PGN - LIQUIDACION EN COSTAS - El juez no está obligado a condenar a la parte vencida en el

ACCIÓN DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Contra acto oficial de revisión tributaria IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO-El impuesto de avisos y tableros es su complementario/IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO-La exención de su pago no exime la base gravable del impuesto de avisos y tableros Al respecto, esta agencia del Ministerio Público encuentra acertada la afirmación de que el impuesto de avisos y tableros es complementario del impuesto de industria y comercio; sin embargo, esta situación no desvirtúa los fundamentos del a quo sobre la autonomía e independencia de los referidos tributos. No obstante, no es de recibo la tesis de que la base gravable para el impuesto de avisos y tableros es cero (0), toda vez que la exención concedida a la recurrente es frente al pago del impuesto de industria y comercio y en ningún momento la base gravable del impuesto de avisos y tableros es el impuesto de industria y comercio a pagar. IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO-La exención de su pago no libera de la responsabilidad de su declaración En efecto, la exención del pago del impuesto de industria y comercio concedida no libera a la Cooperativa de su responsabilidad de declarar el impuesto, llevando a cada renglón las cifras que reflejen la verdad de sus actividades dentro del período gravable y de determinar el impuesto de industria y comercio el cual si bien no está obligada a pagar, sí constituye la base gravable del impuesto de avisos y tableros. IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO-Una vez determinado constituye la base gravable del impuesto de avisos y tableros

En el caso que nos ocupa, la exención se refiere al pago del impuesto de industria y comercio, cuyo monto solo es posible conocer en el momento en que el referido impuesto se liquida y, una vez determinado, proceder a descontar su valor por estar exento del pago. Así las cosas, el impuesto de industria y comercio determinado será la base gravable del impuesto de avisos y tableros y no el impuesto de industria y comercio por pagar. ACCIÓN DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Improcedencia por vulneración del derecho de defensa al alegarse hechos nuevos SANCIÓN TRIBUTARIA-Por suministro de información inexacta a la administración COSTAS JUDICIALES-El juez no está obligado a condenar la parte vencida en el proceso Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 piso 19 Teléfono 5878750 Extensión 11931/33 www.procuraduria.gov.co Expediente 20791 2 COSTAS JUDICIALES-Elementos constitutivos El citado Código prevé que las costas están integradas por la totalidad de las expensas y gastos sufragados durante el curso del proceso y por las agencias en derecho, y que las costas serán tasadas y liquidadas con criterios objetivos verificables en el expediente, conforme a los artículos siguientes, referidos en particular a los gastos por realización de pruebas, y entre las reglas que fija para dicha condena establece que solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación.(arts. 362, 364 y 365 num. 8. Lo anterior es suficiente para considerar que

en el presente caso no se debe condenar en costas por cuanto no aparecen comprobados aquellos gastos en que pudo incurrir la administración de impuestos. Expediente 20791 3 Concepto 061 2014-131834 Bogotá, D.C., 6 de mayo de 2014

H. CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctora CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRIGUEZ Referencia: 05001233300020130021201

Radicado: 20791

Asunto: ICA – Avisos y Tableros Actor : COOPERATIVA DE CONSUMO De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y la Resolución 371 del 6 de octubre de 2005 expedida por el Procurador General de la Nación, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto dentro del trámite de la segunda instancia en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES Esta agencia del Ministerio Público relaciona los siguientes hechos expuestos por la cooperativa demandante: 1.- Mediante La Resolución SH-17-0111 de 2004, la Secretaría de Hacienda del Municipio de Medellín resolvió reconocer la exención en el pago del Impuesto de Industria y Comercio sobre la totalidad de los ingresos a la actividad que desarrolla la COOPERATIVA DE CONSUMO dentro de su objeto social, a partir del 1 de

enero de 2004 y hasta el 31 de diciembre del año 2013, es decir, por un término de diez (10) años. 2.- El 28 de abril de 2010, la Cooperativa presentó la declaración del impuesto de industria y comercio en el Municipio de Medellín, correspondiente al período gravable 2009. 3.- El 30 de diciembre de 2010 la Subsecretaría de Rentas del Municipio de Medellín profirió el Requerimiento Especial 23313, el cual fue respondido por la Cooperativa el 16 de abril de 2012. 4.- La Subsecretaría de Rentas del Municipio de Medellín expidió la Resolución 92636 del 4 de septiembre de 2012, por medio de la cual determinó y liquidó el Impuesto de Industria y Comercio por la suma de $457’063.000, el Impuesto de Avisos y Tableros por la cuantía de $68’559.000, así como una sanción por inexactitud por el valor de $315’374.000. 5.- La COOPERATIVA DE CONSUMO, a través de apoderado judicial, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, demandó ante el Tribunal Administrativo de Antioquia la nulidad de la Resolución 92636 del 4 de Expediente 20791 4 septiembre de 2012, notificada el 11 de octubre de 2012, proferida por la Subsecretaría de Rentas Municipales de la Secretaría de Hacienda del Municipio de Medellín, mediante la cual el municipio determinó y liquidó el impuesto de industria y comercio y el impuesto de avisos y tableros por el año gravable 2009.

Indica el demandante como Normas violadas el artículo 338 de la Constitución Política; el numeral 4 del artículo 37 de la Ley 14 de 1983; el numeral 3 del artículo 33 y los numerales 5 y 6 del artículo 64 del Acuerdo Municipal de Medellín 067 de 2008 y el articulo 148 del Acuerdo Municipal de Medellín 057 de 2003. 6.- El Tribunal Administrativo de Antioquia, mediante sentencia de 23 de octubre de 2013, negó las súplicas de la demanda, con fundamento en las siguientes consideraciones: 6.1.- Realizado un breve recorrido normativo en torno a los impuestos de industria y comercio y su complementario de avisos y tableros, procede la Corporación al análisis del tema que se debate. Previo análisis de la documentación obrante en el plenario, se evidencia que a la Cooperativa de Consumo le fue concedido un beneficio tributario consistente en una exención al pago del impuesto de industria y comercio, mediante la Resolución SH 17-0111 del 23 de enero de 2004 (Folio 83), proferida por la Secretaría de Hacienda Municipal de Medellín. El anterior beneficio se encuentra estatuido en el artículo 170 del Acuerdo Municipal 067 de 2008, según el cual gozarán del beneficio de exención, en el pago del impuesto de industria y comercio, las cooperativas, precooperativas, fondos de empleados, asociaciones mutuales, instituciones auxiliares y de segundo grado del sector cooperativo y solidario constituidas de conformidad con la legislación vigente, por un término de diez (10) años, sobre la totalidad de los

ingresos. La Cooperativa de Consumo se encuentra exonerada del pago del impuesto de industria y comercio, no así del pago del impuesto de avisos y tableros, toda vez que la resolución que reconoció la exoneración señaló que el beneficio tributario se concede únicamente en cuanto al pago del impuesto de industria y comercio. Versa la controversia en torno al pago del impuesto de avisos y tableros. La demandante considera que como no se genera impuesto de industria y comercio (en virtud de la exención), en consecuencia, tampoco se genera el complementario de avisos y tableros, cuya base gravable es el impuesto de industria y comercio. El hecho de encontrarse la cooperativa exenta del pago del impuesto de industria y comercio, no exonera a la demandante del deber de declarar y de informar los ingresos que forman parte de la base gravable, como lo dispone el Acuerdo Municipal 067 de 2008, así no se esté obligado a su pago en virtud de la exención, pues dicho ingreso es la base gravable del impuesto de avisos y tableros el cual no goza del beneficio tributario de la exención del pago. Expediente 20791 5 Si bien es cierto el impuesto de avisos y tableros es complementario del impuesto de industria y comercio, dicha complementariedad debe entenderse para efectos de su liquidación, toda vez que se trata de dos tributos autónomos e independientes, prueba de ello lo constituye el hecho de que el sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio no necesariamente es sujeto pasivo del de avisos y tableros, a menos que coloque avisos y tableros para anunciar su

actividad, su nombre comercial o sus productos. El artículo 37 de la Ley 14 de 1983, con el fin de facilitar el recaudo del impuesto de avisos y tableros estableció que dicho impuesto se liquidaría y cobraría a todas las actividades como complemento del impuesto de industria y comercio, determinándose una tarifa del 15% sobre el valor de éste último. El numeral 4 del artículo 64 del Acuerdo Municipal 067 de 2008, señala que el impuesto de avisos y tableros se genera por la colocación efectiva de avisos y tableros que sean visibles. Se observa entonces que el referido impuesto tiene su definición y características propias. Así las cosas, el carácter de complementario y el tenerse una misma base gravable para los impuestos de Industria y Comercio y Avisos y Tableros, no está en hacer depender el destino del segundo, del primero. No quiere esto significar que por ser concedida en relación con uno de éstos una exención, se entienda que le es aplicable al otro. Tal como lo dispone el numeral 3 del artículo 33 del Acuerdo 067 de 2008, la base gravable de impuesto de industria y comercio se liquida con base en los ingresos brutos del contribuyente durante el período gravable, siendo que la misma se determina al restar las deducciones y no sujeciones, sin que se haga mención alguna a los beneficios tributarios o exenciones. Lo anterior entra en concordancia con el artículo 36 del citado acuerdo, el cual al establecer los valores deducibles o excluidos de la base gravable del impuesto de industria y comercio no hizo mención a dicha clase de beneficios. En este punto, alega la demandante que de conformidad con la jurisprudencia del

Consejo de Estado1, los contribuyentes que se encuentren exentos del impuesto de industria y comercio tendrán como base gravable del impuesto de avisos y tableros el valor de cero (0) pesos, en tanto dicha base gravable corresponde al valor del impuesto de industria y comercio. Al respecto, sea lo primero anotar que el antecedente jurisprudencial a pesar de resolver un caso similar, entre las mismas partes, no es aplicable para el sub examine puesto que el asunto tratado en dicha providencia se gobernaba bajo las disposiciones del Acuerdo 057 de 2003 (folio 88), según el cual para determinar la base gravable del impuesto de industria y comercio se restaba del valor de los ingresos netos, los beneficios tributarios (numeral 4 del artículo 31). El presente asunto se rige por el Acuerdo 067 de 2008, según el cual, para determinar la base gravable del impuesto de industria y comercio no se restan los 1 Sentencia de febrero 28/13, C.P Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodriguez, Rad 05001233100020060381501, Exp. 18673 Expediente 20791 6 beneficios tributarios de los ingresos brutos del contribuyente (numeral 3 del artículo 33). Por tanto, el impuesto de industria y comercio se debe liquidar y declarar, así la parte demandante no esté obligada a pagar el impuesto. Entonces, no se puede decir que en razón de la exención el impuesto de industria y comercio no se haya generado, ni que su base gravable sea de cero (0) pesos, cosa distinta es que no esté obligado a su pago. Así las cosas, no hay justificación alguna para que se hubiere llevado todas las

cifras a cero (0) omitiendo consignar los valores correspondientes a cada ingreso e impuesto, en la liquidación privada. Para cada período gravable, se debe establecer el valor correspondiente al impuesto de industria y comercio, aún en el caso de que se esté exento de pagarlo, puesto que dicha suma permite determinar el valor a pagar por el impuesto de avisos y tableros, por ser el primero la base gravable del segundo, de ahí que se predique su complementariedad. 6.2.- En cuanto a la sanción por inexactitud, con base en las consideraciones anteriores, considera la Sala que es procedente aplicar la sanción de inexactitud a la Cooperativa de Consumo, por declarar y liquidar como valor del impuesto de avisos y tableros la suma de cero (0) pesos. 6.3.- De conformidad con lo establecido en el artículo 188 del CPACA, en armonía con lo preceptuado en el artículo 392 del C.P.C., como las pretensiones no prosperan, se condena en costas a la parte demandante y se fija como agencias en derecho la suma de $38’393.000. 7.- La COOPERATIVA DE CONSUMO, mediante apoderado judicial, interpuso recurso de apelación contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia, manifestando los siguientes motivos de inconformidad: 7.1.- La sentencia que origina el presente recurso, motiva y justifica su decisión, única y exclusivamente en la regulación tributaria contenida en el Acuerdo Municipal 067 de 2008, lo cual no es suficiente pues la sentencia desconoce totalmente los argumentos legales aportados en el desarrollo del proceso contencioso, en relación con la violación de la Ley 14 de 1983, al producir la

administración municipal el acto demandado. Reitera la recurrente que de conformidad con el artículo 37 de la Ley 14 de 1983, el impuesto de avisos y tableros es complementario al impuesto de industria y comercio. Por lo tanto, para que se materialice la obligación tributaria del primer impuesto, se requiere que exista real y efectivamente la carga tributaria del impuesto de industria y comercio, tributo éste que por efectos de la exención otorgada es de cero (0), pues la exención genera un impuesto de industria y comercio de cero (0) pesos. Por lo tanto, al aplicar la tarifa del 15% con el fin de establecer el impuesto de avisos y tableros, a la base gravable (impuesto de industria y comercio (0)), genera como resultado cero (0) pesos y no los $68’559.000 liquidados por la administración municipal. Expediente 20791 7 No es posible determinar la verdad jurídica en el caso que nos ocupa, sin confrontar el acuerdo municipal vigente con la Ley 14 de 1983, pues la facultad impositiva de los municipios es derivada de la constitución y la ley. 7.2.- La jurisprudencia del Consejo de Estado (18673), ha considerado que la exención otorgada a la actora sobre el impuesto de industria y comercio opera directamente sobre la base gravable del mismo, circunstancia que arroja un impuesto total de cero, suma sobre la cual se debe liquidar la tarifa del impuesto complementario de avisos y tableros. La jurisprudencia mencionada colige que la exención recae sustancialmente sobre el impuesto de industria y comercio y por ello dicho impuesto para el presente caso es cero (0) y es a este valor al que se le aplica el 15%.

7.3.- El artículo 38 de la Ley 14 de 1983, al regular el concepto de la exención tributaria, inequívocamente y literalmente se refiere al concepto de la “EXENCION DE IMPUESTOS MUNICIPALES” y no al concepto “PAGO DEL IMPUESTO”, concepto al que se refiere el artículo 148 del Acuerdo 067 de 2008 (sic). De donde se concluye que el legislador local excedió las facultades de la ley, no regulando la exención de la forma como el artículo 38 de la referida Ley 14 lo establece. 7.4.- El artículo 37 de la Ley 14 de 1983, regula que el impuesto de avisos y tableros es complementario al impuesto de industria y comercio, al determinar que la base gravable del de avisos y tableros es el monto del impuesto de industria y comercio, a la tarifa del 15%. Por lo tanto, si lo que se exonera de conformidad con el artículo 38 de la Ley 14 de 1983 es el impuesto de industria y comercio, este tributo queda en cero, independientemente de la sujeción pasiva al mismo, pues la exención tiene el efecto técnico tributario de generar una tarifa de cero (0) y un impuesto de industria y comercio de cero (0), que posteriormente al constituirse por mandato legal en base gravable del impuesto de avisos y tableros, de la operación matemática queda como resultado que el 15% de cero. No es dable a la administración municipal generar un tributo diferente al que ya fue exento, con el único fin de obtener una base gravable para corar el impuesto de avisos y tableros. Ello viola el principio de legalidad y hace que el artículo 148 del

acuerdo municipal 067 de 2008, exceda las facultades establecidas por la ley marco de los tributos territoriales. 7.5.- Teniendo en cuenta que el acto demandado y las normas locales mediante las cuales se sustenta la sentencia recurrida, son violatorias de la Ley 14 de 1983 y de la Constitución Nacional, consideramos improcedente la sanción por inexactitud propuesta en el fallo que se recurre. La cooperativa no incurrió en inexactitud pues obró de conformidad con la Constitución y la ley vigente en la materia, al liquidar y determinar las bases gravables del impuesto de industria y comercio y complementarios de avisos y tableros; por tal razón, es ilegal e improcedente la sanción impuesta. Expediente 20791 8 7.6.- Por lo expuesto, la Cooperativa ha actuado dentro del marco legal y sin temeridad alguna, por ello no es de recibo la liquidación y pago de costas falladas en primera instancia en contra de la demandante, por lo tanto solicitamos sea revocada esta decisión y fijarlas a la parte demandada por no proponer un análisis, estudio y motivación de fondo en sus actos administrativos y en la contestación de la demanda en relación con las legalidades propuestas de cara a la Ley 14 de 1983. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Es objeto de estudio la legalidad de la Resolución 92636 de 4 de septiembre de 2012, acto mediante el cual la Administración Municipal de Medellín practicó liquidación de revisión con relación a la liquidación privada de industria y comercio presentada por la COOPERATIVA DE CONSUMO, correspondiente al año

gravable 2009. Realizada la anterior precisión, la Procuraduría Sexta Delegada emite concepto, en los siguientes términos, teniendo en cuenta los puntos materia de inconformidad, expuestos en el escrito de alzada, por la cooperativa demandante: 1.- Afirma la demandante que, en los términos del artículo 37 de la Ley 14 de 1983, el impuesto de avisos y tableros es complementario del ICA el cual constituye su base gravable, la que en virtud de la exención es igual a cero (0). Al respecto, esta agencia del Ministerio Público encuentra acertada la afirmación de que el impuesto de avisos y tableros es complementario del impuesto de industria y comercio; sin embargo, esta situación no desvirtúa los fundamentos del a quo sobre la autonomía e independencia de los referidos tributos. No obstante, no es de recibo la tesis de que la base gravable para el impuesto de avisos y tableros es cero (0), toda vez que la exención concedida a la recurrente es frente al pago del impuesto de industria y comercio y en ningún momento la base gravable del impuesto de avisos y tableros es el impuesto de industria y comercio a pagar. En efecto, la exención del pago del impuesto de industria y comercio concedida no libera a la Cooperativa de su responsabilidad de declarar el impuesto, llevando a cada renglón las cifras que reflejen la verdad de sus actividades dentro del período gravable y de determinar el impuesto de industria y comercio el cual si bien no está obligada a pagar, sí constituye la base gravable del impuesto de avisos y tableros. 2.- En cuanto a la jurisprudencia del Consejo de Estado2, en el presente asunto,

para la Procuraduría Delegada no es procedente su aplicación, por cuanto la exención operaría directamente sobre la base gravable del impuesto de industria y comercio solo en el caso de que la exención recayera sobre los ingresos que la conforman, que la tarifa a aplicar fuera cero o que constituyera una de las deducciones a aplicar a los ingresos para determinar la base gravable. 2 Expediente 18673 Expediente 20791 9 En el caso que nos ocupa, la exención se refiere al pago del impuesto de industria y comercio, cuyo monto solo es posible conocer en el momento en que el referido impuesto se liquida y, una vez determinado, proceder a descontar su valor por estar exento del pago. Así las cosas, el impuesto de industria y comercio determinado será la base gravable del impuesto de avisos y tableros y no el impuesto de industria y comercio por pagar. 3.- Frente a los cargos relacionados con la ilegalidad del Acuerdo 067 de 2008, por ser hechos nuevos y observando del debido proceso, no se hará pronunciamiento alguno toda vez que el a quo no podía pronunciarse sobre ellos y frente a los mismos la entidad demandada no ha podido ejercer su derecho de defensa. 4.- Respecto a la violación del artículo 37 de la Ley 14 de 1983, por parte de la Resolución 92636 de 2012, es importante precisar que el mencionado artículo se refiere al impuesto en discusión, en los siguientes términos: “El impuesto de avisos y tableros, (…) se liquidará y cobrará en adelante a todas las actividades comerciales, industriales y de servicios como complemento del impuesto de

industria y comercio, con una tarifa de un quince por ciento (15%) sobre el valor de éste, fijada por los concejos municipales”. El recurrente considera que la Administración desconoció el carácter de complementariedad que tiene el impuesto de avisos y tableros en su base gravable, que para este caso es cero (0). En este estado es importante resaltar que el fundamento de la violación planteada está relacionado con la base gravable del impuesto de avisos y tableros la cual considera la demandante es cero (0) en virtud de la exención del pago del impuesto de industria y comercio reconocida a su favor, lo cual no comparte este Despacho como quedó expuesto en los puntos 1 y 2 del presente concepto. 5.- Sostiene la cooperativa apelante que no hay lugar a sancionarla por inexactitud porque el acto demandado es violatorio de la Ley 14 de 1983 y porque considera que al presentar la declaración privada obró de conformidad con la Constitución y la ley. Al respecto, dicha violación de la Ley 14 de 1983 no se halla probaba, por lo tanto tampoco es de recibo este cargo para levantar la sanción por inexactitud liquidada en el acto acusado; adicionalmente, la responsable no presentó correctamente la liquidación privada y esta situación fue la que dio lugar a que se produjera la liquidación oficial de revisión con relación al impuesto de avisos y tableros por el año gravable 2009. 6.- En cuando a la liquidación y pago de las costas falladas, observa esta agencia del Ministerio Público que el artículo 188 del C.P.A.C.A. dispone que, salvo en los procesos sobre un interés público, la sentencia dispondrá sobre la condena en

costas, para cuya liquidación y ejecución se remite al Código de Procedimiento Civil. Expediente 20791 10 De la expresión resaltada no se desprende que la norma imponga condenar obligatoriamente en costas a la parte vencida, simplemente prevé que se disponga lo relacionado con ellas, es decir, si hay lugar o no a esa condena. El citado Código prevé que las costas están integradas por la totalidad de las expensas y gastos sufragados durante el curso del proceso y por las agencias en derecho, y que las costas serán tasadas y liquidadas con criterios objetivos verificables en el expediente, conforme a los artículos siguientes, referidos en particular a los gastos por realización de pruebas, y entre las reglas que fija para dicha condena establece que solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación.(arts. 362, 364 y 365 num. 8°)3 Lo anterior es suficiente para considerar que en el presente caso no se debe condenar en costas por cuanto no aparecen comprobados aquellos gastos en que pudo incurrir la administración de impuestos. Por las anteriores razones esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente a la Honorable Sala revocar parcialmente la sentencia apelada, en el sentido de excluir la condena en costas y confirmarla en lo demás. De los Señores Consejeros, ALVARO JOSE MARTINEZ ROA Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado 3 Normas vigentes desde el 1° de enero de 2014 (arts. 626 literal c) y 627 numeral 6°)