PGN - NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO - Contra liquidación oficial de revisión en i

Concepto 035-2020-063449 Bogotá D.C., 6 de febrero de 2020 NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Contra Liquidación Oficial de Revisión en impuesto sobre la renta RENTA LIQUIDA GRAVABLE-Condiciones en las que se aplican la inexactitud y la corrección cuando se disminuyen o rechazan pérdidas fiscales SANCION POR INEXACTITUD-Procede en el caso en comento Respecto de la sanción por inexactitud, al mantenerse las glosas, estamos frente a la inclusión de costos y gastos improcedentes. Adicionalmente, no se configura la diferencia de criterios como eximente de inexactitud Como quiera que el desconocimiento de costos y gastos ocasionó disminución en la pérdida declarada, en los términos del artículo 647-1 del Estatuto Tributario, esta disminución es considerada como un menor saldo a favor, en una cuantía equivalente al impuesto que teóricamente generaría la pérdida disminuida en la corrección y dicha cuantía constituirá la base para determinar la sanción Así las cosas, la liquidación de la sanción por inexactitud efectuada por el a quo, aplicando el principio de favorabilidad, se debe confirmar, al igual que la sanción por disminución de pérdidas Lo anterior, teniendo en cuenta que la disminución de la pérdida fue ocasionada por el desconocimiento de costos y gastos, mientras que la desaparición del saldo a favor y el impuesto a cargo provienen de la renta líquida gravable determinada por la DIAN al

reclasificar ingresos no operacionales SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA-Debe confirmar sentencia recurrida Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co Expediente 25034 2 Señores

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctor MILTON CHAVES GARCÍA Referencia: 25000233700020160209201

Radicado: 25034

Asunto: Impuesto de renta

Actor: SHELL EXPLORATION AND PRODUCTION

COLOMBIA GMBH (SEPC) SUCURSAL COLOMBIA De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y las Resoluciones 371 de 2005, 425 y 460 de 2019, expedidas por el Procurador General de la Nación, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto, dentro del trámite de la segunda instancia, en el asunto de la referencia. ANTECEDENTES 1.- El 13 de abril de 2011, la sociedad SHELL EXPLORATION AND PRODUCTION COLOMBIA GMBH (SEPC) SUCURSAL COLOMBIA, presentó la declaración del impuesto de renta del año gravable 2010, la cual fue corregida el 22 de octubre de 2014, registrando un saldo a pagar de

$250.355.000. 2.- El 18 de septiembre de 2014, la DIAN profirió el Requerimiento Especial 312382014000118, mediante el cual le propuso a la sociedad modificar la declaración de renta del año gravable 2010. 3.- El 30 de julio de 2015, la DIAN profirió la Liquidación Oficial de Revisión 312412015000033, mediante la cual modificó la declaración de renta presentada por la sociedad, por el año gravable 2010, en los términos del requerimiento especial. Este acto fue recurrido en reconsideración y el recurso resuelto en forma desfavorable el 14 de junio de 2016, mediante la Resolución

4278. 4.- La sociedad SHELL EXPLORATION AND PRODUCTION COLOMBIA GMBH (SEPC) SUCURSAL COLOMBIA, mediante apoderado judicial, en ejercicio del medio de control de Nulidad y Restablecimiento del Derecho, demandó la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 312412015000033 de 30 de julio de 2015 y de la Resolución 004278 del 14 de junio de 2016.

Expediente 25034 3 A título de restablecimiento del derecho, solicitó la sociedad que se declarara la firmeza de la liquidación privada del impuesto sobre la renta del año 2010. De manera subsidiaria, solicitó la sociedad que se revocara la sanción por inexactitud, por existir una diferencia de criterios respecto de la interpretación del derecho aplicable. Invocó como normas violadas, los artículos 13, 29, 83, 95 numeral 9 y 383 de la Constitución Política; 107, 142, 143, 647, 647-1, 770 y 771-2 del Estatuto

Tributario. 5.- El Tribunal Administrativo de Cundinamarca profirió sentencia el 15 de agosto de 2019, con la cual declaró la nulidad parcial de los actos demandados, únicamente en lo que respecta a la aplicación del principio de favorabilidad y, a título de restablecimiento del derecho, fijó la sanción por inexactitud en la suma de $44.458.422.000, con fundamento en las siguientes consideraciones: 5.1.- Pasivos derivados de un contrato de mandato, por valor de $314.495.000. En materia fiscal existen normas especiales que establecen requisitos adicionales para soportar los hechos económicos para que proceda el tratamiento como costos, gastos, pasivos, etc. La Administración le puso de presente a la sociedad la ausencia de demostración efectiva del pasivo por valor de $314.495.000 a fin de instarla a cumplir con la carga establecida en los artículos 283, 770 y 771 del Estatuto Tributario. La DIAN no encontró relación entre los gastos E & P del señor Truempy Daniel Maurice a quien le figuran los pagos que se llevan al pasivo, esto es, no dan cuenta del origen de la obligación del pago. En la respuesta al requerimiento especial, la sociedad se limitó a manifestar que el recobro tenía origen en el contrato de mandato verbal con base en el cual Shell Colombia S.A., gestionó pagos que representan una deuda a cargo de

SHELL EXPLORATION AND PRODUCTION COLOMBIA (SEPC).

La DIAN insistió a la sociedad en que el soporte de las Notas Crédito es una relación de emolumentos (salarios, prestaciones, medicina prepagada, etc.) a

una persona que no se informa qué actividades realizó para beneficio de las actividades desarrolladas por SEPC, por lo cual no soportaron el origen del pasivo. La sociedad no aportó otro elemento de prueba, ni sustentó otro tipo de argumento. Por lo tanto, el cargo no tiene vocación de prosperidad, pues la sociedad no puede pretermitir los requisitos que el Estatuto Tributario establece Expediente 25034 4 para el soporte de los pasivos, en los términos de los artículos 283, 770 y 771, como son los documentos idóneos. Revisados los soportes, se observa que corresponden llanamente a pagos para Jorge Calvache y Daniel Truempy Maurice, respecto de los cuales se desconoce qué tipo de servicio prestaron por intermedio de Shell Colombia S.A. a la sociedad SEPC, para que esta última pueda llevar como deuda propia los referidos pagos, máxime cuando se carece del soporte del contrato de mandato para verificar los límites del mandato y el objeto. A folio 180 del cuaderno de antecedentes administrativos se aportó una relación de pasivos en la cual se reportó como proveedor a Shell Colombia S.A. y se aportó dos notas crédito expedidas por dicho proveedor. En los términos del artículo 3º del Decreto 1514 de 1998, la posibilidad de soportar mediante una certificación expedida por parte del mandatario las operaciones que realizó en nombre del mandante se extiende a costos, deducciones, impuestos descontables o devoluciones; este tratamiento, no se estableció para el caso de los pasivos, razón por la cual era obligatorio que la sociedad actora aportase los documentos idóneos que den cuenta del origen de

la deuda. No se probó el origen de las deudas, pues los documentos aportados no dan cuenta de las prestaciones que los señores Jorge Calvache y Daniel Truemy aportaron a la empresa para que los pagos se hicieran por intermedio de la sociedad Shell Colombia S.A, para justificar su recobro. Por lo anterior, no prospera el cargo. 5.2.- Reclasificación de ingresos brutos no operacionales por valor de $3.985.284.000. La DIAN reclasificó el ingreso bruto no operacional de la casillas 43 a la casilla 63, por tratarse de una recuperación de deducciones (reintegro de la deducción especial por inversión en activos fijos reales productivos) que constituye renta gravable. Para la Sala, la argumentación de la actora no tiene asidero legal, pues se basó en su interpretación de las posibilidades de diligenciamiento de la declaración de renta del año 2010, expedida por la DIAN, que no puede conllevar al desconocimiento de la normativa vigente al tiempo de la declaración de los hechos y de su ocurrencia económica. La mencionada cartilla no fue aportada por las partes y no está en la página de la DIAN. La Administración expuso que la cartilla es una orientación general que no exime al declarante de la obligación de aplicar, en cada caso particular las Expediente 25034 5 normas legales y reglamentarias que regulan el impuesto sobre la renta y complementarios. No obstante, la Sala consultó el instructivo que la DIAN expidió para el año 2010, para el formulario 110, del cual se obtiene que no es cierto que en él se

establezca la posibilidad de llevar al Renglón 43 las deducciones que habían sido detraídas en las declaraciones de períodos anteriores. Allí se lleva la recuperación de deducciones, pero se trata de aquellas que se registran en la cuenta PUC 4250 (deducciones causadas en exceso), como es el caso de mayores valores de gastos como las provisiones de nómina o de impuestos cuando al momento de la erogación efectiva resultó que esas provisiones superaron el monto real para el que fueron establecidas en un período anterior. Para la recuperación que nos ocupa, resultan aplicables las reglas generales de manejo de las recuperaciones de deducciones, como lo es, que las mismas constituyen renta líquida gravable (artículo 195 del E.T.), dentro de las cuales se encuentra la recuperación por amortización de inversiones. Adicionalmente, la norma especial para resolver la controversia se encuentra en el artículo 3° del Decreto 1766 de 2004 que reglamentó la deducción por inversión en activos fijos y en su inciso final dispuso que si el activo fijo real productivo se deja de utilizar en la actividad productora de renta o se enajena, antes del vencimiento del término de depreciación o amortización del bien, el contribuyente deberá incorporar el valor proporcional de la deducción solicitada como renta líquida gravable en la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del período fiscal en que ello ocurra (…). Por lo anterior, el contribuyente no podía llevar como ingreso no operacional el valor correspondiente a las deducciones por amortización de inversiones utilizadas en los años 2007, 2008 y 2009, por un valor total de $3.985.284.000,

pues la suma debía llevarse como renta líquida gravable. 5.3.- Desconocimiento de costo de ventas por $13.135.509.000 y gastos de administración por $147.445.000 por corresponder a cargos diferidos. La sociedad llevó como costo de ventas y gastos de administración, erogaciones por estudios geológicos, geofísicos y sísmicos, perforaciones, contribuciones contractuales a la Agencia Nacional de HidrocarburosANH, un licenciamiento para el estudio Tayrona Profunda con el propósito de obtener datos sísmicos con el propósito de desarrollar en la zona de caño sur las actividades de exploración y explotación de crudo, una transacción cambiaria para compra de divisas, el valor de adquisición de mapas y documentos técnicos obtenidos de la ANH para realizar algunos de los estudios previos ya referidos, un estudio adicional contratado para determinar los riesgos sociales, políticos y de seguridad física para desarrollar actividades petroleras en los departamentos de Meta, Vichada y Casanare; ítems con los cuales se buscó Expediente 25034 6 determinar la factibilidad técnica para establecer un plan de producción y posterior venta de los hidrocarburos los cuales considera que eran deducibles. De acuerdo con las definiciones de la Agencia Nacional de Minería para la etapa de exploración, en esta fase se realizan todos los estudios técnicos encaminados a determinar la existencia de los hidrocarburos para emprender las actividades subsiguientes para la obtención efectiva de los hidrocarburos. Así mismo, el artículo 78 de la Ley 685 de 2001, por la cual se expidió el Código de Minas, especifica que los trabajos de exploración los estudios, trabajos y

