PGN - NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO - Impuesto al consumo de cervezas

NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Impuesto al consumo de cervezas …, el departamento de Caldas siguió un procedimiento equivocado, pues como la demandante declaró mes a mes el impuesto al consumo, le correspondía a la administración, expedir la liquidación oficial de revisión, previa expedición del requerimiento especial, para solicitar a la contribuyente la modificación de las liquidaciones privadas. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 N° 15-80 Piso 19 Tel.: 5878750 Ext. 11931/33 www.procuraduria.gov.co Expediente 22724 2 Concepto 045 2017-522557 Bogotá D.C., 14 de marzo de 2017 Señores Honorables Magistrados Consejo de Estado Sala de lo Contencioso Administrativo – Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctora STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Referencia: 17001233300020150027501

Radicado: 22724

Asunto: Impuesto al Consumo de Cervezas

Actor: CERVECERIA DEL VALLE S.A.

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y Resolución 371 del 6 de octubre de 2005, expedida por el Procurador General de la Nación, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto dentro

del trámite de la segunda instancia en el asunto de la referencia. ANTECEDENTES 1.- CERVECERIA DEL VALLE S.A., presentó las declaraciones del impuesto de consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas, en el Departamento de Caldas, por los períodos gravables de enero a diciembre del año 2012. 2.- El 28 de enero de 2014, previo emplazamiento, la Unidad de Rentas de la Secretaría de Hacienda de la Gobernación de Caldas, expidió a la sociedad liquidación de aforo. 3.- El 28 de marzo de 2014, la accionante interpuso recurso de reconsideración contra la liquidación de aforo, el cual fue resuelto en forma adversa, mediante la Resolución 0547-7 de 28 de enero de 2015. Expediente 22724 3 4.- La sociedad CERVECERIA DEL VALLE S.A., por intermedio de apoderada judicial, formuló demanda de nulidad y restablecimiento del derecho en contra del departamento de Caldas y pidió se declarara la nulidad de la liquidación de aforo del 28 de enero de 2014 y de la Resolución 0547-7 del 28 de enero de 2015, actos mediante los cuales la administración departamental le liquidó el impuesto al consumo de los meses de enero a diciembre de 2012. Como consecuencia de la nulidad de los actos mencionados, a titulo de restablecimiento del derecho, la sociedad solicitó se declarara la firmeza de las declaraciones privadas presentadas respecto de los períodos mencionados. Invocó como normas violadas los artículos 29 de la Constitución Política; 215 y

216 de la Ordenanza Departamental 674 de 2011; 153 a 156, 163, 165, 167, 169 y 178 de la Ordenanza 263 de 1998; 563, 642, 703, 704, 705, 712, 714, 717, 718 y 730 del Estatuto Tributario. 5.- El Tribunal Administrativo de Caldas, mediante sentencia proferida el 26 de mayo de 2016, declaró la nulidad de los actos acusados y, a título de restablecimiento del derecho, declaró en firme las declaraciones presentadas por la demandante, por impuesto al consumo correspondiente a los meses de enero a diciembre del año 2012; además, condenó en costas al Departamento de Caldas y fijó agencias en derecho en $2’000.000, previas las siguientes consideraciones: 5.1.- Las entidades territoriales en sus actuaciones de determinación, discusión, cobro, devoluciones y régimen sancionatorio, deben someterse a las disposiciones señaladas en el Estatuto Tributario Nacional (artículo 59 de la Ley 788 de 2002 y Sentencia de 24 de octubre de 2013 del Consejo de Estado1). 5.2.- La Unidad de Rentas del Departamento de Caldas, debió adelantar el procedimiento de la liquidación oficial de revisión, para modificar las declaraciones del impuesto al consumo de cerveza, sifones, refajos y mezclas, presentadas por 1 C.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia, Expediente 19735. Expediente 22724 4 la empresa Cervecería del Valle S.A., por los períodos de enero a diciembre de 2012. El artículo 702 del Estatuto Tributario, establece la facultad de la Administración

