PGN - PAGO DE IMPUESTO - La constitución como garante es distinta a la de deudor solidario

NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Contra acto que niega excepciones contra mandamiento de pago PAGO DE IMPUESTO-Responsabilidad directa respecto de quienes se realiza el hecho generador PAGO DE IMPUESTO-Responsabilidad solidaria con el contribuyente sobre personas naturales y jurídicas PAGO DE IMPUESTO-Responsabilidad subsidiaria por incumplimiento PAGO DE IMPUESTO-Autorización legal para otorgar facilidades al deudor para el cumplimiento de la obligación En el artículo 814 del E.T. autoriza al administrador de impuestos para que mediante resolución conceda facilidades para el pago al deudor o un tercero a su nombre, de impuestos administrados por la DIAN, siempre que el deudor o un tercero a su nombre, ofrezca bienes para su embargo y secuestro u otras garantías que respalden suficientemente la deuda a satisfacción de la DIAN, de las cuales se puede prescindir cuando el plazo no sea superior a un año. PAGO DE IMPUESTO-Obligación del garante una vez notificado del mandamiento de pago En el artículo 814-2 se indica la obligación al garante de consignar el valor garantizado, luego de la ejecutoria de la resolución que ordene hacer efectiva la garantía, acto en que también se declara el incumplimiento de la facilidad de pago (art. 813-3) hasta concurrencia de la deuda garantizada, e indica la notificación del mandamiento de pago al garante y que éste solo puede alegar la excepción de pago. ADMINISTRACIÓN DE TRIBUTOS-Está facultada legalmente para dejar sin efectos la facilidad de pago El artículo 814-3 del E.T. faculta a la Administración de Impuestos para que, mediante

resolución, deje sin efectos la facilidad de pago de los impuestos que administra cuando el beneficiario de la misma incumple, ordene hacer efectiva la garantía hasta concurrencia del saldo de la deuda objeto de la misma y practique el embargo, secuestro y remate de bienes o la terminación de los contratos, si fuere el caso. MANDAMIENTO DE PAGO-Vinculación de deudores solidarios Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co MANDAMIENTO DE PAGO-Notificación personal al deudor principal El título VIII regula el cobro coactivo, en cuyo artículo 826 del E.T. impone la expedición del mandamiento de pago ordenando la cancelación de las deudas pendientes, y su notificación personal al deudor principal previa citación para que comparezcan en el término indicado, vencido el cual sino comparece, debe notificarse por correo, procedimiento que también se aplica al deudor solidario. MANDAMIENTO DE PAGO-Excepciones legales EXCEPCIONES-Limitación a las propuestas por el garante DEUDOR SOLIDARIO-Corresponde asumir la totalidad de la deuda/DEUDOR SOLIDARIO-No se constituye con el ofrecimiento de un bien para pagar parte de una obligación En efecto, aunque la actora manifestó que se ‘constituía en deudora solidaria’ lo hacía en el 50% de un inmueble para respaldar la deuda del mencionado deudor, lo cual implica que: (i) si su verdadera voluntad hubiera sido asumir la deuda total, no tenía que ofrecer ningún bien,

ya que por definición una obligación es solidaria o in solidum cuando en virtud de la convención, del testamento o de la ley puede exigirse, a cada uno de los deudores o por cada uno de los acreedores el total de la deuda (art. 1568 del Código Civil), situación que no permite ofrecer en garantía solamente una parte del patrimonio del solidario, pues no está previsto así para esa clase de obligaciones, sino para las mancomunadas propias de socios de sociedades.(ii) al indicar que ofrecía el 50% del inmueble en respaldo de la deuda excluía la posibilidad de convertirse en deudora solidaria, pues además, claramente indicó su intención de respaldar la deuda del deudor. Por tanto, es claro que se trata de una manifestación unilateral de la demandante para ofrecer un bien en garantía de una deuda, y no de un convenio que origine la solidaridad para asumir el total de la obligación a cargo del contribuyente. PAGO DE IMPUESTO-La constitución como garante es distinta a la de deudor solidario En esas condiciones, a la actora solamente se le puede otorgar el carácter de garante para responder solamente en el 50% del inmueble que ofreció en respaldo de la obligación del deudor Castro Chica con la DIAN, acorde con el artículo 814-2 del E.T., razón por la que se debe examinar la excepción de calidad de deudor solidario que propuso. PAGO DE IMPUESTO-La condición como de deudor solidario deviene de la ley, testamento o convención Al respecto, el inmueble ofrecido por la actora para la facilidad de pago inherente a las

circunstancias que rodearon ese ofrecimiento y que no se pueden desconocer, no la convertía en deudora solidaria, en cuanto esta condición deviene de la ley o por la convención o el testamento, ninguno de los cuales se configuró ni se demostró, razón por la que debe prosperar la excepción de calidad de deudora solidaria que se le atribuye a la demandante sin tenerla y con la cual la DIAN adelanta el proceso de cobro coactivo. Concepto 087-197958-2014. Bogotá, D. C., 25 de junio de 2014. Señores

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctor JORGE OCTAVIO RAMIREZ RAMIREZ Referencia: 50001233100020120029201

Radicado: 20868

Asunto: Cobro coactivo – Deudora solidaria - Garante Actor: DORA ELENA CASTRO CASTAÑO De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277 numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 210 del Código Contencioso Administrativo; 30 del Decreto 262 de 2000; y la Resolución 371 de 2005 del Procurador General, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES

1. La administración de impuestos de Villavicencio profirió mandamiento de pago en contra de la demandante Dora Elena Castro Castaño como garante, por obligaciones de IVA y retención en la fuente a cargo del contribuyente Jorge Castro Chica correspondientes a algunos periodos de los años 2004 a 2005, y mediante la

resolución 002 del 7 de marzo de 2011 negó las excepciones propuestas. Dicha entidad revocó tales actos al decidir el recurso de reposición contra el acto que negó esas excepciones y ordenó notificar la resolución que declaró sin vigencia el acuerdo de pago al apoderado de la actora. La DIAN profirió nuevamente el mandamiento de pago contenido en la resolución 033 del 8 de junio de 2011, y mediante la resolución 004 del 25 de agosto del mismo año negó las excepciones de prescripción de la acción de cobro, indebida tasación del monto de la deuda, falta de título ejecutivo y calidad del deudor solidario. Este último acto fue confirmado por la mencionada entidad al decidir el recurso de reposición y por medio de la resolución 003 del 20 de febrero de 2012 ordenó seguir adelante la ejecución.

2. La deudora interpuso demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra las resoluciones 002 y 004 de 2011, y 003 de 2012 enunciadas, con el fin de quedar exonerada del pago, y en subsidio, declarar probadas las excepciones y levantar las medidas cautelares.

Citó como vulnerados los artículos 2°, 4°, 6°, 29 constitucionales; 28 del C.C.A.; 1568 del Código Civil; 739 y 828-1 del E.T. En el concepto de violación adujo la violación al debido proceso y al derecho de defensa porque fue vinculada en forma irregular, y que su obligación se limitaba al 50% del bien ofrecido en respaldo de la deuda del deudor principal, razón por la cual la administración no podía perseguir todo su patrimonio.

Agregó que la obligación solidaria que asumió era convencional, que no existió acto administrativo que determinara una deuda fiscal alguna en su contra, y que no la habían citado al proceso de determinación del deudor principal, con lo cual la administración había incurrido en falsa motivación, abuso y desviación de poder.

3. El tribunal administrativo del Meta profirió sentencia el 26 de noviembre de 2013, en la cual anuló parcialmente la actuación demandada, al dar prosperidad a la excepción de indebida tasación de la deuda y limitar el cobro al 50% del inmueble ofrecido en garantía.

Encontró que la actora no había especificado cómo se le vulneró el debido proceso y que en todo caso se había notificado del acto que terminó la facilidad de pago, conforme lo había admitido al reformar la demanda. Descartó la prescripción de la acción de cobro porque el término se interrumpió con la facilidad de pago otorgada y comenzaba de nuevo con la notificación del acto que la deja sin efectos. En cuanto a la indebida tasación de la deuda encontró que la actora había presentado un escrito en que manifestó voluntariamente constituirse como deudora solidaria del 50% de la deuda con el inmueble que ofreció en garantía, aceptado por la DIAN, razón por la que no se le podía cobrar el total de la misma a cargo del contribuyente, garantía por la cual no se configuraba la falta de título ni la calidad de deudora solidaria.

4. Las partes interpusieron sendos recursos de apelación, así: 4.1. La demandada sostiene que al incluirse la actora voluntariamente como solidaria

adquirió la misma responsabilidad del deudor principal frente a la obligación fiscal, conforme al artículo 793 del E.T., cuyo valor total conocía e independiente de que la hubiera respaldado solo con el 50% de un inmueble, responsabilidad que es distinta de la subsidiaria en que responde en forma residual si el deudor principal no paga el total o una parte. 4.2. La actora señala que se vulneró el debido proceso y el derecho de defensa en el proceso de cobro coactivo, pues frente a las excepciones que propuso contra el primer mandamiento de pago la DIAN señaló que solo procedía la excepción de pago, y el recurso contra esta decisión lo resolvió revocándola junto con dicho mandamiento de pago, lo cual configura un procedimiento equivocado comparado con el indicado en el artículo 833 del E.T. al que no se refirió el tribunal, y por el contrario lo avaló al indicar que ese acto que negó las excepciones no producía efectos porque se revocó, cuando esa no era la solución que correspondía, pues debió declararlas probadas o no. Agrega que también pasó por alto el tribunal la falta de ejecutividad del título porque a la actora como deudora solidaria se le debió citar al proceso de determinación de la obligación tributaria conforme a los artículos 28 del C.C.A. y 828-1 del E.T. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Se debe examinar el alcance de la responsabilidad de la actora frente al total de la deuda y si se le vulneró el debido proceso y el derecho de defensa al resolver las excepciones y al no citarla al proceso de determinación del tributo.

1. Responsabilidad del pago del impuesto, facilidad de pago y cobro coactivo.

El título VII del E.T. consagra en el capítulo I la responsabilidad directa por el pago del impuesto sobre aquellos respecto de quienes se realiza el hecho generador de la obligación tributaria sustancial. (art. 792) Igualmente consagra la responsabilidad solidaria con el contribuyente por dicho pago sobre las personas naturales y jurídicas allí indicadas, entre otros, a los terceros que se comprometan a cancelar obligaciones del deudor. (art. 793) Establece una responsabilidad subsidiaria consistente en que los obligados al cumplimiento de deberes formales de terceros responden de esa forma cuando omiten cumplir tales deberes, por las consecuencias que se deriven de su omisión. (art. 798)1 En el mismo título el capítulo II prevé las formas de extinguir la obligación tributaria, entre ellas el pago, sus diferentes formas y plazos. (arts. 800 – 807) En el artículo 814 del E.T. autoriza al administrador de impuestos para que mediante resolución conceda facilidades para el pago al deudor o un tercero a su nombre, de impuestos administrados por la DIAN, siempre que el deudor o un tercero a su nombre, ofrezca bienes para su embargo y secuestro u otras garantías que respalden suficientemente la deuda a satisfacción de la DIAN, de las cuales se puede prescindir cuando el plazo no sea superior a un año. En el artículo 814-2 se indica la obligación al garante de consignar el valor garantizado, luego de la ejecutoria de la resolución que ordene hacer efectiva la garantía, acto en que también se declara el incumplimiento de la facilidad de pago

(art. 813-3) hasta concurrencia de la deuda garantizada, e indica la notificación del mandamiento de pago al garante y que éste solo puede alegar la excepción de pago. El artículo 814-3 del E.T. faculta a la Administración de Impuestos para que, mediante resolución, deje sin efectos la facilidad de pago de los impuestos que administra cuando el beneficiario de la misma incumple, ordene hacer efectiva la garantía hasta concurrencia del saldo de la deuda objeto de la misma y practique el embargo, secuestro y remate de bienes o la terminación de los contratos, si fuere el caso. El título VIII regula el cobro coactivo, en cuyo artículo 826 del E.T. impone la expedición del mandamiento de pago ordenando la cancelación de las deudas pendientes, y su notificación personal al deudor principal previa citación para que comparezcan en el término indicado, vencido el cual sino comparece, debe notificarse por correo, procedimiento que también se aplica al deudor solidario. 1 Concordante con el Título II del E.T. arts. 571 – 633 E.T. (representantes legales, apoderados generales y mandatarios especiales. El artículo 828-1 dispone la vinculación de los deudores solidarios mediante la notificación del mandamiento de pago que se debe librar y determinar individualmente el monto de la obligación, y se notifica conforme a la norma antes citada. También dispone que los títulos ejecutivos contra el deudor principal lo serán contra el solidario o subsidiario, sin necesidad de constituir títulos individuales adicionales, norma cuya legalidad se condicionó a que el deudor solidario sea citado al proceso de determinación de la obligación tributaria.2

Por otra parte, el artículo 831 del mismo Estatuto establece en forma taxativa las excepciones que proceden contra dicho mandamiento, entre ellas las que propuso la actora de prescripción de la acción de cobro, falta de título ejecutivo, calidad del deudor solidario y la de indebida tasación del monto de la deuda, estas dos últimas previstas para deudores solidarios, adicionales a las demás. El artículo 832 impone al funcionario competente la obligación de decidir sobre las excepciones propuestas, y el artículo 833 la de declarar las que encuentre probadas y ordenar la terminación del proceso cuando fuere el caso y el levantamiento de las medidas preventivas decretadas. El artículo 834 permite interponer únicamente el recurso de reposición contra la resolución que rechace las excepciones y, por disposición del artículo 835, sólo son demandables ante la jurisdicción contencioso-administrativa las resoluciones que fallan las excepciones y ordenan llevar adelante la ejecución, cuya demanda no suspende el cobro, solo el remate hasta un pronunciamiento definitivo. Las normas anteriores permiten establecer claridad entre (i) las diversas formas de responsabilidad frente a la obligación tributaria, (ii) las formas de extinción de ésta, una de ellas el pago y la facilidad concedida para efectuarlo con respaldo en bienes ofrecidos por el deudor o un tercero, y (iii) la limitación en las excepciones que puede proponer el garante a diferencia del deudor solidario frente al cobro coactivo. Del contenido de dichos preceptos no se puede inferir que el ofrecimiento de bienes para respaldar la facilidad de pago constituya una especie de solidaridad del tercero

que ofrece los bienes para garantizar esa facilidad.

2. El caso concreto.

Según los hechos no objetados por las partes, la demandante manifestó en escrito dirigido a la DIAN de Villavicencio el 8 de febrero de 2006 que se constituía como deudora solidaria del señor Jorge Castro Chica, con el 50% de la bodega ubicada en la carrera 37 # 26 C – 63 (Bogotá D.C.) para respaldar la deuda que el señor Castro tenía con la DIAN.3 La DIAN concedió facilidad de pago el 27 de marzo de 2006 al citado deudor, y el 5 de diciembre de 2007 la declaró sin vigencia mediante resolución 10000551 y procedió a expedir mandamiento de pago en contra de la demandante como garante, el cual revocó junto con el acto en que negó las excepciones al decidir el recurso de 2 Sentencia C-1201 de 2003. 3 Folios 37 y 38 expediente. reposición contra éste, ordenando notificar al apoderado de la actora de dicha resolución.4 La DIAN profirió nuevamente el mandamiento de pago 033 de 2011 y negó las excepciones propuestas contra éste, y luego de desatar el recurso de reposición ordenó seguir adelante la ejecución contra la actora en calidad de deudora solidaria del deudor Castro Chica. Al respecto se observa que la DIAN otorgó el carácter de ‘deudora solidaria’ a la demandante, con el cual la vinculó mediante mandamiento de pago para obtener el pago total de la obligación a cargo del contribuyente Jorge Castro Chica. Sin embargo, del escrito del 8 de febrero de 2006 no se desprende con claridad esa

condición de la actora acorde con lo dispuesto acerca de las obligaciones solidarias y las circunstancias en que se produjo. En efecto, aunque la actora manifestó que se ‘constituía en deudora solidaria’ lo hacía en el 50% de un inmueble para respaldar la deuda del mencionado deudor, lo cual implica que: (i) si su verdadera voluntad hubiera sido asumir la deuda total, no tenía que ofrecer ningún bien, ya que por definición una obligación es solidaria o in solidum cuando en virtud de la convención, del testamento o de la ley puede exigirse, a cada uno de los deudores o por cada uno de los acreedores el total de la deuda (art. 1568 del Código Civil), situación que no permite ofrecer en garantía solamente una parte del patrimonio del solidario, pues no está previsto así para esa clase de obligaciones, sino para las mancomunadas propias de socios de sociedades. (ii) al indicar que ofrecía el 50% del inmueble en respaldo de la deuda excluía la posibilidad de convertirse en deudora solidaria, pues además, claramente indicó su intención de respaldar la deuda del deudor. Por tanto, es claro que se trata de una manifestación unilateral de la demandante para ofrecer un bien en garantía de una deuda, y no de un convenio que origine la solidaridad para asumir el total de la obligación a cargo del contribuyente. Además, de las pruebas allegadas se desprende que una vez ofrecido el 8 de febrero de 2006 el bien en respaldo de la deuda, la DIAN profirió la facilidad de pago el 27 de

marzo del mismo año, y en el primer mandamiento de pago que revocó, le había otorgado a la actora el carácter de garante, no de solidaria, en el que incluso se le advirtió que únicamente procedía la excepción de pago, propia de los garantes.5 En esas condiciones, a la actora solamente se le puede otorgar el carácter de garante para responder solamente en el 50% del inmueble que ofreció en respaldo de la obligación del deudor Castro Chica con la DIAN, acorde con el artículo 814-2 del E.T., razón por la que se debe examinar la excepción de calidad de deudor solidario que propuso. Al respecto, el inmueble ofrecido por la actora para la facilidad de pago inherente a las circunstancias que rodearon ese ofrecimiento y que no se pueden desconocer, no la convertía en deudora solidaria, en cuanto esta condición deviene de la ley o por la 4 Folios 92 – 94 y 97 – 100 expediente. 5 Ver folio 97 expediente (mandamiento de pago 001 de convención o el testamento, ninguno de los cuales se configuró ni se demostró, razón por la que debe prosperar la excepción de calidad de deudora solidaria que se le atribuye a la demandante sin tenerla y con la cual la DIAN adelanta el proceso de cobro coactivo. Cabe agregar que por mandato del artículo 835 del E.T., en este caso se examinan los actos que negaron las excepciones propuestas por la actora y ordenaron seguir adelante la ejecución, que son objeto de demanda en el presente asunto. No es necesario examinar la legalidad de la resolución 002 de 2011 que negó las

excepciones contra el primer mandamiento de pago en cuanto estos dos actos fueron revocados por la DIAN con la resolución 001 del 13 de mayo de 2011.6 Por consiguiente se debe revocar la sentencia y dar prosperidad a dicha excepción. Por lo anterior, esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente a la H. Sala, revocar la sentencia apelada y, en su lugar, acceder a la excepción de calidad de deudor solidario, ordenar la terminación del proceso y levantar las medidas cautelares. Señores Consejeros, con toda atención, ALVARO JOSE MARTINEZ ROA Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado 6 Folios 92 – 94 expediente.