obras a que está obligado el concesionario durante el período de exploración por métodos de subsuelo, son los necesarios para establecer y determinar la existencia y ubicación del mineral, la geometría del depósito o depósitos dentro del área de la concesión, en cantidad y calidad económicamente explotables, la viabilidad técnica de extraerlos y el impacto que sobre el medio ambiente y el entorno social puedan causar estos trabajos. Por su parte, el artículo 142 del E.T., establece que son deducibles, en la proporción que se indica en el artículo 143 Ibídem, las inversiones necesarias realizadas para los fines del negocio o actividad, si no lo fueren de acuerdo con otros artículos del Estatuto Tributario. También prescribe que se entiende por inversiones necesarias amortizables, los desembolsos efectuados o causados para los fines del negocio o actividad susceptibles de demérito y que, de acuerdo con la técnica contable, deban registrarse como activos, para su amortización en más de un año o período gravable; o tratarse como diferidos, ya fueren gastos preliminares de instalación u organización o de desarrollo; o costos de adquisición o explotación de minas y de exploración y explotación de yacimientos petrolíferos o de gas y otros productos naturales. El artículo 143 del E.T. dispone que, cuando se trate de los costos de adquisición o exploración y explotación de recursos naturales no renovables, la amortización podrá hacerse con base en el sistema de estimación técnica de costo de unidades de operación o por el de amortización en línea recta en un término no inferior a cinco años. En caso de que las inversiones realizadas en

exploración resulten infructuosas, su monto podrá ser amortizado en el año en que se determine tal condición y, en todo caso, a más tardar dentro de los dos años siguientes. Por su parte, el artículo 159 del E.T. regula la deducción por inversiones amortizables en la industria petrolera y el sector minero y prevé que, para los efectos del artículo 142, en las inversiones necesarias realizadas en materia de minas y petróleos, distintas de las efectuadas en terrenos o en bienes depreciables, se incluirán los desembolsos hechos tanto en áreas en explotación como en áreas no productoras, continuas o discontinuas. Es importante indicar que la aplicación de los artículos 65 y 67 del Decreto 2649 de 1993 a asuntos como el presente, ya ha sido analizado por el Consejo de Expediente 25034 7 Estado1, según el cual para efectos contables los desembolsos realizados como gastos de exploración relacionados con la actividad productora de renta (estudios topográficos, geofísica y de sísmica) son cargos diferidos que deben registrarse como tales. No obstante, la sociedad manifestó que había comenzado a aplicar el método de los esfuerzos exitosos2. El método de esfuerzos exitosos, es de origen estadounidense e identificó dos métodos más de reconocimiento de los costos principalmente en la perforación de pozos. El primero alude a los esfuerzos exitosos, que establece que solo los costos de los pozos exitosos deberán verse reflejados como activos, en tanto que los costos de los pozos secos deben reconocerse como “costos incurridos” o gastos del período; el segundo, se refiere a los costos totales, método que

establece que los costos de exploración deben ser capitalizados y amortizados siempre y cuando las reservas sean probables. De lo anterior se colige que el método de esfuerzos exitosos requiere una relación de causa-efecto entre los costos incurridos y el descubrimiento de reservas específicas, en donde se llevan a gastos los desembolsos en los cuales no se prevé beneficio económico futuro, como en el caso de los pozos secos. Sólo se lleva al gasto del periodo los costos incurridos en la fase de exploración cuando se tenga certeza que la actividad resultará infructuosa, pues si resulta exitosa los costos deben reflejarse como activos y se amortizan. En el ordenamiento jurídico interno, existe norma tributaria específica frente al tratamiento contable y fiscal que debe darse a las erogaciones en la etapa de exploración minera. Al tenor de los artículos 142 y 143 del E.T., deben tratarse como una deducción por amortización de inversiones. Se observa que la sociedad realizó erogaciones por asesoría técnica y estudios de sísmica y topografía, de manera que los ingresos solo se verán reflejados hasta el momento en que el pozo sea viable, razón por la que estos conceptos no pueden ser tratados como costo o gasto inmediato; por lo que su trato es el de cargos diferidos, pues pueden generar beneficios futuros. El Consejo de Estado3 reiteró su posición y señaló que, al existir en la norma tributaria una reglamentación exacta sobre la forma y exigencias requeridas para hacer deducible la amortización de inversiones, no es procedente la

