PGN - PAGO DE LO NO DEBIDO - Momento a partir del cual se deben reconocer intereses civiles y m

Concepto 192 2013338284 Bogotá D.C., 11 de octubre de 2013 ACCIÓN DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Contra acto que niega negó la devolución del pago de lo no debido PAGO DE LO DEBIDO-Procedencia del reconocimiento de intereses civiles y moratorios frente a la devolución del pago PAGO DE LO DEBIDO-Momento a partir del cual se deben reconocer intereses civiles y moratorios Al respecto, esta agencia del Ministerio Público ha sostenido que en casos como este no hay lugar a aplicar el artículo 863 del Estatuto Tributario, pues esta norma prevé la causación de intereses cuando (i) se hubiere presentado solicitud de devolución y (ii) el saldo a favor estuviere en discusión. Así las cosas, no procedería en este asunto la aplicación de la norma mencionada toda vez que no existe saldo a favor en discusión. Sin embargo, en atención a que la parte demandante es apelante único, se mantendrá el reconocimiento de los intereses corrientes en los términos expuestos por el Tribunal. PAGO DE LO DEBIDO-Reconocimiento de intereses civiles por desvalorización de la moneda Para la Procuraduría Delegada estamos frente a una situación que ocasionó una desvalorización de la moneda que en justicia debe ser reconocida. Por lo anterior, ante la ausencia de norma especial que permita el reconocimiento de intereses para el caso que no ocupa, es dable la remisión al artículo 1617 del Código Civil. Así las cosas, para la Procuraduría Delegada, teniendo en cuenta que los intereses corrientes están

reconocidos en virtud de la solicitud de la devolución del pago de lo no debido (art. 863 del E.T.), procede adicionar el segundo punto de la parte resolutiva de la sentencia recurrida para reconocer el pago de los intereses legales (art. 1617 del C. Civil), desde el día en que se efectúo el pago de lo no debido hasta el día en que se solicitó la devolución de dichos pagos, en reconocimiento de la desvalorización de la moneda. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5878750 Ext. 11931/33 www.procuraduria.gov.co Expediente 19973 2 Bogotá, D. C. 11 de Octubre de 2013. Honorables

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejera Ponente: Doctora MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA Referencia: 25000232700020120014001

Radicado: 19973

Asunto: ICA – DEVOLUCION PAGO DE LO NO DEBIDO Actor: LA RIVIERA DUTY FREE S.A. y OTRAS De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1°, 3° y 7° de la Constitución Política; 127 y 210 del Código Contencioso Administrativo; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y en la Resolución 371 del 6 de octubre de 2005, expedida por el Procurador General de la Nación, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto, dentro del trámite del recurso de

apelación, en el asunto de la referencia. ANTECEDENTES Procede la Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado a resumir los hechos expuestos por la parte demandante: 1.- Las sociedades EL FORUM LTDA., LA RIVIERA CUTY FREE LTDA., COMERCIALIZADORA BACATA LTDA., GRAND STORE INTERNACIONAL LTDA, AEROLIBRE LTDA. y SANTAFE DUTY FREE LTDA., demandaron ante la jurisdicción contencioso-administrativa los siguientes actos administrativos, por medio de las cuales la administración distrital de impuestos les negó la devolución del pago de lo no debido, por el impuesto de industria y comercio correspondiente a los bimestres tercero de 2005 hasta el quinto de 2009, a las cinco primeras y el reconocimiento de intereses a la última sociedad relacionada: Sociedad Resolución Fecha EL FORUM LTDA 2010EE518248 que negó 13.09.2010 DDI156766 que confirmó 11.10.2011

LA RIVIERA DUTY FREE 2010EE529602 29.09.2010

LTDA DDI 171762 21.11.2011

COMERCIALIZADORA 2012EE529606 29.09.2010

BACATA LTDA DDI174291 07.12.2011

GRANT STORE 2012EE604575 29.09.2010

INTERNACIONAL LTDA DDI169815 01.11.2011

AEROLIBRE LTDA 2010EE529558 29.09.2010

DDI172111 22.11.2011 SANTAFE DUTY FREE 2010EE743740 reconoció 14.12.2010 LTDA devolución impuesto pero no reconoció intereses

3 Expediente 19973 DDI158959 confirmó 28.10.2011 2.- Mediante sentencia de 4 de octubre de 2012, el Tribunal Administrativo de Cundinamarca declaró la nulidad parcial de las resoluciones que negaron la devolución y de las que confirmaron esa decisión con respecto a las sociedades El Forum Ltda. La Riviera Duty Free Ltda, Comercializadora Bacata Ltda, Grant Store Internacional Ltda y Aerolibre Ltda., y a título de restablecimiento del derecho, ordenó devolver las sumas pagadas indebidamente por las demandantes para los bimestres cuarto de 2005 a quinto del 2009, más los intereses corrientes causados, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de la providencia. Esta decisión obedeció a las siguientes consideraciones: 2.1.- Del estudio de lo reglado por la normatividad1 y la jurisprudencia2, resulta claro que el propósito del legislador al establecer el sistema de depósitos francos fue el de sustraer del cobro de los impuestos al consumo y aduaneros aquellas mercancías en tránsito que si bien ingresan al país, tienen prevista su venta a aquellos viajeros que se dirigen al exterior, cuestión por la cual volverán a ser objeto de exportación. Ello, supone que el manejo de mercancías bajo la modalidad de depósitos francos o sistema in bond sólo puede realizarse respecto de aquellas mercancías contenidas en los establecimientos de comercio ubicados en las zonas de inmigración de puertos aéreos tal y como lo dispone el artículo 64 del Estatuto Aduanero. El hecho generador del impuesto de industria y comercio que supone para su

configuración el ejercicio o realización directa o indirecta de cualquier actividad industrial, comercial o de servicios en la jurisdicción del Distrito Capital de Bogotá, ya sea que se cumplan de forma permanente u ocasional, en inmueble determinado, con establecimientos de comercio o sin ellos, no se observa en la actividad desempeñada por las aquí demandantes. Al estar la actividad de los depósitos francos sujeta al almacenamiento, exhibición y venta de mercancías dirigidas a viajeros hacia el exterior, el desempeño de la misma al interior de los establecimientos presentes en el puerto aéreo del Distrito, no cumple con los requisitos para que se constituyan las sociedades demandantes en sujetos pasivos del impuesto de industria y comercio. En este caso, la venta de los artículos que se describen al interior del objeto social de las demandantes, constituye un ejercicio no gravado expresamente por la norma y sobre el cual la jurisprudencia ha recalcado la imposibilidad de aplicación del impuesto de industria y comercio, en razón de la falta de norma distrital específica al respecto. Determinada la no responsabilidad de los actores, deberá entenderse que en virtud de la inexistencia de la obligación de declarar y pagar el impuesto de industria y comercio, en el sub-lite, hay lugar a reclamar la devolución de lo 1 Artículos 63, 64 y 303 del Decreto 2685 de 1999, 2 Sentencia de 9 de diciembre de 2004, C.P. Dra. Olga Inés Navarrete Barrero Expediente 19973 4 pagado sin justa causa, así como los correspondientes intereses legales causados. La Sala encuentra que la sociedad La Riviera Free, allegó certificado de revisoría

fiscal emitido por la empresa Price Water House Coopers, que expresa que revisada la totalidad de la contabilidad se evidenció que en todas las facturas se encontraba el número de pasaporte del viajero y el número del vuelo de la persona; cuestión que prueba que toda la comercialización de los productos fue realizada dentro de los marcos regulatorios del sistema in bond. Del certificado de existencia y representación legal de las demás sociedades, se desprende que la habilitación de su objeto social se encuentra circunscrita exclusivamente a la comercialización de diferente tipo de mercancías por sistema de depósitos francos y a cualquier actividad que abarque el desarrollo de la misma. 2.2.- La obligación de presentar la declaración de corrección para solicitar la devolución de los saldos a favor, atañe exclusivamente a quienes ostentan la calidad de sujetos pasivos del impuesto, es decir, para efectos del pago realizado indebidamente no requiere de la obligación de presentar la mencionada declaración3. Por lo tanto, todos los pagos realizados por concepto de impuesto de industria y comercio, deberán ser devueltos a las demandantes teniendo en cuenta lo dispuesto en el artículo 2536 del Código Civil, al cual se acude en virtud del vacío existente en la normativa tributaria, como bien lo dispuso la providencia precitada. En observancia de la referida norma, el plazo para solicitar la devolución del tercer bimestre de 2005 se encontraba vencido, por tal razón la solicitud de devolución es eficaz solo a partir del cuarto bimestre de 2005 en adelante, teniendo en cuenta que el plazo para presentar la declaración correspondiente al cuarto bimestre del año 2005 venció el 19 de septiembre de 2005, y a partir de ésta fecha se

contabiliza el término de los cinco años señalado en el artículo 2536 del Código Civil. Como el plazo para presentar la solicitud de devolución del tercer bimestre del año 2005, venció el 19 de julio de 2010, teniendo en cuenta que las solicitudes de devolución se presentaron los días 26 de julio de 2010 (El Fórum), 3 de agosto de 2010 (La Riviera y Comercializadora Bacatá), 31 de julio de 2010 (Aerolibre) y 26 de agosto de 2010 (Grand Store), las mismas fueron extemporáneas, con relación al tercer bimestre de 2005. Por lo anterior, se declara la nulidad parcial de los actos administrativos que negaron la solicitud de devolución de lo no debido y a título del restablecimiento del derecho se ordenará devolver las sumas pagadas por concepto del impuesto de industria y comercio sólo desde el cuarto bimestre del año 2005 hasta el quinto bimestre del año 2009, por las demandantes. A estas sumas les serán liquidados los intereses corrientes, de conformidad con lo señalado por el artículo 863 del Estatuto Tributario, a partir de la fecha en que fueron negadas las devoluciones y hasta el momento en que quede ejecutoriada la presente providencia. 3 Sentencia de 30 de septiembre de 2010, C.P. Dr. William Giraldo Giraldo, Exp. 16576 5 Expediente 19973 En lo atinente a la empresa SANTAFE DUTTY FREE, al haberse presentado de forma extemporánea la solicitud para la devolución de los intereses respecto del impuesto de industria y comercio para el tercer bimestre del año 2005, se declarará la legalidad de las resoluciones 2010EE743740 de 14 de diciembre de

2010 y DDI 158959 de 28 de octubre de 2011, y sobre este punto se negarán las pretensiones de la demanda. 3.- Las sociedades demandantes, por medio de apoderado judicial, interpusieron recurso de apelación contra la sentencia del a quo, fundamentado en los siguientes puntos: La sentencia resulta contraria al artículo 863 del Estatuto Tributario por aplicarlo indebidamente y de los artículos 1617 y 2231 del código civil por haberlos inaplicado, siendo aplicables, por las siguientes razones: 3.1.-Sin efectuarse ningún juicio, análisis o brindado explicación alguna, la sentencia asume que el pago de lo no debido materia del proceso obedeció a un error del contribuyente, aplicando erradamente el artículo 863 del E.T., al entender la interpretación del Consejo de Estado en el proceso 17669 que indica que si el pago de lo no debido es generado por error del contribuyente los intereses se causan desde la notificación del acto que negó la devolución. Con este proceder la sentencia adopta como regla general la posición de que todo pago de lo no debido es un error del contribuyente y no merece resarcimiento alguno por el costo del dinero, pasando por alto los más elementales principios de justicia y generando con ello un enriquecimiento para la administración sin causa alguna en las normas legales. 3.2.- La sentencia acoge la posición del Consejo de Estado contenida en el fallo del proceso 17669 de 23 de septiembre de 2010, sin verificar que los hechos que dieron lugar a esta interpretación no son comparables con los del presente proceso. En este proceso no existe norma alguna que de manera directa y expresa indique

que los ingresos obtenidos por los depósitos francos en ventas a viajeros al exterior sean excluidos del ICA, sino que por una interpretación vinculante de la entidad demandada (Concepto 1200/09) se reconoce que tales ingresos son exportaciones, excluidas del impuesto. Es decir, no existe un error de derecho por desconocimiento de norma legal o reglamentaria, sino que por el contrario, atendiendo la indicada interpretación oficial es que se reconoce la existencia de una pago no debido. Así, no hay error alguno de las demandantes que pudiera equipararse al fundamento de la interpretación hecha en la citada sentencia como para concluir que no tiene derecho sino a intereses causados desde que se le negó la solicitud de devolución. 3.3.- La sentencia desconoce que el artículo 863 del Estatuto Tributario es aplicable sólo cuando hubiere “un pago en exceso o en las declaraciones tributarias resulte un saldo a favor del contribuyente”, aplicándolo al caso de pago Expediente 19973 6 de sumas sin causa en la ley para negar el derecho a los intereses civiles causados a los artículos 1617 y 2231 del Código Civil, desde la fecha en que se produjo cada pago y hasta que se solicitó la devolución. En efecto, un pago en exceso, al igual que un saldo favorable, son eventos derivados de la determinación de una obligación, es decir, presupone la existencia de la misma y una liquidación o cuantificación que arroje el pago de sumas superiores a las exigidas por la ley. En el caso de pagos sin causa, no debidos, al no existir obligación legal, no hay exceso o saldo favorable sino cuando se haya

hecho una liquidación de la obligación a cargo del Estado, por lo que es adecuada la aplicación del artículo 863 desde el momento en que se niegue la devolución del citado pago. Así, la aplicación del artículo 863 del E.T., no excluye en absoluto el derecho al reconocimiento de los intereses civiles que se causan sobre las sumas desembolsadas sin causa en la ley durante el plazo corrido desde la fecha en que se desembolsaron y hasta que se solicite su devolución, en la medida que es el capital y los intereses civiles lo que conforma la liquidación a cargo de la Administración y que es base para establecer la sanción por el incumplimiento en la devolución, sanción representada precisamente en el interés corriente. 3.4.- Solicita que la sentencia de primera instancia sea revocada y se reconozcan intereses civiles desde la fecha del pago hasta la solicitud de la devolución y el interés moratorio a partir de la fecha en que ha debido devolverse y hasta la fecha en que efectivamente sea devuelta. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO En esta oportunidad, es materia de estudio la procedencia del reconocimiento de intereses civiles (arts. 1617 y 2231 del C.C.) y moratorios frente a la devolución del pago de lo no debido por impuesto de industria y comercio a las sociedades recurrentes, ordenada en la sentencia de 4 de octubre de 2012, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca. Precisado lo anterior, procede esta agencia del Ministerio Público a emitir concepto en los siguientes términos: 1.- El reparo de las demandantes no ataca el reconocimiento de los intereses corrientes reconocidos en la sentencia del a quo, a partir de la fecha en que fueron

negadas las devoluciones hasta el momento en el cual quede ejecutoriada la sentencia recurrida, de conformidad con el artículo 863 del Estatuto Tributario. Al respecto, esta agencia del Ministerio Público ha sostenido que en casos como este no hay lugar a aplicar el artículo 863 del Estatuto Tributario, pues esta norma prevé la causación de intereses cuando (i) se hubiere presentado solicitud de devolución y (ii) el saldo a favor estuviere en discusión. Así las cosas, no procedería en este asunto la aplicación de la norma mencionada toda vez que no existe saldo a favor en discusión. Sin embargo, en atención a que la parte demandante es apelante único, se mantendrá el reconocimiento de los intereses corrientes en los términos expuestos por el Tribunal. 7 Expediente 19973 2.- La inconformidad de las demandantes apunta a que el a quo, amparado en el artículo 863 del E.T., no les reconoció intereses civiles en los términos de los artículos 1617 y 2231 del Código Civil. Para la Procuraduría Delegada estamos frente a una situación que ocasionó una desvalorización de la moneda que en justicia debe ser reconocida. Por lo anterior, ante la ausencia de norma especial que permita el reconocimiento de intereses para el caso que no ocupa, es dable la remisión al artículo 1617 del Código Civil. Es importante tener en cuenta el criterio reiterado del Consejo de Estado, expuesto en la sentencia de 13 de agosto de 2009, en los siguientes términos: “El pago indebido de tributos genera una desvalorización monetaria, que debe ser resarcida con la respectiva actualización, que por originarse en sumas de dinero se presume en el 6% anual, de

conformidad con el artículo 1617 del Código Civil…”4 3.- Las demandantes aceptan los intereses corrientes reconocidos por el Tribunal desde de la fecha en que fueron negadas las devoluciones hasta el momento en el cual quede ejecutoriada la sentencia recurrida, de conformidad con el artículo 863 del Estatuto Tributario. Sin embargo, solicita el reconocimiento de intereses moratorios a partir de la fecha en que ha debido devolverse las sumas reclamadas. La anterior pretensión no es de recibo por cuanto de aceptarse conllevaría un reconocimiento simultáneo de intereses corrientes y moratorios, cuando estos no son concurrentes. Así las cosas, para la Procuraduría Delegada, teniendo en cuenta que los intereses corrientes están reconocidos en virtud de la solicitud de la devolución del pago de lo no debido (art. 863 del E.T.), procede adicionar el segundo punto de la parte resolutiva de la sentencia recurrida para reconocer el pago de los intereses legales (art. 1617 del C. Civil), desde el día en que se efectúo el pago de lo no debido hasta el día en que se solicitó la devolución de dichos pagos, en reconocimiento de la desvalorización de la moneda. De los Señores Consejeros,

ALVARO JOSE MARTINEZ ROA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado 4 C.P. Dr. William Giraldo Giraldo, Expediente 16418