PGN - LIQUIDACION DE AFORO - Procedimiento

NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Sanción por no declarar estampillas ENTIDAD DEMANDADA-Para el presente caso le asiste razón en cuanto a que el procedimiento que siguió fue el de la liquidación de aforo/LIQUIDACIÓN DE AFORO-Alcance 2.- Encuentra este Despacho, que le asiste la razón a la entidad demandada en cuanto a que el procedimiento que siguió fue el de la liquidación de aforo, cuyo acto previo es el emplazamiento para declarar, en el cual se advierte a la contribuyente que en el caso de no proceder a declarar, se le impondrá sanción. Este procedimiento es el contemplado para la liquidación de aforo, en los artículos 715 y s.s. del Estatuto Tributario, según el cual si el obligado a declarar no lo hace, será emplazado y vencido el término concedido para declarar, sin que el contribuyente haya declarado, procede la aplicación de la sanción por no declarar. Por tal razón, no sería exigible la expedición del pliego de cargos, pues éste es el acto previo para la imposición de sanciones en resoluciones independientes de las liquidaciones oficiales de revisión (artículo 638 del E.T., norma general sobre sanciones). CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO-Mantener la nulidad de los actos acusados Por lo tanto, en concepto de esta delegada del Ministerio Público, procede mantener la nulidad de los actos acusados, teniendo en cuenta la ilegalidad de la norma que sirvió de fundamento para su producción y que la hace inaplicable. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado

Carrera 5 Nº 15-80 piso 19 Tel.: 5878750 Ext. 11932/33 www.procuraduria.gov.co Expediente 22808 2 Concepto 043 2017-512801 Bogotá D.C., 10 de marzo de 2017 Señores Honorables Magistrados del Consejo de Estado Sala de lo Contencioso Administrativo Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctor JORGE OCTAVIO RAMIREZ RAMIREZ Referencia: 08001233100020100118902

Radicado: 22808

Asunto: Estampilla Pro Hospital Universitario C.A.R.I. E.S.E.

Actor: FUNDACION PARA EL BENEFICIO SOCIAL DE LOS

EMPLEADOS DE CEMENTOS DEL CARIBE S.A.

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277 numeral 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 127 y 210 del Código Contencioso Administrativo; 35 de la Ley 446 de 1998; 30, 37 y 44 del Decreto 262 de 22 de febrero de 2000 y la Resolución 371 de 6 de octubre de 2005, expedida por el Procurador General de la Nación, obrando dentro de la oportunidad legal en el proceso de la referencia, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir su correspondiente alegato de conclusión. ANTECEDENTES 1.- El 12 de diciembre de 2008, la Subsecretaría de Rentas de la Secretaría de Hacienda del Departamento del Atlántico, mediante el Emplazamiento 038272, requirió a la Fundación para declarar el impuesto de estampilla Pro Hospital Universitario CARI E.S.E, por los períodos gravables 3 a 6 de 2007 y 1 a 4 de 2008.

2.- El Departamento del Atlántico, a través de la Subsecretaría de Rentas de la Secretaría de Hacienda, expidió la Resolución Sanción por no Declarar 0421332, de 9 de junio de 2009, mediante la cual sancionó a la Fundación, respecto del impuesto de Estampilla Pro Hospital Universitario C.A.R.I. E.S.E., correspondiente a los periodos mencionados. Expediente 22808 3 3.- La anterior sanción fue recurrida en reconsideración y confirmada mediante la Resolución EC-500346-0101289, de 28 de junio de 2010, expedida por el Subsecretario de Rentas de la Secretaría de Hacienda, con la cual resolvió el recurso interpuesto, de conformidad con lo contemplado en la Ordenanza 018 de 2006. 4.- La FUNDACION PARA EL BENEFICIO SOCIAL DE LOS EMPLEADOS DE CEMENTOS DEL CARIBE S.A. demandó, ante el Tribunal Administrativo del Atlántico, la nulidad de la Resolución Sanción 0421332 de 9 de junio de 2009 y de la Resolución EC-500346-0101289, notificada el 18 de agosto de 2010, por las cuales el departamento del Atlántico la sancionó por no declarar la estampilla Pro Hospital Universitario, por los períodos 3 a 6 de 2007 y 1 a 4 de 2008. A título de restablecimiento del derecho, la demandante solicitó se señale que la Fundación no está obligada a declarar ni a pagar el impuesto de estampilla, ni a reconocer la sanción que se le pretende imponer. Invocó como normas violadas, los artículos 2, 29, 95 numeral 9, 287 numerales 2 y