aplicación de normas contables de acuerdo con lo estipulado por el artículo 136 del Decreto 2649 de 1993 y que el artículo 143 del E.T., contiene, en forma 1 Sentencia de 22 de septiembre de 2000, Sección Cuarta, Expediente 9975. C.P. Julio Enrique Correa Restrepo. 2 Nota 2 de los estados financieros. 3 Sentencia de 16 de agosto de 2012, Sección Cuarta, expediente 18034. C.P. William Giraldo Giraldo. Expediente 25034 8 independiente y separada, los requisitos para la amortización de cada una de las situaciones allí expuestas. En criterio de la Sala, las erogaciones realizadas por SHELL EXPLORATION AND PRODUCTION COLOMBIA GMBH (SEPC) en la etapa de exploración, llevadas como costo de ventas encuadran dentro del concepto de inversiones amortizables, en la medida que son verdaderas inversiones necesarias en la actividad petrolera que pueden ser amortizadas frente a las cuales no se previó requisitos distintos a los señalados en los artículos 142 y 143 del E.T. Para que proceda la contabilización de dichas erogaciones como inversiones amortizables no se requiere la existencia de estudios de factibilidad técnica del proyecto o planes de comercialización y venta futura; luego los artículos 65 y 67 del Decreto 2649 de 1993 no son aplicables al asunto, puesto que la alusión a la técnica contable únicamente es para señalar que solo es amortizable la inversión cuando se registre contablemente como activo diferido o costo, pero en ningún momento remite a la contabilidad las condiciones para amortización que señala el artículo 143 del E.T.

Lo anterior es coherente con lo señalado por el artículo 39 del Decreto 2649 de 1993, según el cual los costos representan erogaciones y cargos asociados clara y directamente con la adquisición o la producción de los bienes o la prestación de servicios de los cuales un ente económico obtuvo sus ingresos, norma concordante con el artículo 13 Ibídem, que dispone quese deben asociar con los ingresos devengados en cada período, los costos y gastos incurridos para producir tales ingresos, registrando unos y otros simultáneamente en las cuentas de resultados. Acorde con lo anterior, es procedente el desconocimiento de costos de venta y los gastos de administración, respecto de los cuales la sociedad planteó los cargos de manera idéntica, en el sentido de no ser plausibles de ser tratados como cargos diferidos amortizables. .- En cuanto al rechazo de amortización del Pozo Puertos – 1, la Sala encuentra que la amortización por la suma de $774.008.847 no procede, toda vez que el abandono legal del pozo que se inició a perforar el 25 de diciembre de 2010, culminó trabajos el 13 de enero de 2011 y su abandono definitivo ocurrió el 25 de enero de 2011. 5.4.- Sanción por inexactitud. La sanción debe mantenerse, por haber incluido la sociedad en su denuncio rentístico pasivos, costos y gastos improcedentes, que derivaron en un mayor saldo a favor. Sin embargo, entró en vigencia una norma más favorable al demandante contenida en el parágrafo 5° del artículo 282 de la Ley 1819 de 2016 que Expediente 25034 9

modificó el artículo 647 del E.T., y disminuyó el valor del 160% al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en la liquidación oficial y el declarado por el sujeto pasivo. Por consiguiente, la Sala da aplicación al principio de favorabilidad y liquida la sanción por inexactitud. 5.5.- Sanción por disminución de pérdidas fiscales. El artículo 647-1 del E.T., prevé una consecuencia derivada del desconocimiento o disminución de pérdidas fiscales y dista de los supuestos fácticos del artículo 647 del E.T., que se enfoca en el mayor impuesto a pagar o el menor saldo a favor que resulte de la conducta sancionable (incluir datos inexactos, omitir ingresos, costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes). De acuerdo con la jurisprudencia del Consejo de Estado4, la sanción por disminución de pérdidas fiscales es una extensión de la sanción por inexactitud, que se aplica cuando se desconocen o disminuyen las pérdidas fiscales declaradas, como ocurrió en el presente asunto, en el que la pérdida declarada por $69.415.158.000, fue reducida con ocasión de la modificación de los costos y gastos, a $60.117.488.000. De tal forma, la actora debe pagar la sanción del artículo 647-1 del E.T. 6.- La sociedad demandante, mediante apoderado judicial, interpuso recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia, con fundamento en los siguientes puntos: 6.1.- Desconocimiento de pasivos derivados de un contrato de mandato, por

valor de $314.495.000. El fallador centró su atención en desconocer el pasivo porque no acepta el pago realizado por la mandataria a Jorge Calvache y a Daniel Truempy, cuando la discusión se centra en establecer si Shell realizó pagos a nombre de SEPC, para posteriormente efectuar el reembolso. El Tribunal planteó un nuevo hecho del cual la sociedad no tuvo la oportunidad de defenderse en el proceso administrativo, violando el derecho de defensa de la demandante y fallando extra petita. Los artículos 283, 770 y 771 del Estatuto Tributario, habilitan a los contribuyentes a presentar los documentos idóneos para demostrar la existencia de las deudas. Es decir que el contribuyente tiene libertad de contar con los documentos y demás soportes que estime pertinentes para demostrar la realidad de sus asientos contables. 4 Sección Cuarta, Sentencia de 5 de octubre de 2016, Expediente 21051. C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia. Expediente 25034 10 El Consejo de Estado5 ha señalado que para demostrar la existencia de deudas y pasivos se debe acudir a los soportes externos emitidos por el tercero acreedor que permitan soportar la realidad de los elementos reflejados en la contabilidad. En este caso, se aportaron las notas crédito emitidas por Shell Colombia S.A., que llevan al convencimiento de la existencia del pasivo. Igualmente, se anexó certificación del revisor fiscal que reposa en los antecedentes administrativos y que no fue tenida en cuenta por el a quo, según la cual los pagos efectuados

por SHELL EXPLORATION AND PRODUCTION COLOMBIA GMBH Sucursal

Colombia, corresponden a transacciones reportadas en la contabilidad para dar cumplimiento al contrato de mandato. 6.2.- Reclasificación de ingresos brutos no operacionales. La declaración tributaria de la sociedad se basó en lo dispuesto en los instructivos dados por la Administración, según los cuales en el renglón 43 se debían registrar los ingresos provenientes de la recuperación de deducciones, los cuales no pueden ser afectados con costos ni deducciones de la renta ordinaria. En caso de asumir que la Administración tiene razón al obligar a SHELL a realizar la reclasificación del tratamiento de la renta líquida por recuperación de deducciones en el Renglón 63, debe ponerse de presente que la DIAN indujo a la sociedad a un error que no le es imputable, como lo ha reconocido el Consejo de Estado, en sentencia de 6 de julio de 1990. La cartilla en que fundamentó SHELL su actuación, es un acto administrativo de carácter general emitido por la DIAN, de obligatorio cumplimiento para los administrados.6 La sociedad registró en debida forma los valores derivados de la recuperación de la deducción por la inversión en activos fijos reales productivos. 6.3.- Desconocimiento del costo de ventas y gastos de administración, por corresponder a cargos diferidos. El Tribunal acogió los mismos argumentos para desconocer los costos de venta y los gastos de administración, sin tener en consideración que los artículos 142 y 143 del E.T., hacen mención únicamente a la determinación de los COSTOS sin hacer mención a los gastos, de modo tal que no cuenta con sustento legal que los gastos por concepto de estudios de geología, geofísica y sísmica se

consideren y registren como inversiones amortizables. 5 Sentencia de 24 de agosto de 2017, Sección Cuarta, Expediente 20469. C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. 6 Sentencia de 24 de marzo de 2000, Radicado 9607, Sección Cuarta – Consejo de Estado. C.P. Delio Gómez Leyva. Expediente 25034 11 Para el Consejo de Estado el factor determinante para establecer si una erogación tiene la calidad de costo o de gasto es su relación clara y directa con la producción o fabricación de los bienes. De suerte que, si es posible establecer la existencia de una relación directa entre el pago y la producción del bien, esa erogación constituye un costo, pero en los eventos en que no exista tal relación el desembolso constituye un gasto, si cumple con los requisitos generales establecidos en el Estatuto Tributario, para su deducibilidad. Las erogaciones de sísmica, geología y geofísica no podían ser tratados como cargos diferidos toda vez que el artículo 142 del E.T. consagra que el sistema de amortización de las inversiones es aplicable a las inversiones necesarias amortizables, definidas en la misma disposición normativa como los desembolsos efectuados para los fines del negocio o actividad, que de acuerdo con la técnica contable (i) sean susceptibles de demérito; (ii) deban registrarse como activos o tratarse como diferidos, de modo que la mencionada norma tributaria remite expresamente a la técnica contable para establecer cuándo una erogación debe registrarse como activo diferido. El operador jurídico debe remitirse a la norma contable para determinar si la

erogación cumple con los requisitos para clasificarla como activo, como diferido o como otro concepto. Es un error de interpretación del Tribunal, asumir que todas las inversiones realizadas por el contribuyente en la etapa de exploración de hidrocarburos deban registrarse o reconocerse contablemente como activo diferido. En el fallo se descalificó la obligatoria aplicación de la técnica contable, como lo ordena el artículo 142 del E.T., norma a la cual nos remite el artículo 159 ib., al que pretende darle directa aplicación. Las labores de investigación de geología, geofísica y sísmica son realizadas en el marco de la primera etapa de la primera fase del proceso denominada etapa de exploración o prospección, en donde la compañía aún no tiene expectativa alguna de percepción de ingresos, que no tienen ni podrían tener relación directa con la adquisición o descubrimiento de reservas de petróleo específicas e identificables en la medida en que se trata de simples estudios generales e indirectos sobre los terrenos, que se realizan con el propósito de identificar áreas potenciales de acumulación de petróleo; son análisis indirectos. Los bienes de los cuales se espera obtener beneficios económicos futuros son únicamente los pozos de desarrollo o de explotación. En la medida que dichas erogaciones no se efectuaron en el marco de las etapas de organización, construcción, instalación, montaje y puesta en marcha de bienes de los cuales se espera obtener beneficios económicos en otros Expediente 25034 12 períodos, no se cumple el primer supuesto de hecho de la norma para que sean tratadas como cargos diferidos.

Los gastos de geología, geofísica y sísmica hacen parte de la investigación y desarrollo. 6.4.- Rechazo de amortización del Pozo Puertos – 1. Si bien es cierto que el informe de taponamiento fue suscrito el 25 de enero de 2011, el Tribunal no tuvo en cuenta que para proceder al taponamiento y abandono del pozo se requiere aprobación del Ministerio de Minas y Energía; que las obras para proceder al taponamiento y abandono de un pozo se iniciaron el 25 de diciembre de 2010 y finalizaron el 13 de enero de 2011, es decir que SHELL tuvo conocimiento de que el pozo era improductivo en el año gravable 2010, año en que comenzó obras de taponamiento. Resulta reprochable que el Tribunal hubiese pecado por la omisión en el análisis de las pruebas puestas bajo su conocimiento, pues es claro que, en la forma A10 aportada, se dejó constancia de que efectivamente en el año 2010 acaeció el hecho que afectó la actividad económica de la Compañía. 6.5.- Sanciones por inexactitud y por disminución de pérdidas. Se imponen dos sanciones a partir de los mismos hechos supuestamente censurables, sin tener en consideración que los artículos 647 y 647-1 del E.T., no consagran sanciones independientes y autónomas. En virtud de la Sentencia C-910 de 2004, el artículo 647-1 del Estatuto Tributario NO tipifica un hecho sancionable independiente del artículo 647, sino que regula las condiciones en las que se aplican la inexactitud y la corrección

cuando se disminuyen o rechazan pérdidas fiscales. La imposición de ambas sanciones resulta errado y solo es viable imponer o la sanción del artículo 647, o la del 647-1, según las circunstancias de cada caso en particular. Adicionalmente, se configuró una diferencia de criterio entre la DIAN y SHELL sobre la interpretación de las normas aplicables. Bajo este entendido, la compañía no incurrió en ninguna de las conductas sancionables. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Es materia de estudio la legalidad de la