para modificar la liquidación privada, mediante liquidación de revisión, para lo cual debe, previamente, proferir requerimiento especial (artículo 703 Ibídem). A su vez, el artículo 717 del E.T., contempla la liquidación de aforo para el evento en que el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante no haya declarado, cumpliendo previamente lo señalado en los artículos 643, 715 y 716 del Estatuto Tributario, que hacen referencia a la sanción por no declarar. El artículo 715 del E.T., dispone que quienes incumplan con la obligación de presentar las declaraciones tributarias, estando obligados a ello, serán emplazados, por la administración de Impuestos, para que lo hagan. Conforme a las anteriores disposiciones, cuando el contribuyente declara, pero incurre en irregularidades que conllevan a pagar un menor impuesto, la administración puede modificar la declaración mediante el procedimiento establecido para las liquidaciones oficiales de revisión; así mismo, si el contribuyente no ha declarado, la administración puede determinar el impuesto mediante liquidación de aforo. En este caso, la contribuyente declaró y la administración evidenció en las tornaguías, algunas unidades de cerveza no consignadas en las declaraciones privadas, razón por la cual expidió liquidación oficial de aforo, cuando la omisión de incluir todos los factores del hecho generador, conlleva a la determinación del impuesto mediante liquidación de revisión. Por lo tanto, hay lugar a declarar la nulidad de los actos demandados, pues la administración no se ajustó a las disposiciones señaladas en la ley, para expedir la liquidación oficial de revisión.

Previo a la expedición de la liquidación oficial de revisión, la administración debe proferir requerimiento especial, acto preparatorio que tiene como fin dar a conocer Expediente 22724 5 al contribuyente las glosas detectadas en sus declaraciones e informar la modificación que se propone, para que el contribuyente lo responda dentro de los 3 meses siguientes a su notificación (art. 707 E.T.) y ejerza su derecho de defensa. En el caso bajo estudio, la administración profirió emplazamiento para declarar, otorgando a Cervecería del Valle S.A. el plazo de un mes para presentar y pagar su declaración; luego, expidió la liquidación de aforo indicando las unidades de cerveza omitidas y el valor en el que se redujo el impuesto a pagar. El procedimiento adelantado por la administración, no se ajustó a las disposiciones tributarias que regulan la liquidación oficial de revisión; por tal razón, se declara la nulidad de la liquidación de aforo de 28 de enero de 2014 y de la Resolución 05477 de 28 de enero de 2015, que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la referida liquidación. El Consejo de Estado, en sentencia de 17 de abril de 2008, C.P. Dr. Héctor J. Romero Díaz, coincide con la interpretación que este Tribunal guarda sobre la finalidad de la liquidación de aforo y de la liquidación de revisión. 5.3.- El Tribunal, condenará en costas a la parte demandada, en atención a que por las irregularidades cometidas por el ente territorial, Cervecería del Valle S.A., se vio en la necesidad de asumir el pago de su defensa, incurrir en gastos

procesales y demás agencias que requiere llevar un proceso judicial. 6.- El departamento de Caldas, mediante apoderada judicial, interpuso recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia proferida por el Tribunal Administrativo de Caldas y expuso los siguientes motivos de inconformidad: 6.1.- El Tribunal, no tuvo en cuenta que con el emplazamiento se le permitió a la contribuyente materializar el derecho a la defensa y modificar las declaraciones presentadas en forma incompleta, pues se le suministró la información requerida. Expediente 22724 6 La empresa se enteró del emplazamiento y de la liquidación de aforo y ejerció su derecho de defensa con la interposición del recurso de reconsideración. Debió entender el Juez colegiado, que lo realmente pretendido por el departamento de Caldas, era darle a conocer a la empresa CERVECERÍA DEL VALLE S.A. la inconsistencia en las unidades declaradas. 6.2.- El Juez, debió inaplicar la denominación dada por el departamento al trámite ejecutado y atender la intencionalidad con la que se llevó a cabo el proceso de solicitud de adecuación de las declaraciones privadas. No se compadece con la realidad fiscal, que se despache favorablemente las pretensiones de la demanda a la empresa evasora del impuesto al consumo, pues lo ritual y procedimental del tema tributario, no puede ser superior a lo sustancial y material de lo discutido, por el ente departamental, en el proceso de fiscalización. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO En esta instancia, es materia de análisis la legalidad de la liquidación de aforo de 28 de enero de 2014 y de la Resolución 0547-7 del 28 de enero de 2015, por la

cual el Departamento confirmó la liquidación de aforo, derivada de la reclamada inaplicación, por parte del juez, de la denominación dada por el departamento al trámite por él ejecutado, entendiendo la intencionalidad de la entidad demandada de solicitar la adecuación de las declaraciones privadas. Con relación a la aplicación del trámite equivocado, por parte del departamento de Caldas, al expedir liquidación de aforo, cuando en realidad debió expedir liquidación oficial de revisión, no se encuentra ningún reparo por parte de la entidad recurrente. Realizada la anterior precisión, procede el Ministerio Público a emitir su concepto refiriéndose a los puntos materia de inconformidad, en los siguientes términos: Expediente 22724 7 1.- Expone la entidad demandada, que lo ritual y procedimental del tema tributario, no puede ser superior a lo sustancial y material de lo discutido. Pretende la entidad recurrente que, en vía judicial, se declare que el acto demandado, aun cuando se titula “Liquidación de Aforo”, en realidad equivale a una liquidación oficial de revisión. Para esta agencia del Ministerio Público, no es de recibo este cargo por cuanto el acto previo a la liquidación de aforo, es el emplazamiento obrante a folios 1 a 4 del cuaderno de antecedentes, expedido por la administración departamental, mediante el cual solicitó a la sociedad demandante que, en el término perentorio de un mes, contado a partir de su notificación, procediera a presentar las declaraciones y a pagar los impuestos correspondiente al consumo de cerveza de cada período en cuestión; además, le anunció a la contribuyente que, al momento

de la declaración, debía pagar la sanción equivalente al 10% del total del impuesto a cargo, por cada mes o fracción de mes de retardo, sin exceder el 200% del impuesto, sin perjuicio de la sanción mínima establecida en el artículo 639 del Estatuto Tributario. Por lo tanto, aun cuando la liquidación de aforo, textualmente, equivaliera a una liquidación oficial de revisión, no es posible darle ese calificativo teniendo en cuenta que el acto previo a la liquidación de revisión, corresponde al requerimiento especial que está ausente en el caso que nos ocupa. Además, no se puede exigir al contribuyente que modifique su declaración privada, cuando la administración, en el emplazamiento, le requiere que presente la declaración del impuesto al consumo y pague la sanción por extemporaneidad en la presentación de las declaraciones, con posterioridad al emplazamiento, contemplada en el artículo 642 del Estatuto Tributario. 2.- En cuanto al texto de la liquidación de aforo, si bien menciona mes a mes el número de unidades ingresadas al departamento, el valor del impuesto generado y la diferencia de unidades consignadas en las tornaguías, con respecto a las declaraciones privadas, expone que el impuesto no ha sido declarado ni pagado Expediente 22724 8 por la sociedad cervecera y ordena liquidar y pagar la sanción del artículo 642 del Estatuto Tributario. Del mismo modo, en el texto de la Resolución 0547-7, obrante a folios 27 a 32 del cuaderno principal, concluye la Administración que el proceso de determinación por impuesto de los periodos aforados, se presenta por el no cumplimiento de la cervecería de la obligación sustancial de declarar y pagar por los productos

señalados; además, expone que se solicitó el cumplimiento de esas obligaciones mediante emplazamiento previo. Por lo tanto, el departamento de Caldas siguió un procedimiento equivocado, pues como la demandante declaró mes a mes el impuesto al consumo, le correspondía a la administración, expedir la liquidación oficial de revisión, previa expedición del requerimiento especial, para solicitar a la contribuyente la modificación de las liquidaciones privadas. Así las cosas, esta Procuraduría Delegada solicita a la Honorable Sala proceder a confirmar la sentencia recurrida, expedida por el Tribunal Administrativo de Caldas, el 26 de mayo de 2016. Señores Consejeros,

MAURICIO MICHEL MOLANO CURREA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado

Proyecto: Clara Martínez