aceptó el supuesto atraso detectado y solicitó verbalmente una prórroga de media hora para imprimir la parte del libro de inventarios y balances que hacía falta, con cuyo rechazo se vulneró el artículo 133 del Decreto 2649 de 1993, pese a indicarse que estaba digitado en el computador. Agrega que la Administración verificó que el libro de inventarios y balances estaba al día, al punto que en el pliego de cargos indicó ese hecho al señalar que faltaba la impresión de la información del año 1999, respecto del cual, la sentencia desconoció la certificación autenticada del funcionario que atendió la

diligencia y la declaración juramentada del contador público. 4.4. El libro electrónico o computador. Aduce que el Tribunal no se pronunció sobre la posibilidad de llevar los libros por computador conforme lo autorizan los artículos 48 y 60 del Co. de Co., de acuerdo con lo cual, al presentar los demás libros al momento de la inspección contable, no hay duda que el de inventarios y balances también se encontraba al día porque el programa de software los actualiza automáticamente todos, por lo que la sociedad no incurrió en el hecho sancionable al no exhibir impresas las hojas que hacían falta, puesto que se encontraban en el computador. 4.5. Rebeldía o contumacia. Afirma que tampoco se pronunció el Tribunal, sobre la inexistencia de rebeldía o contumacia del contribuyente para exhibir los libros solicitados por la Administración, por lo cual no hay lugar a sanción. Finalmente reclama que debió calcularse la sanción con base en el año anterior al del acto que la impuso. Expediente 14684 5

II. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Con el fin de pronunciarse en el asunto de la referencia, ésta Procuraduría Delegada procede a efectuar las siguientes consideraciones:

1. Sobre los libros de contabilidad.

El Tribunal no se pronunció sobre el carácter probatorio o formal de los libros de contabilidad, porque no fue propuesto en la demanda como tal, puesto que el cargo examinado fue el de ausencia de motivación atinente a la falta de requisitos que atribuye al acta y a la clase de inspección contable requerida para establecer el hecho sancionable. No obstante cabe precisar que por disposición del artículo 772 del E.T., los

libros de contabilidad del contribuyente son prueba a su favor si son llevados en debida forma, aspecto sobre el cual el artículo 773 ibídem, remite al Código de Comercio en cuyo artículo 48 impone a todo comerciante conformar la contabilidad de acuerdo a las disposiciones de dicho código. Tal norma esta en concordancia con el artículo 19 que prevé como una de las obligaciones de todo comerciante, llevar contabilidad regular de sus negocios conforme a le ley. Es decir que la contabilidad no solo es un medio de prueba sino una obligación impuesta por la ley. La inspección contable consagrada por el artículo 782 del E.T., no tiene como finalidad verificar solamente la exactitud de las declaraciones o de los hechos gravados, sino además el cumplimiento de obligaciones formales en general, dentro de las cuales esta la de llevar en ‘debida forma’ los libros de contabilidad (art. 772 E.T.), razón por la que era suficiente la verificación del hecho sancionado sin necesidad de tener que verificar los demás aspectos a que se refiere el artículo 782 en cita.

2. El atraso del libro de inventarios y balances.

Expediente 14684 6 Se observa que contrario a lo indicado por el apelante, el Tribunal precisó que si bien la inspección tributaria como la contable, son medios probatorios, cada una cumple fines diferentes y destacó que esta última hace referencia únicamente a aspectos contables conforme al artículo 782 del E.T. (cfr. Fl. 125 c. 1) De otra parte, carece de sustento inferir como lo hace el apelante, que como en el acta de inspección aparece que se pusieron a disposición los libros de contabilidad, entonces debe entenderse como incluido y al día el de inventarios

y balances, puesto que si bien, en el formato dispuesto para dejar las anotaciones respecto de cada libro, aparecen las relacionadas con éste en el aparte de observaciones dondese dejó la constancia de su atraso. En efecto, allí se indicó expresamente que: “el libro de inventarios y balances no presentó el movimiento anual de enero 31/99 a dic 31/ 1999. Presenta un movimiento período en proceso enero de 1999, que comprende del folio 1182 al folio 1207. El folio 1208 se encuentra en blanco.” (Cfr. Fl. 9 c.1), razón por la cual no puede efectuarse la conclusión aducida por el recurrente. Lo anterior evidencia además que no se trata de la falta de impresión de algunas hojas, sino del atraso del libro de inventarios y balances, que está sancionado por el literal f) del artículo 654 del E.T.

3. El derecho de prórroga.

El artículo 133 del Decreto 2649 de 1994, permite que si la momento de la inspección no están los libros de contabilidad en la oficina o establecimiento del ente económico inspeccionado, éste pueda demostrar la causa que justifique esa circunstancia, dentro de los tres días siguientes a la fecha de exhibición, siempre que en ese lapso presente los libros correspondientes. Se observa que la sociedad contribuyente no dejó constancia alguna de tal solicitud en el acta de inspección contable, sin que resulte válido que argumente el desconocimiento sobre la posibilidad de dejarla o manifestar que Expediente 14684 7 no se le previno que podía hacerlo. La calidad de Director Ejecutivo del funcionario de la sociedad que atendió la inspección contable, permite inferir

que debió tener el suficiente cuidado y diligencia como para exigir que se dejara constancia escrita de su solicitud. No pueden aceptarse la certificación del contador ni la declaración juramentada a que se refiere el apelante, allegadas con posterioridad, puesto que la justificación debe presentarse ‘al momento’ de la inspección, conforme lo dispone la norma que concede la prórroga y no con posterioridad a ella. Sin embargo, la solicitud de prórroga como justificación para eludir la eficacia de la inspección no resulta pertinente si se tiene en cuenta que la Administración de impuestos solicitó con anticipación a la sociedad la exhibición de libros, para lo cual ésta contaba como mínimo con ocho (8) días, lapso suficiente para disponer lo necesario y tomar las medidas previas para tal efecto; en ese sentido el Consejo de Estado, al decidir un caso similar, no aceptó la vulneración de la norma1.

4. Los libros por computador.

Si bien el artículo 48 del Co. de Co., permite el uso de procedimientos técnicocontables para efectos de llevar la contabilidad, tal mecanismo no permite inferir que exhibido un libro los demás también puedan presumirse como exhibidos y debidamente al día, puesto que además de que tal presunción no esta contemplada en la ley, cada libro de contabilidad es independiente. Además, por disposición del mismo precepto, tales mecanismos deben permitir la verificación y prueba de la historia clara, completa y fidedigna de los asientos contables y el estado general de los negocios y en el acta de inspección, no se dejó constancia de que se hubiera intentado por parte de 1 Consejo de Estado, sentencia del 27 de abril de 2001, Consejero Ponente Dr. Juan Angel Palacio H., Sección

4ª, expediente 11639. Expediente 14684 8 quien atendió la diligencia, de poner a disposición de la visita algún medio electrónico para los fines de la misma.

5. Rebeldía o contumacia y base del cálculo de la sanción Contrario a lo señalado por el apelante, en la sentencia el Tribunal indicó con claridad que el fundamento de la sanción por libros de contabilidad prevista en el artículo 654 del E.T., no fue el literal c), atinente a su no exhibición cuando las autoridades fiscales los exigen, sino el literal f) que alude al atraso en libros, lo cual esta acorde con la realidad procesal y el atraso del libro de inventarios y balances, conforme al acta de inspección contable respectiva.

En relación con la base para calcular la sanción se observa que el artículo 655 del E.T., dispone que es del medio por ciento (0.5%) del mayor valor entre el patrimonio líquido y los ingresos netos del año anterior al de su imposición. En el presente caso, la sanción se impuso por medio de la resolución independiente 00047 de 2001, acusada, por lo cual se debe tener en cuenta el mayor valor a que se refiere el artículo citado, correspondiente al año 2000, aspecto en el cual habrá de modificarse la sentencia. Por lo anterior, esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente a la H. Sala, confirmar la sentencia apelada en cuanto hace a la sanción por libros de contabilidad y modificar la parte atinente al cálculo de la misma, según lo expuesto. Señores Consejeros, con toda atención,

LIDA BEATRIZ SALAZAR MORENO

Procuradora Sexta Delegada ante el Consejo de Estado

B.U. / L.B.S.M.