PGN - OBLIGACION TRIBUTARIA - Facilidades de pago e incumplimiento de las mismas

Concepto 024 Bogotá D. C., 7 de febrero de 2008

H. CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

E. S. D.

Consejero Ponente: Dr. HÉCTOR ROMERO DÍAZ Referencia: 25000232700020030078101

Radicado: 16214

Asunto: IMPUESTO VENTAS

Actor: COMPAÑÍA ASEGURADORA DE FIANZAS S.A.

CONFIANZA S.A. C/ DIAN De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277 numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 127 y 210 del Código Contencioso Administrativo; 35 de la Ley 446 de 1998; 30, 37 y 44 del Decreto 262 de 22 de febrero de 2000 y en la Resolución 371 de 6 octubre de 2005; obrando dentro de la oportunidad legal en el proceso de la referencia, esta Agencia del Ministerio Público procede a emitir su correspondiente alegato de conclusión.

I. ANTECEDENTES

 FUNDAMENTOS DE HECHO:

1. La Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales – Administración Especial de los Grandes Contribuyentes de Bogotá, otorgó una facilidad de pago a la Compañía Informática Datapoint de Colombia Ltda., sobre sus acreencias fiscales, por lo cual, la Compañía Aseguradora de Finanzas S.A., “Confianza” prestó la garantía correspondiente en cuantía de $3.855.958.000, respaldando dichas obligaciones.

Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado cmramirez@procuraduria.gov.co

Carrera 10 N° 16-82 Oficina 803 Tel.: 3346076 – 2829266 Fax 3423609 www.procuraduria.gov.co Expediente 16488 2

2. Desconociendo el pago previo por parte del contribuyente de las cuotas 14 y 15, y de algunas obligaciones impositivas, la Administración expidió los actos acusados, pese a las reiteradas y oportunas solicitudes escritas de éste – cuando aún se encontraba al día en sus obligaciones -, encaminadas a obtener una modificación de las fechas, plazos y cuantías de la cuotas de pago pendientes, dada la evidente crisis de su flujo de caja por la que estaba atravesando.

3. Dado que para dicho momento el despacho de la Dirección General de la DIAN, conocía que los incumplimientos de las empresas relacionados con acuerdos y facilidades de pago obedecían a una crisis económica general y no a una negligencia empresarial, profirió el memorando 00337 de 30 de abril de 2003, mediante el cual estableció la procedencia de una refinanciación de las obligaciones insolutas, previo el cumplimiento de unos requisitos determinados.

4. Acogiéndose a dicha decisión administrativa y previo el cumplimiento de todos los requisitos, especialmente los que consagraban la obligación de consignar el 30% del saldo insoluto, que para el caso era la suma de $503.100.000; la Compañía Aseguradora de Fianzas S.A. CONFIANZA S.A., canceló a nombre de la sociedad contribuyente - su asegurado - dicha cuantía, más el 20% de las obligaciones determinadas por la DIAN con posterioridad a la facilidad de pago.

5. De acuerdo con lo establecido en dicho memorando, una vez cumplidos y cancelados los valores que en cada caso fueron determinados, las obligaciones quedaban refinanciadas por dos (2) años o más - que entre otras era el plazo tantas veces solicitado – quedando suspendidos los efectos de las resoluciones demandadas.

6. Una vez efectuados los referidos pagos, la DIAN resolvió unilateralmente expedir el memorando 338 mediante el cual revocó el memorando 337, y de paso la refinanciación autorizada que se venía ejecutando.

 FUNDAMENTOS DE DERECHO:  NORMAS VIOLADAS: o Artículo 29 y 363 de la Constitución Política; o artículo 683 del Estatuto Tributario, y; Expediente 16488 3 o artículos 2 y 3 del Código Contencioso Administrativo.

 CONCEPTO DE VIOLACIÓN

Constitución Política. Adujo que se violó el derecho fundamental al debido proceso, que conlleva implícitamente el derecho a la defensa, consagrado en el artículo 29 de la Carta Política. Aclaró que dicho precepto fue transgredido, cuando la Administración sin justificación legal alguna, omitió atender los múltiples requerimientos efectuados por el contribuyente de manera oportuna, pues el pago de sus obligaciones que se encontraban aún al día, y a través de los que pretendía evitar incurrir en los incumplimientos que se veían venir como consecuencia de la crisis del flujo de caja. Indicó que el haber atendido oportunamente las solicitudes, habría evitado que la empresa Informática Datapoint incurriera en los incumplimientos imputados por la

Administración, permitiendo mantener el cumplimiento de las obligaciones relativas a la acreencia fiscal e incluso favoreciendo la viabilidad de la empresa. Acotó, que si a ello se suma que la Dirección General de la DIAN, conciente de la crisis económica generalizada que atravesaba el sector, profirió un memorando autorizando las refinanciaciones de las obligaciones de los deudores en mora, dio lugar a crear unos derechos adquiridos en favor del contribuyente que cumplió los requisitos impuestos para acogerse a dicha disposición, la que posteriormente resolvió revocar unilateralmente, violando el principio constitucional del debido proceso. Estimó que con dicho proceder fueron violentadas las garantías de la Compañía Aseguradora de Finanzas S.A., “Confianza” dado que en su condición de garante es la directamente afectada por las consecuencias de dicha conducta administrativa, puesto que finalmente es quién debe responder por las acreencias del contribuyente. Manifestó que ello es tan cierto, que inclusive para facilitar el acogerse a la disposición administrativa de refinanciamiento, la Compañía Aseguradora asumió el Expediente 16488 4 pago del 30% de saldos insolutos de su cliente, toda vez que de no cumplirse dicho requisito era directamente afectada con la ejecución de la obligación exigida. Añadió que también fue violado el artículo 363 del ordenamiento superior, que consagra el principio de equidad en el sistema tributario, toda vez que la Administración con su proceder desconoció que en muchos casos similares se han reestructurado obligaciones, amén de haber infringido el espíritu de justicia, puesto que con su actitud intransigente colocó al contribuyente en una situación de

incapacidad para seguir cumpliendo sus obligaciones. Expuso que no es justo ni equitativo, que a un administrado se le niegue la posibilidad de ampliar el plazo para el pago de sus obligaciones sin fundamento legal, cuando quedaron demostradas las circunstancias especiales que hicieron forzoso acudir a dicha figura, inclusive en procura de preservar los intereses del propio fisco. Agregó que a la contribuyente se le debió exigir en la medida de su capacidad y posibilidades, siendo ello desconocido por la Administración al hacerle exigible una deuda que pese a haber buscado ser satisfecha, no se le reconoció el derecho a cubrirla en los términos pactados en la facilidad de pago. Finalmente argumentó que el contribuyente no busca omitir el pago de sus deudas fiscales, sino que por el contrario su esfuerzo se encuentra dirigido a cumplirlas, a tal punto que para ello dio en garantía casi toda la totalidad de sus bienes y su patrimonio. Estatuto Tributario. Consideró que la Administración Tributaria, a través de la conducta desplegada violó el principio de justicia contenido en el artículo 683 del Estatuto Tributario. Insistió que en el presente caso fue violado dicho precepto legal, toda vez que resulta injusto que sin tener en cuenta la realidad de la situación presentada, los pagos cumplidos y la expresa voluntad del contribuyente encaminada a obtener una adecuada y oportuna solución al problema que se veía venir, la Administración haya Expediente 16488 5 terminado precipitando los hechos que se procuraban evitar, poniendo en riesgo el cobro de su acreencia sin ninguna necesidad, así como la viabilidad de la empresa deudora, generando de paso un perjuicio a la compañía de seguros como garante.

Código Contencioso Administrativo. Argumentó que fueron transgredidos los principios rectores del código Contencioso Administrativo contenidos en los artículos 2 y 3, porque con su actuación injusta e indolente no aplicó o desconoció los fines estatales, así como los derechos e intereses de los administrados. Agregó que los cometidos estatales le implicaban a la administración hacer efectivo el derecho del administrado, en procura de obtener bajo las normas legales tributarias contenidas en el artículo 814 del Estatuto Tributario, una ampliación y reorganización de su plan de pagos, pues las circunstancias especiales y probadas así lo ameritaban. OPOSICIÓN DE LA DIAN Explicó que mediante la Resolución 008 de 14 de septiembre de 1998 y sus cinco modificaciones, a saber: resoluciones 65 de 31 de marzo de 1999; 038 de 27 de diciembre de 1999; 052 de 11 de abril de 2000; 007 del 24 de julio de 2000 y 81400005 del 28 de junio de 2001, la accionada le otorgó a la sociedad Informática Datapoint de Colombia Ltda., una facilidad de pago para cubrir las obligaciones tributarias por concepto del impuesto sobre las ventas, de los bimestres 5° y 6° del año 1997; bimestre 6° de 1998; bimestres 3° y 5° de 1999; retenciones en la fuente de los periodos 12 de 1996; 1, 2, 5, 6, 7, 10, 11, y; 12 del año 1997; 1 al 12 del año 1998; 6, 7, 8, 9 y 10 del año 1999, renta de 1996 en cuantía de $5.973.131.000 más

los intereses de mora y actualización causados hasta la fecha del pago, aplicando como base para la liquidación de intereses moratorios la tasa del 1.295833% mensual. Citó el artículo 814-3 del Estatuto Tributario, cuyo tenor dispone: “Cuando el beneficiario de una facilidad para el pago, dejare de pagar alguna d la cuotas o incumpliere en el ago de cualquier otra obligación tributaria surgida con posterioridad a la notificación de la misma, el Administrador de Impuestos, o Subdirector de Cobranzas, según el caso mediante resolución, para poder dejar Expediente 16488 6 sin efecto la facilidad para el pago, declarando sin vigencia el pago concedido, ordenando hacer efectiva la garantía hasta concurrencia del saldo de la deuda garantizada, la practica del embargo, secuestro y remate de los bienes o la terminación de los contratos si fuere el caso”. Explicó que el 14 de febrero de 2003, la sociedad Informática Datapoint de Colombia Ltda., había cancelado parcialmente la cuota 15 correspondiente al mes de diciembre de 2002, y no había realizado el pago de la cuota 16 correspondiente al mes de enero de 2003, por concepto del impuesto sobre las ventas del bimestre 6° del año 1998, lo que indujo a la entidad accionada a aplicar estrictamente el artículo invocado, destacando que la referida sociedad entró en mora en los pagos y plazos comprometidos, resultando procedente su aplicación por haberse configurado la causal de incumplimiento. Agregó que la accionada no violó los principios del debido proceso, equidad y justicia, en cumplimiento de los fines del Estado, toda vez que los mismos resultan

de obligatorio cumplimiento tanto para éste, como para el contribuyente. Recordó que a los funcionarios les corresponde aplicar las normas legalmente estatuidas, que se encuentren vigentes, y en caso de inobservarlas afrontar la investigación y posible sanción que de ello resulte. Citó la Orden Administrativa 005 del 23 de mayo de 2001, que estableció el procedimiento a seguir para el otorgamiento de facilidades de pago, determinando en su numeral 7 “:… Cuando el beneficiario de una facilidad para el pago, dejare de pagar alguna de las cuotas o incumpliere el pago de cualquier otra obligación surgida con posterioridad a la notificación del acto administrativo que la concede, y una vez generado el requerimiento referente al incumplimiento y vencido el término indicado en el mismo, el funcionario responsable del control de las facilidades proyectará la Resolución que dejara sin efecto, declarando sin vigencia el plazo concedido, ordenando hacer efectiva la garantía hasta concurrencia del saldo de la deuda garantizada”. LA PROVIDENCIA La Subsección “B” de la Sección Cuarta del Tribunal Contencioso Administrativo de Cundinamarca, mediante sentencia de 24 de agosto de 2006, denegó las súplicas de la demanda. Expediente 16488 7

LA APELACIÓN:

1. La oposición a las consideraciones y fallo del Tribunal de primera instancia.

La validez de las pretensiones de la demanda. Manifestó que el fallo de primera instancia, se limitó a establecer la literalidad de las normas que establecen la discrecionalidad de la DIAN para otorgar las facilidades, incurriendo en un error al omitir las circunstancias fácticas - y por tanto las

consecuencias legales que ellas generaron en el presente caso - que constituyen el meollo del asunto Adujo que conforme al tenor literal de las normas invocadas, el a quo consideró que la DIAN podía proceder discrecionalmente como bien considerase, no obstante que en este caso existían actuaciones administrativas puntuales y concretas mediante las cuales se habían concedido las prórrogas, las que fueron cumplidas bajo las condiciones impuestas, v.g. pago del 30%. En contravía de dicho entender, la accionante plantea que mas allá de esas literalidades, la legalidad de la actuación también depende de las circunstancias de hecho con las consecuentes implicaciones de derecho, las que fueron desechadas u omitidas en el fallo en detrimento del derecho que le asistía a la sociedad demandante. Precisó que nunca se adujo el desconocimiento de la discrecionalidad de la DIAN al respecto, insistiendo en que una vez otorgada la prórroga y habiendo cumplido el administrado con el requisito impuesto para ello - el pago inmediato y probado de un 30% de las obligaciones insolutas -, la Administración no podía – so pena de nulidad - revocar dicha decisión sin ninguna justificación legal, menos apropiarse del pago de 30% - realizado para los fines específicos de la prórroga - para imputarlo por derecha como bien le pareció. Acotó que dicho proceder es el que constituye una violación al debido proceso y de todas las garantías de la demandante, por cuya consecuencia procede decretarse la nulidad de la actuación administrativa. Insistió en que pese a lo considerado por el juez de instancia, existe un vicio de nulidad en la actuación administrativa, toda vez que las peticiones pendientes no

Expediente 16488 8 fueron atendidas por el Despacho del Director General de la DIAN, acorde con lo dispuesto en el artículo 814 del Estatuto Tributario, que contiene la expresión “…y solamente…” con lo cual, quedan excluidos otros funcionarios de la entidad, amén de las facultades que en un momento determinado le permitan al director delegar las funciones.

II. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Esta Delegada del Ministerio Público procede a emitir concepto en relación con la solicitud de declaratoria de nulidad de la Resolución 811 -0004 de 14 de febrero de 2003, proferida por la Administradora Especial, el Jefe de División de Recaudación, y; el jefe del Grupo Interno de Trabajo de Cobranzas de la Administración Especial de

Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá D.C., mediante la cual se resolvió dejar sin efecto un acuerdo de pago, y; la Resolución 812-0006 de 21 de marzo de 2003, proferida por las mismas dependencias, que resolvió de manera desfavorable el recurso de reconsideración interpuesto en contra de la anterior. Cabe recordar que la Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá, le concedió una facilidad de pago a la sociedad INFORMATICA DATAPOINT DE COLOMBIA S.A., mediante la Resolución 0008 del 14 de septiembre de 1998 y las resoluciones modificatorias números 65 del 31 de marzo de 1999; 038 del 27 de diciembre de 1999; 052 del 11 de abril de 2000; 007 del 24 de julio de 2000 y 814-00005 del 28 de junio de 2001, otorgando un plazo de

sesenta (60) meses – con pagos mensuales en ese periodo - , que finalizaría el 19 de septiembre de 2003, para la cancelación de obligaciones tributarias por concepto de impuesto sobre las ventas correspondientes a los bimestres 5° y 6° de 1997; 6° bimestre de 1998; 3° y 5° bimestres de 1999; retención en la fuente por los periodos 12 de 1996; 1,2,5,6,7,10,11 y 12 de 1997; 1,2,3,4,5,6,8,9,10,11 y 12 de 1998; 6,7,8,9 y 10 de 1999, renta 1996, por un monto total de CINCO MIL NOVECIENTOS NOVENTA Y TRES MILLONES CIENTO TREINTA Y UN MIL PESOS ($5.993.131.000.00), más los intereses de mora y actualización causados hasta la fecha de pago. Expediente 16488 9 En ese orden de ideas, y ante el cumplimiento parcial de la cuota 15 correspondiente al mes de diciembre de 2002, y el no pago de la cuota 16 correspondiente al mes de enero de 2003, la Administración Especial de Impuestos - Grandes Contribuyentes de Bogotá, expidió la Resolución 811-0004 de 14 de febrero de 2003 (anterior al memorando 00337 de 30 de abril de 2003), mediante la cual dejó sin efecto el referido Acuerdo 0008 de 14 de septiembre de 1998, y sus modificaciones, ordenando hacer efectiva la garantía aceptada como respaldo del cumplimiento de dicha facilidad de pago, hasta la concurrencia del saldo insoluto; decisión que fue

corroborada a través de la resolución 812-006 de 21 de marzo de 2003, que resolvió el recurso de reposición interpuesto en contra de la anterior. La sociedad actora adujo que el juez de instancia se apegó estrictamente a la literalidad de la norma, desconociendo que la sociedad contribuyente había solicitado en reiteradas ocasiones una renegociación de dicha deuda, desatendiendo sistemáticamente dichas solicitudes. Pues bien, atendiendo el principio de legalidad que informa las actuaciones en materia tributaria, citaremos el texto del artículo 814-3 del Estatuto Tributario, cuyo tenor literal dispone: ARTÍCULO 814-3.- Incumplimiento de las facilidades. Cuando el beneficiario de una facilidad para el pago, dejare de pagar alguna de las cuotas o incumpliere el pago de cualquiera otra obligación tributaria surgida con posterioridad a la misma, el administrador de impuestos o el subdirector de cobranzas, según el caso mediante resolución, podrá dejar sin efecto la facilidad para el pago, declarando sin vigencia el plazo concedido, ordenando hacer efectiva la garantía hasta la concurrencia del saldo de la deuda garantizada, la práctica del embargo, secuestro y remate de los bienes o la terminación de los contratos, si fuere del caso. (…) Del tenor de la norma traída en cita, resulta fácil colegir que basta con que se configure el incumpliendo de las facilidades otorgadas al contribuyente por parte de la Administración, para que el administrador de impuestos o el subdirector de cobranzas, según sea el caso, puedan hacer uso de la facultad a ellos conferida, para dejar sin efecto la facilidad de pago concedida, dejando en claro que

independientemente de las circunstancias que eventualmente puedan presentarse – incluso las solicitudes que adujo haber presentado el contribuyente en aras de obtener una refinanciación de sus obligaciones, sin ser atendidas por la Expediente 16488 10 Administración, - deba pensarse que tales acontecimientos puedan conducir a una eventual nulidad del acto administrativo que declaró el incumplimiento, toda vez que la procedibilidad de la facilidad de pago se encuentra reglada por disposición legal, que por tratarse de una prerrogativa en materia tributaria habrá de interpretarse restrictivamente. Acorde con lo expuesto, la sección Cuarta del Consejo de Estado, en sentencia proferida el 23 de noviembre de 2005; radicado 14163; M.P. Dr., JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ, señaló lo siguiente: 814-3 "Incumplimiento de las facilidades. Cuando el beneficiario de una facilidad de pago, dejare de pagar alguna de las cuotas o incumpliere el pago de cualquiera otra obligación tributaria surgida con posterioridad a la notificación de la misma, el Administrador de Impuestos o el Subdirector de Cobranzas, según el caso, mediante resolución, podrá dejar sin efecto la facilidad de pago, declarando sin vigencia el plazo concedido, ordenando hacer efectiva la garantía hasta concurrencia del saldo de la deuda garantizada, la práctica del embargo, secuestro y remate de los bienes o la terminación de los contratos". La norma en comento contempla como causales para que proceda dejar sin efecto la facilidad de pago, el no pagar alguna de las cuotas o el incumplimiento de las obligaciones tributarias surgidas con posterioridad a cargo del

contribuyente. Una vez presentada cualquiera de dichas causales surge para el Administrador de Impuestos o el Subdirector de Cobranzas la facultad de dejar sin efecto la facilidad de pago, sin que esta facultad esté condicionada a ninguna otra situación diferente al incumplimiento. Así las cosas, el hecho de que la accionante hubiera incurrido en el incumplimiento del pago de las cuotas, facultaba a la Administración para dejar sin vigencia la facilidad de pago, como en efecto lo hizo, sin que pueda afirmarse que la solicitud de ampliación del plazo y su negativa, impidiera o suspendiera el ejercicio de tal facultad legal. (Comillas y negrillas por fuera del texto original). De otra parte, y en referencia a la inquietud que plantea el apoderado de la sociedad accionante, en relación con un eventual desconocimiento por parte de la Administración del pago del 30% pagado como anticipo para acceder a la facilidad de pago, resulta infundada en la medida en que el artículo segundo de la Resolución 0004 de 14 de febrero de 2003, claramente dispone ordenar hacer efectiva la garantía hasta la concurrencia del saldo insoluto de la deuda. Finalmente se advierte que el apoderado de la sociedad accionante no demostró que los pagos insolutos de los que se prevalió la Administración para expedir el acto Expediente 16488 11 administrativo acusado, fueran realizados; por el contrario centra su argumentación en el hecho de que había realizado varías solicitudes encaminadas a obtener una renegociación de dichas facilidades, lo cual resulta irrelevante en relación con la declaratoria del incumplimiento, toda vez que como se ha insistido, se trata de una

facultad potestativa radicada en cabeza del Subdirector de Cobranzas y los administradores de impuestos nacionales, conforme al tenor de lo dispuesto en el artículo 814 del Estatuto Tributario, que a la letra dice: Art. 814.- El subdirector de cobranzas y los administradores de impuestos nacionales, podrán mediante resolución conceder facilidades para el pago al deudor o a un tercero a su nombre, hasta por cinco (5) años, para pago de los impuestos de timbre, de renta y complementarios, sobre las ventas y la retención en la fuente, o de cualquier otro impuesto administrados por la Dirección de Impuestos Nacionales, así como para la cancelación de los intereses y demás sanciones a que haya lugar, siempre que el deudor o un tercero a su nombre, constituya fideicomiso de garantía, ofrezca bienes para su embargo y secuestro, garantías personales, reales, bancarias o de compañías de seguros, o cualquiera otra garantía que respalde suficientemente la deuda a satisfacción de la administración. Se podrán aceptar garantías personales cuando la cuantía de la deuda no sea superior a $49.800.000.00. Igualmente podrán concederse plazos sin garantías, cuando el término no sea superior a un año y el deudor denuncie bienes para su posterior embargo y secuestro. En relación con la deuda objeto del plazo y durante el tiempo que se autorice la facilidad para el pago, (…) y se causarán intereses a la tasa de interés de mora que para efectos tributarios esté vigente en el momento de otorgar la facilidad. (…) En casos especiales y solamente bajo la competencia del Director de Impuestos

Nacionales, podrá concederse un plazo adicional de dos (2) años, al establecido en el inciso primero de este artículo. (…) De la lectura de la disposición invocada, se deduce que la facultad para conceder un plazo adicional de dos (2) años al previsto en el inciso primero de la misma - en casos especiales -, se encuentra radicada en cabeza del Director de Impuestos Nacionales, lo cual es potestativa como se infiere del verbo rector “podrá” aludido en esa norma legal. Con fundamento en las razones expuestas, esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente a la Sala, confirmar la sentencia apelada. Expediente 16488 12 Señores Consejeros, con toda atención,

CLAUDIA MARIA RAMIREZ GALINDO

Procuradora Sexta Delegada ante el Consejo de Estado