PGN - LIQUIDACION OFICIAL DE REVISION - No está demostrado que adolezca de falsa motivació

NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Contra Liquidación de Revisión de Impuesto de Renta al adicionar ingresos por recuperación de deducciones IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Deducción Especial por inversión en activos fijos reales productivos IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Definición de Activos Fijos Reales Productivos según Decreto 1766 de 2.004 DEDUCCIONES-De inversiones en activos fijos reales productivos se deben solicitar en declaración de renta de año gravable en que se realiza la inversión DEDUCCIONES-Beneficios y Finalidad según pronunciamiento del Consejo de Estado LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN-No está demostrado que adolezca de falsa motivación …..Si bien, la inversión que se haga no necesariamente debe producir ingresos por sí sola, si debe ser efectiva respecto del activo sobre el que recae, relacionado a su vez con la actividad productora de renta, respecto de la cual específicamente la norma exige que intervenga en forma directa, efectiva y permanente, exigencias que no se cumplen si se le atribuye una ‘posibilidad’ de éxito a la inversión. El ‘riesgo’ de pérdida de la inversión para justificar la no generación de ingreso a que se refiere el apelante, no fue considerado por el legislador, pues contradice la finalidad de la deducción y el hecho de que la inversión en todo caso debe ser efectiva como lo exige la norma y la jurisprudencia citada, no con la ‘posibilidad’ de serlo. Por consiguiente carece de sustento tal argumentación de la actora para demostrar la falsa motivación de la liquidación oficial de revisión. DEDUCCION ESPECIAL DE INVERSIÓN-Debe ser efectiva para ser válida y ser

considerada como tal De tal manera que si el pozo ‘La Creciente 2ST1’ no era considerada una inversión efectiva individualmente considerada, primero porque fue sellado y abandonado y segundo porque la actora aduce que no era un pozo individual, pues no podía tener el carácter de inversión válida para efectos de la deducción especial de la norma anotada. DOCUMENTOS-Aportados como pruebas no fueron desvirtuados por actora Las pruebas documentales que examinó el a quo no fueron desvirtuadas por la actora, pues las alegadas por esta están relacionadas con un aspecto técnico de perforación ante los problemas presentados en el pozo ‘La Creciente 2’, pero sin que el pozo ‘La Creciente 2ST1’ que la apelante muestra como inversión, hubiera sido efectiva para efectos de la deducción, como se anotó. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co Es decir que el tribunal no estableció una la relación directa entre inversión – ingreso como lo indica la apelante, sino que claramente advirtió que tal inversión no había sido ‘productiva’, o lo que es igual en los términos de la norma, no fue ‘efectiva’. La expresión del tribunal debe entenderse en el contexto de que el pozo ‘La Creciente 2ST1’ no contribuyó a la actividad productora de renta que es en realidad lo que ocurrió y que el apelante quiere hacer ver como una inversión necesaria destinada al pozo ‘La Creciente 2’, pero que, como se ha examinado, al no resultar fructífera, pues no es una inversión efectiva

como lo exige la norma, se repite. No se puede pretender presentar un pozo abandonado como una inversión efectiva, en la consecución de petróleo en otro pozo, razón por la cual carecen de sustento los argumentos de la actora en este aspecto. SANCIÓN POR INEXACTITUD-Debe mantenerse/SENTENCIA-Se debe revocar y negar pretensiones ….Se observa que la deducción del artículo 158-3 del E.T. declarada en 2007, al no proceder porque el pozo ‘La Creciente 2ST1’ fue sellado y abandonado en 2008, a la actora le correspondía reintegrar ese valor y declararlo como ingreso a título de recuperación de esa deducción en el año 2008 cuestionado en este proceso, puesto que es la consecuencia prevista en la ley para ese caso (art. 198 E.T.), razón por la al no obrar en tal sentido quedó incursa en la inexactitud sancionada y por tanto, debe mantenerse la sanción impuesta. Por las anteriores razones esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente a la

H. Sala revocar la sentencia apelada y, en su lugar, negar las pretensiones en su totalidad.

Concepto 017 - 17416 - 2017 Bogotá D.C., 2 de febrero de 2017 Señores

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctor JORGE OCTAVIO RAMIREZ RAMIREZ Referencia: 25000233700020130111901

Radicado: 22753

Asunto: Impuesto de renta – Inversión activo fijo

Actor: PACIFIC STRATUS ENERGY COLOMBIA CORP.

Conforme a los artículos 277 numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del C.P.A.C.A.; 30 del Decreto 262 de 2000; y la Resolución 371 de 2005 del Procurador General, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES

1. La sociedad Pacific Stratus Energy Colombia Corp. presentó en forma electrónica la declaración de renta del año 2008 con saldo a favor por $6.077’996.000, cuya devolución obtuvo. Presentó declaración privada de corrección para disminuirlo ($3.641’664.000) y restituyó el valor devuelto en exceso en dos ocasiones ($225’382.000 y $2.778’843.000) producto de las declaraciones privadas de corrección.

2. La administración de impuestos de Bogotá, previo requerimiento especial, profirió el 3 de abril de 2013 la liquidación oficial de revisión 2013000025, en que adicionó ingresos por recuperación de deducciones – inversión en pozo improductivo efectuada por la sociedad Stratus Oil & Gas que absorbió en 2007 – y determinó un valor a pagar de $10.579’546.000, incluida la sanción por inexactitud ($8.751’514.000).

3. En la demanda de nulidad y restablecimiento de derecho contra dicha entidad respecto de la liquidación oficial enunciada, para obtener la firmeza de la declaración privada [de corrección], o el levantamiento de la sanción por inexactitud en subsidio, adujo violación al debido proceso y al derecho de defensa por falta de valoración de

pruebas relativas a la inversión en un pozo que hacía parte de uno principal en el campo de explotación petrolera objeto de la deducción, la falsa motivación al desconocerse su influencia en la productividad de la empresa, y las diferencias de criterio y vulneración de la gradualidad en la sanción por inexactitud.

4. El tribunal administrativo de Cundinamarca profirió sentencia el 21 de julio de 2016, en la cual anuló parcialmente la liquidación oficial demandada al levantar la sanción por inexactitud por la existencia de diferencias de criterio entre la contribuyente y la Dian, y negó las demás pretensiones.

Encontró que la administración tuvo en cuenta y valoró debidamente las pruebas allegadas y que no incurrió en falsa motivación, porque dicha liquidación contenía las circunstancias de hecho y de derecho relacionadas con la improcedencia de la deducción por inversión en un pozo al final improductivo. Señaló que aquella no constituía una inversión en activos fijos reales productivos, porque el pozo ‘La Creciente 2ST1’ no participó de manera directa en la actividad productora de renta mientras estuvo abierto, al no cumplir con la totalidad de los requisitos indicados en el artículo 158-3 del E.T. en cuanto su uso no fue continuo y no generó ingreso ni producción de hidrocarburos, al punto que fue abandonado y cerrado y no tuvo conectividad con el pozo principal.

5. Las partes interpusieron sendos recursos de apelación así: 5.1. La Dian señaló que la inexistencia de la deducción que se sancionó con inexactitud, se configuró porque estaba relacionada con un activo fijo que no era

productivo en forma directa y permanente conforme a la ley, pues el pozo en que estaba representado fue sellado, independiente de la comprobación del egreso y de que los guarimos fueran correctos, con lo cual el tribunal desconoció el precedente vertical sobre el tema, y por eso se debe mantener dicha sanción.1 5.2. La parte actora insiste en la falsa motivación porque no se exige que la inversión deba generar ingresos para establecer la relación directa y permanente con la actividad productora de renta, exigencia no indicada en la ley, sino que se debe entender como que tenga la ‘potencialidad’ de tener dicha participación, sin que el hecho de no generar ingresos desvirtúe la inversión. Agrega que las obras de infraestructura en exploración y explotación petrolera son activos fijos para efectos de la deducción en cita, que es el caso del pozo ‘La Creciente ST1’ utilizado como desviación del pozo principal ‘La Creciente 2’ por razones operativas,2 a diferencia del análisis del tribunal. Reitera la falta de valoración probatoria relativa al pozo ‘La Creciente 2ST1’ para demostrar que no era individual sino una desviación del único y principal pozo ‘La Creciente 2’ objeto de la inversión, pero solo en la tercera desviación ‘2ST3’ se halló gas y de ahí la relación directa y permanente con la actividad productora de renta, conforme a las pruebas allegadas con el requerimiento especial debidamente fechadas, contrario a lo indicado en la sentencia.3 Sostiene que el tribunal no se pronunció acerca de entender la inversión como una empresa de considerarse el pozo ‘La Creciente 2ST1’ como individual, caso en que

1 Citó al respecto la sentencia del 24 de marzo de 2011 del Consejo de Estado, Sección 4ª, expediente 17152. 2 Cita la definición de pozo de remplazo en la resolución 181495 de 2009 del Ministerio de Minas (art. 25). 3 Refiere el significado de ‘ST’ como ‘side track’ por sus siglas en inglés que traduce vía alterna. su improductividad se predica no de este sino de la empresa en cuanto la inversión que realizó estuvo encaminada a la producción del campo ‘La Creciente 2’, y resalta la improcedencia de recuperar la deducción porque no se cumplen los requisitos sobre la no utilización del activo, antes del vencimiento del término de depreciación. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Se debe determinar si la inversión se examina respecto de la posibilidad de su participación directa y permanente en la producción de renta, las pruebas sobre el destino de la inversión no al pozo individual cuestionado sino al principal del campo de explotación petrolera y si la sanción por inexactitud debe mantenerse.

1. Sobre la deducción especial por inversión en activos fijos reales productivos.

En el capítulo V libro I del E.T. (artículos 104 y siguientes) se establecen las deducciones y las reglas para que procedan en relación con el impuesto de renta, y dentro de las previstas en forma especial el artículo 158-3 estableció4 que las personas naturales y jurídicas contribuyentes del impuesto sobre la renta, podían deducir el treinta por ciento (30%) del valor de las inversiones efectivas realizadas sólo en activos fijos reales productivos adquiridos, aun bajo la modalidad de

leasing financiero con opción irrevocable de compra, a partir del 1° de enero de 2004, deducción vigentes entre el año 2004 al 2007 inclusive, y facultó al Gobierno Nacional para reglamentarla. Ese porcentaje fue ampliado al 40% por la ley 1111 de 2006, y en cumplimiento a lo dispuesto en el artículo 158-3 citado, el Gobierno expidió el Decreto 1766 de 2004 en el cual definió los ‘activos fijos reales productivos’ como los bienes tangibles que se adquieren para formar parte del patrimonio, participan de manera directa y permanente en la actividad productora de renta del contribuyente y se deprecian o amortizan fiscalmente. (art. 2°) En el artículo 3° impuso que la deducción se debía solicitar en la declaración de renta correspondiente al año gravable en que se realizara la inversión, y la base de su cálculo era el costo de adquisición del bien, entre otras reglas. Es relevante para el presente caso referir que según tal precepto: - la inversión que permite la deducción autorizada en el artículo 158-3 citado debe ser efectiva y realizada solo en activos fijos reales productivos adquiridos, esto es bienes tangibles, y - esa inversión en activos fijos adquiridos debe formar parte del patrimonio, participar en forma directa y permanente de la actividad productora de renta y permitir su depreciación o amortización. 4 Adicionado al E.T. por el artículo 68 de la ley 863 de 2003 y modificado por la ley 1111 de 2006. El Consejo de Estado ha resaltado el beneficio de la deducción en dos modalidades:

(i) por la adquisición de activos fijos reales productivos y (ii) por las inversiones hechas en activos fijos que ya posee la empresa, pues en ambos casos se cumple con el requisito de hacer la inversión en bienes tangibles, con el propósito de incorporar el activo a la producción de renta de la empresa o que siga generándola. También ha destacado que la finalidad de la deducción es la de reactivar la economía mediante el incentivo a los empresarios que decidan hacer inversiones que permitan el aumento de la generación de renta, y que ese beneficio tributario se aplica solamente a aquellas inversiones en activos fijos reales productivos que guarden una relación directa con la actividad productora de renta, es decir, que el activo objeto de la inversión genere de manera directa ingresos para la empresa, lo cual excluye los activos fijos que participan de manera indirecta en el proceso productivo. Igualmente sostuvo que para determinar si existe o no esa relación directa con la actividad productiva de renta no basta con analizar, en abstracto, la naturaleza del activo fijo al cual se refiere la inversión, sino que en cada caso se debe vincular la naturaleza del activo con la actividad empresarial que desarrolla el contribuyente.5 (Resaltados nuestros)

2. El caso.

La parte actora apelante sostiene que la participación directa y permanente de la inversión en el pozo petrolero no se establece a partir de que esta genere ingresos sino que tenga la ‘potencialidad’ de contribuir en la actividad empresarial productora de renta. Se observa que esa argumentación es contraria a la finalidad de la norma reglamentaria que no está referida a que la inversión constituya una ‘potencialidad de

participación’, entendida tal expresión como que ‘pueda’ llegar a participar en la actividad generando renta porque toda inversión tiene riesgos.6 Según la norma reglamentaria la inversión debe recaer sobre un activo específico al exigir que (i) la inversión sea efectiva y (ii) que el activo objeto de la misma sea productivo, condiciones que no están referidas a la ‘posibilidad’ de que la inversión participe en la actividad productora de renta como lo indica la apelante. Si bien, la inversión que se haga no necesariamente debe producir ingresos por sí sola, si debe ser efectiva respecto del activo sobre el que recae, relacionado a su vez con la actividad productora de renta, respecto de la cual específicamente la norma exige que intervenga en forma directa, efectiva y permanente, exigencias que no se cumplen si se le atribuye una ‘posibilidad’ de éxito a la inversión. 5 Sentencia del 24 de octubre de 2013, Sección Cuarta, expediente 18375, y del 13 de septiembre de 2012, expediente 18473. 6 La potencialidad se define como Capacidad de la potencia, independiente del acto. Diccionario de la

Real Academia Española. http: //dle.rae.es/?id=Trgrwin.

El ‘riesgo’ de pérdida de la inversión para justificar la no generación de ingreso a que se refiere el apelante, no fue considerado por el legislador, pues contradice la finalidad de la deducción y el hecho de que la inversión en todo caso debe ser efectiva como lo exige la norma y la jurisprudencia citada, no con la ‘posibilidad’ de serlo. Por consiguiente carece de sustento tal argumentación de la actora para demostrar

la falsa motivación de la liquidación oficial de revisión. En cuanto al pozo ‘La Creciente 2ST1’ debe determinarse si constituye una inversión efectiva y si el pozo la creciente 2 puede considerarse el activo fijo real productivo adquirido sobre el cual recae, en los términos de la norma legal. Si la actora esgrime que el pozo ‘La Creciente 2ST1’ representa la inversión efectuada en el activo conformado por el pozo ‘La Creciente 2’, quiere ello decir que aquel debía resultar efectivo, para cumplir con este requisito que expresamente exige el artículo 158-3 del E.T. La jurisprudencia ha señalado que resulta determinante para establecer la procedencia de la deducción, que se haya hecho la inversión en los activos fijos, sean nuevos o preexistentes, y que esos activos fijos participen de manera directa y permanente en la actividad productora de renta del contribuyente.7 De tal manera que si el pozo ‘La Creciente 2ST1’ no era considerada una inversión efectiva individualmente considerada, primero porque fue sellado y abandonado y segundo porque la actora aduce que no era un pozo individual, pues no podía tener el carácter de inversión válida para efectos de la deducción especial de la norma anotada. El tribunal examinó si el ‘La Creciente 2ST1’ cumplía con el requisito de participación directa y permanente en la actividad productora de renta de la actora, y señaló que no había generado ingreso alguno, pero no porque hubiera establecido la relación directa entre la inversión y el ingreso, sino porque respecto de tal pozo ‘no se generó producción de hidrocarburos, por lo cual el mismo fue abandonado y debidamente

tapado, razón la cual la inversión realizada en él, no fue productiva’. (Folios 252 - 252 expediente) Las pruebas documentales que examinó el a quo no fueron desvirtuadas por la actora, pues las alegadas por esta están relacionadas con un aspecto técnico de perforación ante los problemas presentados en el pozo ‘La Creciente 2’, pero sin que el pozo ‘La Creciente 2ST1’ que la apelante muestra como inversión, hubiera sido efectiva para efectos de la deducción, como se anotó. Es decir que el tribunal no estableció una la relación directa entre inversión – ingreso como lo indica la apelante, sino que claramente advirtió que tal inversión no había sido ‘productiva’, o lo que es igual en los términos de la norma, no fue ‘efectiva’. La expresión del tribunal debe entenderse en el contexto de que el pozo ‘La Creciente 2ST1’ no contribuyó a la actividad productora de renta que es en realidad lo que ocurrió y que el apelante quiere hacer ver como una inversión necesaria 7 Sentencia del 24 de octubre de 2013, Sección Cuarta, expediente 18375. destinada al pozo ‘La Creciente 2’, pero que, como se ha examinado, al no resultar fructífera, pues no es una inversión efectiva como lo exige la norma, se repite. No se puede pretender presentar un pozo abandonado como una inversión efectiva, en la consecución de petróleo en otro pozo, razón por la cual carecen de sustento los argumentos de la actora en este aspecto. 2.1. La sanción por inexactitud.

Conforme está consagrada en el artículo 647 del E.T. se aplica entre otros motivos, por omitir ingresos, en este caso, la administración la impuso con base en que la actora no declaró como renta líquida gravable en 2008 en que taponó y abandonó el pozo ‘La Creciente 2ST1’, la deducción en controversia que había solicitado en 2007. La actora alegó que era evidente una diferencia de criterio con la Dian, que no procedía la sanción porque era necesaria la omisión de ingresos o el uso de medios fraudulentos los cuales no se configuraron, que los datos y cifras declaradas eran verídicos y acordes con las normas tributarias y por eso no incurrió en ninguna de las conductas sancionables. Se observa que la deducción del artículo 158-3 del E.T. declarada en 2007, al no proceder porque el pozo ‘La Creciente 2ST1’ fue sellado y abandonado en 2008, a la actora le correspondía reintegrar ese valor y declararlo como ingreso a título de recuperación de esa deducción en el año 2008 cuestionado en este proceso, puesto que es la consecuencia prevista en la ley para ese caso (art. 198 E.T.), razón por la al no obrar en tal sentido quedó incursa en la inexactitud sancionada y por tanto, debe mantenerse la sanción impuesta. Por las anteriores razones esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente a la H. Sala revocar la sentencia apelada y, en su lugar, negar las pretensiones en su totalidad. Señores Consejeros, con toda atención,

ALVARO JOSE MARTINEZ ROA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado