PGN - PAGO DE LO NO DEBIDO - Devolución aplicando los principios de justicia y equidad

Concepto 153 – 324742 Bogotá D.C., 8 de septiembre de 2011 PAGO DE LO NO DEBIDO-La DIAN no acepta reconocer junto con la suma a devolver los intereses corrientes y moratorios PAGO EN EXCESO O DE LO NO DEBIDO-Regulación legal/PAGO EN EXCESO O DE LO NO DEBIDO-Regulación legal de los requisitos para la devolución e intereses a reconocer Tal procedimiento fue reglamentado mediante el Decreto 1000 de 1997, que previó los requisitos que se deben cumplir para la solicitud de devolución y, en todo caso, los artículos 851 y siguientes del E.T. regulan los plazos en que el contribuyente debe efectuarla y la DIAN ordenarla, los motivos de inadmisión y rechazo de la citada devolución, los medios para realizarla y, en particular, los intereses que se deben reconocer. Sobre este último aspecto, el artículo 863 del E.T. sólo autoriza el reconocimiento de intereses corrientes y moratorios para los pagos en exceso o respecto de los saldos a favor del contribuyente. Dispone que se causan los intereses corrientes cuando se presenta solicitud de devolución y el saldo a favor está en discusión, entre la notificación del requerimiento especial o del acto que niegue la devolución, según el caso, hasta el acto o providencia que lo confirme. Y los moratorios, desde el vencimiento del término para devolver (30 días) y hasta la fecha del giro del cheque, emisión del título valor o consignación. LIQUIDACIÓN POR EL CONTRIBUYENTE-Aplicabilidad jurisprudencial del Consejo de Estado PAGO DE LO NO DEBIDO-Devolución aplicando los principios de justicia y

equidad/PAGO DE LO NO DEBIDO-Aplicabilidad jurisprudencial del Consejo de Estado Sobre el tema, el Consejo de Estado ha indicado que es un derecho de quien paga lo que no debe, repetir por lo pagado y quien lo recibe está obligado a restituirlo con intereses legales porque son los frutos civiles del capital, en aplicación de los principios de justicia y equidad, dado que la relación entre el contribuyente y la DIAN no es comercial.1 El hecho de reconocer intereses moratorios a favor de la Administración tiene origen, a título de sanción para el contribuyente que incumple los plazos previstos en la ley para pagar sus respectivos impuestos, según lo dispone el artículo 634 del E.T., norma que no autoriza para reclamarlos de la Administración. Honorables MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO 1 Sentencia del 13 de agosto de 2009, expediente 16392, con fundamento en los artículos 1617, 2313 y 2318 del Código Civil. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co Expediente 18749 2 Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctor HUGO FERNANDO BASTIDAS BARCENAS Referencia: 25000232700020090027601

Radicado: 18749

Asunto: Impuesto al Patrimonio - Estabilidad Tributariadevolución - intereses

Actor: BANCO COLPATRIA RED MULTIBANCA COLPATRIA

S.A. De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277 numerales 1, 3 y 7 de la

Constitución Política; 127 y 210 del Código Contencioso Administrativo; 30 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000; y la Resolución 371 del 6 de octubre de 2005 expedida por el Procurador General, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto dentro del asunto de la referencia.

ANTECEDENTES

1. El Banco Colpatria Red Multibanca Colpatria S.A. presentó en septiembre de 2000 solicitud para acogerse al régimen de estabilidad tributaria, previsto para entonces en diez años por el artículo 240-1 del E.T., y la DIAN se lo concedió solamente por la fracción restante de ese año. 1.1. La entidad bancaria insistió en el plazo máximo y, ante la negativa de la DIAN, protocolizó en diciembre de 2000 el silencio administrativo positivo, el cual notificó a dicha entidad en diciembre de 2001, y solicitó el reconocimiento del mismo para elevar en 2% la tarifa del impuesto de renta de este mismo año.

La DIAN atribuyó esa negativa a la falta de voluntad del banco para suscribir el contrato, según oficio del mismo mes y año, y en marzo de 2002 el banco solicitó la habilitación del sistema de declaración electrónica para efectuar el mencionado incremento porcentual, bajo el entendido de haber adquirido la estabilidad tributaria. Expediente 18749 3 1.2. La citada entidad fiscal revocó el silencio administrativo positivo a través de la Resolución 2805 del 2 de abril de 2002, y el banco demandó este acto mediante la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, cuya decisión en única instancia,

fue inhibitoria por parte del Consejo de Estado, en noviembre de 2003. 1.3. El banco interpuso recurso extraordinario de súplica y la Sala Especial Transitoria de Decisión 4 C de la Sala de lo contencioso administrativo de dicha Corporación, infirmó ese fallo mediante sentencia del 7 de abril de 2008, anuló dicha actuación y reconoció que el banco se encontraba amparado por el régimen de estabilidad tributaria hasta por diez años, contados desde el año 2001. En cumplimiento de ese fallo el banco pagó el 4 de julio de 2008 la tarifa adicional del 2% correspondiente a los años 2001 a 2007.

2. La entidad bancaria solicitó la devolución de $694’914.000 que había pagado por concepto de la segunda cuota del impuesto al patrimonio del año 2005, más los intereses a que hubiera lugar, por considerar que se trataba de un pago de lo no debido, como consecuencia de dicho fallo, y la DIAN profirió el 8 de septiembre de 2008 la Resolución 608-1199 mediante la cual reconoció la devolución de esa suma.

Igualmente, la DIAN expidió la Resolución 630-0010 del 3 de octubre de 2008 mediante la cual rechazó el reconocimiento de intereses de mora sobre la suma devuelta. Dicha decisión fue confirmada a través de la Resolución 684-0003 del 24 de julio de 2009, al resolver el recurso de reconsideración.

3. El Banco Colpatria Red Multibanca Colpatria S.A. interpuso demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra las Resoluciones 630-0010 y 684-0003

enunciadas, con el fin de obtener la devolución de $395’043.000, suma a la que a su juicio ascendían los intereses corrientes y moratorios . Citó como vulnerados los artículos 13 Constitucional; 240-1, 863 del E.T.; 174, 175, 176 y 177 del C.C.A. Expediente 18749 4 En el concepto de violación adujo la obligación de la DIAN de pagar intereses, en cumplimiento del fallo de súplica que reconoció el régimen de estabilidad tributaria a su favor, y la falsa motivación en que había incurrido al negarlos, pues el pago efectuado al amparo de ese régimen sin que le correspondiera realizarlo, carecía de fundamento jurídico. Frente a los argumentos de la DIAN, de no reconocer los intereses porque el fallo de súplica no había ordenado devolver una suma concreta, y porque no se trataba de un saldo a favor discutido, la actora resaltó que por tratarse de un fallo declarativo procedían los intereses corrientes, equivalentes a los comerciales, desde el 23 de septiembre de 2005, en que pagó la segunda cuota del impuesto al patrimonio y por ello no tuvo esa suma en su poder, hasta el 18 de junio de 2008 en que quedó ejecutoriado dicho fallo, y moratorios, para resarcir su devaluación, desde esta fecha y hasta el 9 de septiembre de 2009 en que se notificó la resolución de devolución.

4. El Tribunal Administrativo de Cundinamarca profirió sentencia el 15 de diciembre de 2010, mediante la cual anuló las resoluciones demandadas, al reconocer intereses legales en cuantía de $125’318.664, entre el 9 de septiembre de 2005,

fecha de pago de la segunda cuota del impuesto al patrimonio, y el 8 de septiembre de 2008 en que se ordenó la devolución mediante Resolución 608-1199. Consideró que aun cuando el fallo de súplica no ordenó el reconocimiento de intereses porque el restablecimiento del derecho consistió en reconocerle el régimen de estabilidad tributaria al banco, no obstante, reconocía los intereses previstos en el artículo 1617 del Código Civil dados los efectos de la sentencia de volver las cosas al estado en que se encontraban y a que no se trataba de una condena.2

5. Las partes interpusieron sendos recursos de apelación, así: 5.1. La demandada esgrime la improcedencia de los intereses ordenados a favor del banco por cuanto no se trataba de una sentencia condenatoria, decisión que a su juicio es ultrapetita porque el tema no se controvirtió en las instancias anteriores. 2 Refirió la sentencia del 23 de julio de 2009 del Consejo de Estado, expediente 16785 sobre un caso similar.

Expediente 18749 5 Agrega que como consecuencia del fallo de súplica sólo surge a su cargo la devolución de la suma pagada sin intereses, porque fue oportuna, y éstos no fueron ordenados, ya que simplemente se reconoció el régimen de estabilidad tributaria a favor del banco, razón por la que no se aplican los artículos 863 y 864 del E.T., pues tampoco se trataba de una solicitud de devolución, normas que por ser especiales, impiden aplicar el artículo 177 del C.C.A., por referirse a las sentencias de condena, ni el artículo 1617 del C.C.

5.2. La demandante señala que los intereses legales sólo reconocen una desvalorización del dinero, aplicables a los pagos de lo no debido que efectúa por error el contribuyente, pero que en este caso el resarcimiento debe ser con los intereses corrientes y moratorios respectivos, acorde con el artículo 634 del E.T. que los autoriza a cargo de quien esté en mora, durante el tiempo de discusión de la actuación ilegal de la Administración en el cual se privó de obtener una renta, dada su actividad financiera, y en aplicación de los principios de justicia y equidad, pues al contribuyente se le exigen tales intereses resarcitorios cuando incumple sus obligaciones, y de proporcionalidad porque la Administración no podía recaudar tributos sin fuente legal. Sostiene, en gracia de discusión, que de no reconocérsele los intereses corrientes, la devolución debía incluir en los intereses legales liquidados la indexación, para preservar el valor de la moneda, pues si bien, la jurisprudencia reconoce tales intereses en las devoluciones a título de frutos civiles,3 en estos no está incluida la actualización con base en el componente inflacionario; no obstante, insiste en el reconocimiento de los intereses corrientes y moratorios desde cuando pagó la segunda cuota del impuesto al patrimonio. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Se debe determinar si solamente debió efectuarse la devolución del pago de lo no debido, realizado por la actora, sin intereses o si deben liquidarse intereses corrientes y moratorios sobre dicha suma, o en su defecto, los intereses legales indexados. 3 Al respecto cita la sentencia del 13 de agosto de 2009 del Consejo de Estado, expediente 16392.

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1. La devolución del pago de lo no debido y los intereses.

El artículo 850 ibídem (Titulo X del libro V sobre devoluciones) dispone que la DIAN ‘deberá devolver oportunamente a los contribuyentes, los pagos en exceso o de lo no debido, que éstos hayan efectuado por concepto de obligaciones tributarias y aduaneras, cualquiera que fuere el concepto del pago, siguiendo el mismo procedimiento que se aplica para las devoluciones de los saldos a favor.’ Tal procedimiento fue reglamentado mediante el Decreto 1000 de 1997, que previó los requisitos que se deben cumplir para la solicitud de devolución y, en todo caso, los artículos 851 y siguientes del E.T. regulan los plazos en que el contribuyente debe efectuarla y la DIAN ordenarla, los motivos de inadmisión y rechazo de la citada devolución, los medios para realizarla y, en particular, los intereses que se deben reconocer. Sobre este último aspecto, el artículo 863 del E.T. sólo autoriza el reconocimiento de intereses corrientes y moratorios para los pagos en exceso o respecto de los saldos a favor del contribuyente. Dispone que se causan los intereses corrientes cuando se presenta solicitud de devolución y el saldo a favor está en discusión, entre la notificación del requerimiento especial o del acto que niegue la devolución, según el caso, hasta el acto o providencia que lo confirme. Y los moratorios, desde el vencimiento del término para devolver (30 días) y hasta la fecha del giro del cheque, emisión del título valor o consignación. Lo anterior significa, que no se puede acudir a lo dispuesto en dicha norma para

efectos de aplicar los intereses corrientes y moratorios cuando se trata de la devolución del pago de lo no debido, por cuanto éste no tiene origen en ninguno de los eventos que en forma expresa regula dicha norma y que dan lugar a dichos intereses.

2. El caso concreto.

Expediente 18749 7 La controversia en el presente asunto surge como consecuencia del fallo de súplica4 por medio del cual el Consejo de Estado dispuso que la entidad demandante estaba amparada con el régimen de estabilidad tributaria entre el año 2001 y el 2010.5 Esta decisión conllevaba que el pago de la segunda cuota del impuesto al patrimonio que el banco efectuó en el año 20056 por valor de $694’914.000, configurara un pago de lo no debido,7 el cual era objeto de devolución, por virtud de los efectos del régimen en cita. Aunque la DIAN ordenó la devolución de esa suma mediante la Resolución 6081199 del 8 de septiembre de 2008, previa solicitud del banco, no reconoció ninguna clase de intereses. El plazo que en el presente asunto se cuestiona para efectos de reconocer intereses, corresponde al transcurrido entre el pago de la segunda cuota del impuesto al patrimonio (23 de septiembre de 2005)8 y la expedición del acto que decidió la solicitud de devolución (8 de septiembre de 2008),9 el cual no se encuentra regulado en tales normas respecto de los intereses que se deban reconocer. Sin embargo, no resultaría justo ni equitativo que en todos los eventos en que el contribuyente se priva de un dinero porque, en virtud de la obligación tributaria que le correspondía, efectuó (i) un pago en exceso, (ii) el cálculo del impuesto le arrojó un