3 y 300 numeral 4 de la Constitución Política; 3 y 5 de la Ley 645 de 2001; 62 numeral 1 y 71 numeral 5° del Decreto Ley 1222 de 1986; 158 del C.C.A; 59 de la Ley 788 de 2002; 638 y 643 del Estatuto Tributario Nacional y 173 y 174 del Estatuto de Rentas del Departamento del Atlántico. 5.- El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Primera Subsección “C” en Descongestión, mediante sentencia del 13 de febrero de 2013, declaró la nulidad de los actos demandados y, a título de restablecimiento del derecho, declaró que la Fundación no estaba obligada a declarar el impuesto de estampilla Pro Hospital Universitario CARI E.S.E. para los períodos 3, 4 y 5 de 2008 y, por ende, no debe suma alguna por concepto de la sanción de que tratan los actos anulados y, en el evento que se hubiese pagado, se devuelva por parte de la administración. La anterior decisión obedeció a las siguientes consideraciones: 5.1.- Falta de competencia de las asambleas departamentales, respecto de la determinación de los elementos del tributo. Expediente 22808 4 En los términos del artículo 3° de la Ley 645 de 2001, incumbía a las asambleas departamentales determinar las características y los demás asuntos necesarios para establecer este tributo, en la respectiva jurisdicción, a fin de cumplir con las funciones departamentales, debiendo en todo caso observar la Ley 645 y el Decreto Ley 1222 de 1986.

La Asamblea del Departamento del Atlántico, por medio de la Ordenanza 0018 de 2006, modificó el E.T. del departamento (Decreto Ordenanzal 000823 de 2003). El Consejo de Estado, por considerar que la Asamblea desconoció los límites fijados por el legislador en la Ley 645 de 2001, al proferir la Ordenanza 018 de 2006, anuló la Ordenanza 018 de 2006, mediante sentencia de 27 de marzo de 2014, en la que consignó: “Mientras la Ley 645 determinó que el hecho generador de la estampilla son las “actividades y operaciones” que se determinen como gravadas, siempre que (i) impliquen la realización de actos en los cuales intervengan funcionarios departamentales y municipales y (ii) se realicen en las respectivas jurisdicciones, en la ordenanza acusada la asamblea departamental estableció que el hecho generador del tributo lo constituye la expedición de “las facturas, los documentos equivalentes a las facturas y en general, cualquier documento que soporte ingresos, que expidan las personas naturales y jurídicas y sus asimiladas en desarrollo del ejercicio de actividades industriales, comerciales o de prestación de servicios en jurisdicción del Departamento del Atlántico”. Entonces, si bien la asamblea tenía competencia para establecer algunos elementos del tributo, ésta excedió los límites legales al gravar actuaciones de carácter particular. 5.2.- Uno de los puntos de la controversia hace referencia a la aplicación de la Ordenanza 018 de 2006 que reproduce las Ordenanzas 027 y 040 declaradas nulas por el Consejo de Estado. Por tanto las normas de la Ordenanza 018 no pueden ser

válidamente exigibles por desconocer la prohibición del artículo 158 del Código Contencioso Administrativo, lo cual hace ilegal el cobro de la estampilla y la sanción que se imponga por no declarar. Al tenor de lo reglamentado por el Artículo 158 del C.C.A., se tiene que ningún acto anulado o suspendido podrá ser reproducido por quien los dictó, si conserva en esencia las mismas disposiciones anuladas o suspendidas. Expediente 22808 5 Observa el Tribunal que la Ordenanza 018 de 2006, conserva en su mayoría, la esencia de los Decretos Ordenanzales 027 y 040 de 2001, respecto de los elementos del tributo; en ese orden de ideas, está prohibida la reproducción de los actos anulados. La Fundación no pretende demostrar que los actos demandados desconocen las normas superiores invocadas, lo que busca es demostrar la contradicción mediante el análisis de constitucionalidad y legalidad de las normas territoriales que fundamentaron los actos acusados, motivo de controversia en otro litigio. Por tanto, el cargo que se estudia no está llamado a prosperar, toda vez que la falsa motivación se fundó en un acto administrativo de carácter general, que para la época de los hechos, gozaba de presunción de legalidad. 5.3.- En los actos administrativos controvertidos, se presentó una irregularidad en el procedimiento, toda vez que de conformidad con el artículo 59 de la Ley 788 y el artículo 638 del E.T. Nacional, las entidades territoriales deben aplicar los procedimientos señalados en la normativa nacional, incluyendo el régimen sancionatorio, en concordancia con el artículo 274 de la Ordenanza 823 de 2003.

Los actos objeto de censura, contemplan que se envió al accionante emplazamiento para declarar y vencido el término de un mes que se le otorgó para declarar no lo hizo. El instrumento legal para ejercer el actor el derecho de defensa, no es el emplazamiento para declarar sino el pliego de cargos por ser impuesta la sanción, en resolución independiente. En este orden de ideas, la administración tributaria vulneró los requerimientos legales para el correcto agotamiento del procedimiento administrativo, establecido en el artículo 638 del E.T. Nacional, la Ley 788 y la Ordenanza 823, por no proferir el pliego de cargos, toda vez que la Fundación actora no es sujeto del impuesto. Expediente 22808 6 Concluye la Sala que la Fundación es sin ánimo de lucro y se encuentra excluida de la declaración y pago del ICA y, por ende, del tributo de Estampilla Pro Hospital CARI E.S.E. y por no estar obligada a cancelar este tributo, no cabe la aplicación de la sanción por no declarar impuesta por la administración. 6.- El Departamento del Atlántico, mediante apoderado, apeló la sentencia de primera instancia y fundamentó el recurso de alzada en los siguientes puntos: 6.1.- El fallo se contradice al indicar que al ser la fundación una entidad sin ánimo de lucro, esta situación no la excluye que en el giro ordinario de sus actividades, expida facturas u otros documentos gravados, lo que per sé no desestima para sub examine el cobro y pago del impuesto de estampilla. Más adelante, sostiene que la fundación no es sujeto del impuesto.

6.2.- La administración, previa a la imposición de la sanción, envió emplazamiento para declarar, que es el instrumento legal para agotar el procedimiento administrativo. Los artículos 336 y 337 del Estatuto Tributario Departamental, contemplan el emplazamiento por no declarar para quienes incumplan la obligación de presentar las declaraciones referentes al pago de tributos departamentales, estando obligados a ello, y las consecuencias por no atender el emplazamiento, que corresponde a la sanción por no declarar prevista en el artículo 281 de la Ordenanza 0041/02. Entonces, no es necesario elevar el pliego de cargos en el presente asunto. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Es motivo de estudio, la legalidad de la Resolución Sanción por no Declarar 0421332 de 9 de junio de 2009 y de la Resolución EC-500346-0101289 de 28 de junio de 96x2010, por las cuales el departamento del Atlántico sancionó a la FUNDACION PARA EL BENEFICIO SOCIAL DE LOS EMPLEADOS DE CEMENTOS DEL Expediente 22808 7 CARIBE S.A., por no declarar las estampillas Pro Hospital Universitario, por los períodos 3 a 6 de 2007 y 1 a 4 de 2008. Precisado lo anterior, procede el Ministerio Público a emitir concepto, teniendo en cuenta los puntos en que se fundamenta el recurso de apelación interpuesto por la entidad demandada: 1.- Para la Procuraduría Delegada, no es de recibo el cargo de la contradicción del Tribunal en el fallo, pues lo que estimó el a quo es que el solo hecho de que la

fundación no tenga ánimo de lucro, no la excluye de que en el giro ordinario expida facturas o documentos gravados, por lo que se debe estudiar el cobro y el pago de la estampilla. Más adelante, como consecuencia del estudio realizado, el Tribunal concluye que la Fundación no es sujeto del impuesto de estampilla, situación ésta que no puede ser tomada como una contradicción a lo expresado en el párrafo anterior, pues en él no había afirmado que la demandante fuera sujeto pasivo del impuesto de las estampillas Pro Hospital Universitario. 2.- Encuentra este Despacho, que le asiste la razón a la entidad demandada en cuanto a que el procedimiento que siguió fue el de la liquidación de aforo, cuyo acto previo es el emplazamiento para declarar, en el cual se advierte a la contribuyente que en el caso de no proceder a declarar, se le impondrá sanción. Este procedimiento es el contemplado para la liquidación de aforo, en los artículos 715 y s.s. del Estatuto Tributario, según el cual si el obligado a declarar no lo hace, será emplazado y vencido el término concedido para declarar, sin que el contribuyente haya declarado, procede la aplicación de la sanción por no declarar. Por tal razón, no sería exigible la expedición del pliego de cargos, pues éste es el acto previo para la imposición de sanciones en resoluciones independientes de las liquidaciones oficiales de revisión (artículo 638 del E.T., norma general sobre sanciones). Expediente 22808 8 No obstante, el Tribunal de primera instancia determinó que la Fundación no es

sujeto pasivo del impuesto de estampillas Pro Hospital Universitario, lo cual no ha sido desvirtuado por la recurrente; por ende, si no es sujeto pasivo de las estampillas, no está obligado a declarar dicho impuesto y, por tal razón, no puede ser objeto de la sanción por no declarar que se le impone. 3.- Adicionalmente, en el fallo recurrido se establecieron otras situaciones que igual ameritan declarar la nulidad de los actos acusados, tales como: La inaplicación de la Ordenanza 018 de 2006 por reproducir las Ordenanzas 027 y 040 de 2001, declaradas nulas por el Consejo de Estado, pues como concluyó el Tribunal, si bien la asamblea departamental tenía competencia para establecer algunos elementos del tributo, ésta excedió los límites legales al gravar actuaciones de carácter particular. En este estado, es importante precisar que el Consejo de Estado1 confirmó la sentencia del 28 de noviembre de 2012, que declaró la nulidad de los artículos 2°, 3°, 4° y 6° de la Ordenanza 000018 de 2006, por considerar que desconoce la Ley 645 de 2001 y el Decreto Ley 1222 de 1986. En la referida sentencia, el Consejo de Estado consignó: “[…] 1.7 De la confrontación de los artículos 2, 3, 4 y 6 de la ordenanza demandada con los artículos 3 y 5 de la Ley 645 de 2001, que en su orden señalan el objeto de la Estampilla Pro Hospitales Universitarios Públicos y los encargados de adherir y anular las estampillas, es claro que la Asamblea Departamental del

Atlántico desconoció los límites fijados por el legislador. 1.7.1 Mientras la Ley 645 determinó que el hecho generador de la estampilla son las “actividades y operaciones” que se determinen como gravadas, siempre que (i) impliquen la realización de actos en los cuales intervengan funcionarios departamentales y municipales y (ii) se realicen en las respectivas jurisdicciones, en la ordenanza acusada la asamblea departamental estableció que el hecho generador del tributo lo constituye la expedición de “las facturas, los documentos equivalentes a las facturas y en general, cualquier documento que soporte ingresos, que expidan las personas naturales y jurídicas y sus asimiladas en desarrollo del ejercicio de actividades industriales, comerciales o de prestación de servicios en jurisdicción del Departamento del Atlántico”. […] 1 Sentencia de 27 de marzo de 2014, C.P. Dr. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, Expediente 20211. Expediente 22808 9 1.7.1.2 Obsérvese que en la ordenanza demandada se prevé que el hecho que causa la estampilla es la expedición de la factura que soporte ingresos en desarrollo de actividades industriales, comerciales o de servicios. Expedición que no requiere de la intervención de funcionarios del orden departamental o municipal, toda vez que se trata de un título valor que el vendedor o prestador del servicio podrá librar y entregar o remitir al comprador o beneficiario del servicio, conforme lo señala el artículo 772 del Código de Comercio, modificado por el artículo 1 de la Ley 1231 de 2008. Entonces, se trata de un documento elaborado por particulares en ejercicio

de sus actividades, en los que no interviene el funcionario público. […] 1.7.1.4 En consecuencia, la Asamblea Departamental se extralimitó en sus facultades al fijar el hecho generador de la Estampilla Pro Hospital Universitario CARI E.S.E. por fuera del marco establecido en la ley de autorizaciones. 1.7.1.5 Adicionalmente, se incurrió en la prohibición señalada en el artículo 71 numeral 5 del Decreto Ley 1222 de 1986, toda vez que impuso el gravamen sobre objetos o industrias gravados por la ley, en este caso, gravados con el impuesto de industria y comercio (arts. 32 y 33 de la Ley 14 de 1983). […] 1.7.3 En el caso concreto, es claro que el sujeto pasivo de la estampilla tendrá que estar relacionado con las actividades y operaciones señaladas como hecho gravable, la base gravable será el valor de los hechos a gravar, es decir, las actividades y operaciones que se deban realizar en los departamentos y municipios, que impliquen la realización de actos en los cuales intervengan funcionarios departamentales y municipales y la causación del tributo se surtirá con la realización del hecho generador. 1.7.4 Por lo tanto, si es ilegal establecer como hecho generador de la Estampilla Pro Hospital Universitario CARI E.S.E. la expedición de facturas, documentos equivalentes y en general, cualquier documento que soporte ingresos, que expidan las personas naturales y jurídicas y sus asimiladas en desarrollo del ejercicio de actividades industriales, comerciales o de prestación de servicios en jurisdicción del Departamento del Atlántico (art. 3), la misma suerte deben correr los demás elementos del tributo señalados

en los artículos 2 (sujeto pasivo), 4 (base gravable) y 6 (causación) de la ordenanza demandada.” (negrillas de la Delegada) También, el Consejo de Estado, por medio de sentencia de 26 de marzo de 2015, dictada en el expediente 20655, declaró la nulidad de los artículos 5, 7 y 8 de la Ordenanza 0018 de 2006, por haber sido declarado nulo el hecho generador en la sentencia anterior de 27 de marzo de 2014, expediente 20211. Teniendo en cuenta lo anterior y que la administración departamental fundamentó los actos administrativos, materia de estudio, en los artículos 2, 3, 4 y 8 de la Ordenanza 018 de 2006, se desprende que el fundamento jurídico de los actos acusados ha sido Expediente 22808 10 anulado, porque la Asamblea Departamental del Atlántico, se extralimitó en sus facultades y desconoció las normas superiores sobre las que debía fundarse; razones éstas, que son válidas para inaplicar, por ilegal, la Ordenanza 0018 de 2006, en el caso que nos ocupa. Por lo tanto, en concepto de esta delegada del Ministerio Público, procede mantener la nulidad de los actos acusados, teniendo en cuenta la ilegalidad de la norma que sirvió de fundamento para su producción y que la hace inaplicable. 4.- En el punto PRIMERO de la parte resolutiva de la sentencia, se declara la nulidad de la resoluciones demandadas; sin embargo, en el punto SEGUNDO, a título de

restablecimiento del derecho, se declara que la sociedad actora no estaba obligada a declarar la estampilla de los períodos gravables bimestres 3, 4 y 5 del año 2008, cuando debe referirse a los períodos sancionados con los actos anulados, es decir, los bimestres 3 a 6 del año 2007 y 1 a 4 del año 2008. Por lo expuesto, la Procuraduría Sexta Delegada solicita a la Honorable Sala la confirmación de la sentencia de primera instancia, expedida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca – Sección Primera Subsección “C” en descongestión, de fecha 23 de julio de 2015, pero con la correspondiente aclaración del punto SEGUNDO, en los términos expuestos en el presente alegato. De los señores Consejeros,

MAURICIO MICHEL MOLANO CURREA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado

Proyectó: Clara Martínez