saldo a favor o (iii) realizó un pago de lo no debido, solamente se reconozcan intereses por la devolución relacionada con los dos primeros eventos. 4 Sentencia del 7 de abril de 2008, allegada al expediente (folios 54 – 102) 5 El artículo 169 de la ley 223 de 1995 creó dicho régimen y fijó el procedimiento para acogerse al mismo, que derogado por el artículo 134 de la ley 633 de 2000, el cual consistía en que el contribuyente que se acogiera liquidaba 2% adicional a la tarifa del impuesto de renta vigente al momento de suscribir el contrato y se otorgaba hasta por diez años, lapso durante el que los tributos nacionales que se establecieran o cualquier incremento en las tarifas, no le eran aplicables al contribuyente bajo tal régimen. 6 Impuesto creado mediante la ley 863 de 2003 durante los años 2004, 2005 y 2006. 7 Entendido como aquél que se realiza sin causa legal para hacer exigible su cumplimiento mediante una declaración tributaria, entre otros, susceptible de reintegro (Sentencia del 20 de noviembre de 2008 del C.E., expediente 16376) 8 Folio 16 c.a. 9 Folios 82-88 c.a. Expediente 18749 8 Sobre el tema, el Consejo de Estado ha indicado que es un derecho de quien paga lo que no debe, repetir por lo pagado y quien lo recibe está obligado a restituirlo con intereses legales porque son los frutos civiles del capital, en aplicación de los principios de justicia y equidad, dado que la relación entre el contribuyente y la DIAN no es comercial.10 El hecho de reconocer intereses moratorios a favor de la Administración tiene origen,

a título de sanción para el contribuyente que incumple los plazos previstos en la ley para pagar sus respectivos impuestos, según lo dispone el artículo 634 del E.T., norma que no autoriza para reclamarlos de la Administración. En efecto, a la Administración no se le puedan reclamar intereses moratorios a favor del contribuyente por la devolución del pago no debido, como lo sugiere la parte actora, puesto que es evidente que esta clase de reembolso no tiene origen en el incumplimiento de plazo alguno por parte de la Administración para tal efecto. Por otra parte, no proceden los intereses legales con indexación como lo reclama la actora, puesto que de un lado, se autorizan precisamente como reconocimiento al tiempo en que la Administración tuvo el dinero en su poder y, por otro lado, no se trata de una suma originada en una sentencia de condena, caso en que si es susceptible de actualización conforme al artículo 178 del C.C.A., a diferencia de los fallos en procesos tributarios que tienen carácter declarativo, en la medida en que su finalidad únicamente es cuantificar los gravámenes discutidos.11 Así las cosas, no es procedente el reconocimiento de los intereses corrientes y moratorios solicitados por el banco, ni es de recibo que no puedan aplicarse los artículos del Código Civil para tener en cuenta los intereses legales como lo indica la DIAN, ya que la finalidad de ésta normatividad es determinar los derechos de los particulares, por razón de sus obligaciones, entre otras acciones civiles.12 Ese reconocimiento de los intereses legales no configura una decisión ‘ultrapetita’, puesto que se trata de una consecuencia prevista en la ley para aquellos casos en

10 Sentencia del 13 de agosto de 2009, expediente 16392, con fundamento en los artículos 1617, 2313 y 2318 del Código Civil. 11 Sentencia del 15 de marzo de 2002 del Consejo de Estado, expediente 11463. 12 Artículos 1 y 2 del Código Civil. Expediente 18749 9 que el dueño del dinero se ha visto privado de su uso por un tiempo determinado por parte de quien lo tiene en su poder sin causa legal, razón por la cual se ajusta a derecho dicho reconocimiento entre la fecha del pago de la segunda cuota del impuesto al patrimonio y la fecha de la Resolución que ordenó la devolución del pago de lo no debido, como lo decidió el a quo en este caso. Por lo anterior, esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente a la H. Sala, confirmar la sentencia apelada. Señores Consejeros, con toda atención,

ALVARO JOSE MARTINEZ ROA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado