PGN - PLENA PRUEBA - Lo constituye el certificado del contador según el consejo de estado

Concepto 050 – 2011 – 66694 Bogotá D.C., 24 de marzo de 2011 IMPUESTO A LAS VENTAS-Acto administrativo que desconoce la disminución de ingresos del contribuyente por ausencia de soporte y sanción por inexactitud IMPUESTO A LAS VENTAS-Verificar si es inaplicable la prevalencia de la contabilidad sobre la declaración del impuesto a las ventas Según el recurso de apelación, se debe determinar si es inaplicable la prevalencia de la contabilidad sobre la declaración del impuesto a las ventas, y si las pruebas allegadas por la actora explican la diferencia entre el mayor valor de los ingresos contabilizados en relación con el monto declarado. DECLARACIÓN DE RENTA Y PATRIMONIO-Regulación legal en materia de desacuerdo/DECLARACIÓN DE RENTA Y PATRIMONIO-No tiene regulación especial El artículo 775 del E.T. establece que en caso de desacuerdo entre la declaración de renta y patrimonio y los asientos de contabilidad de un mismo contribuyente, prevalecen éstos. Para la parte apelante, resulta inaplicable esa prevalencia en la determinación oficial del IVA al considerar que en materia probatoria no opera la analogía. Si bien, tal norma se refiere a la declaración de ‘renta y patrimonio’ ello no justifica la inaplicación en el impuesto sobre las ‘ventas’ que aduce la actora, puesto que no hay una regulación especial para la determinación oficial de este tributo que impida tomar lo dispuesto en el Estatuto Tributario. IMPUESTOS NACIONALES-Espíritu de justicia para aplicar la ley/DETERMINACIÓN DEL TRIBUTO-Se funda en hechos demostrados Dicho Estatuto se refiere a los ‘impuestos nacionales’ - carácter que tiene el IVA - al

destacar la observancia del espíritu de justicia que debe regir la aplicación de la ley. Igualmente, al indicar que la gravable en relación con el impuesto sobre las ‘ventas’, y que puede referirse a este tributo y al de renta en una misma liquidación de revisión. En armonía con lo anterior, al regular el régimen probatorio en el título VI del libro V, el Estatuto Tributario se refiere en general a que la determinación de los ‘tributos’ se debe fundar en hechos que aparezcan demostrados en el expediente, por los medios de prueba señalados en las leyes tributarias y en el Código de Procedimiento Civil que sean compatibles. Uno de tales medios está constituido por la ‘prueba contable’ respecto de la cual el artículo 775 citado, establece su prevalencia, sin que exista una razón legal válida para descartarla en la determinación del impuesto a las ventas, por el hecho de que se refiera a la declaración de renta. HECHOS GENERADORES DEL IVA-Regulación legal CAUSACIÓN DEL IVA-Regulación legal Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co Expediente 18427 2 RESPONSABLES DEL TRIBUTO-Regulación legal HECHOS GENERADORES DEL IVA-Venta como prestación de servicios son independientes De acuerdo con las normas anteriores, tanto la venta como la prestación de servicios son dos hechos generadores del IVA en forma independiente, de acuerdo con el momento de causación. HECHOS ECONÓMICOS-En contabilidad deben registrarse en libros

De conformidad con la normatividad contable, los hechos económicos deben registrarse en los libros con fundamento en comprobantes respaldados con ‘soportes’ de orden interno o externo, debidamente fechados y autorizados por quienes intervengan en ellos o los elaboren. Los soportes deben adherirse a los comprobantes de contabilidad respectivos o, dejar constancia en éstos de tal circunstancia, conservarse archivados en orden cronológico y de tal manera que sea posible su verificación. Los comprobantes de contabilidad deben guardar la debida correspondencia con los asientos en los libros auxiliares y en aquel en que se registren en orden cronológico todas las operaciones. De acuerdo con lo anterior, por mandato de la normatividad que regula la contabilidad, ésta debe estar sustentada en soportes de orden interno o externo, esto es, aquellos que dan origen a las operaciones con terceros que se deben registrar, tales como las facturas, las notas debito o crédito, etc. HECHOS GENERADORES DEL TRIBUTO-Venta de tarjetas prepago como la prestación del servicio Aunque no es objeto de discusión el origen de los ingresos de la actora, sino la ‘falta de soportes’ que respalden la diferencia entre el valor de los contabilizados y el registrado en la declaración del IVA del sexto bimestre de 2005, se debe precisar que tanto la venta de tarjetas prepago como la prestación del servicio conformado por el tráfico de minutos, constituyen hechos generadores del tributo en forma independiente por parte de quien los realice, acorde con lo dispuesto en los artículos 420 y 437 del E.T. PRESTACIÓN DEL SERVICIO-Tráfico de minutos los operadores son responsables del IVA

Lo mismo ocurre con la ‘prestación del servicio’ conformado por el tráfico de minutos, caso en el cual, los operadores son los responsables del IVA al momento de facturarlo, o de terminar el servicio o del pago o abono en cuenta (art. 429 E.T.), sin que resulte aplicable el pago anticipado del IVA, pues tal forma de pago no sólo contradice el momento de su causación, sino que además, no está consagrada en la ley. PLENA PRUEBA-Lo constituye el certificado del contador según el Consejo de Estado Expediente 18427 3 El Consejo de Estado ha señalado que el certificado del contador constituye plena prueba si logra el ‘convencimiento’ del hecho que se pretende probar. Así mismo, cuando se sujeta a las normas que regulan el valor probatorio de la contabilidad, añadiendo que dicho certificado debe indicar si las operaciones están respaldadas por comprobantes internos y externos, si reflejan la situación financiera del ente económico e informan algún grado de detalle en cuanto a los libros, cuentas o asientos correspondientes a los hechos que pretenden demostrarse. De tal manera que el mérito probatorio que otorga la norma tributaria a los mencionados certificados no puede versar sobre ‘simples afirmaciones’ acerca de las operaciones contables de las cuales los revisores fiscales o contadores dan cuenta, pues en su calidad de profesionales de las ciencias contables y responsables de la contabilidad o de la revisión y análisis de las operaciones de un ente social, están en capacidad de indicar los soportes, asientos y libros contables donde aparezcan registradas las afirmaciones vertidas en sus certificaciones. SANCIÓN POR INEXACTITUD-Omisión de ingresos El artículo 647 del E.T. establece como hechos sancionables por inexactitud, la omisión de

ingresos, la inclusión de costos y deducciones inexistentes, entre otros, y, en general, la utilización en las declaraciones tributarias de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable. Tal disposición exime de la sanción cuando el menor valor a pagar se derive de errores de apreciación o diferencias de criterio entre la Administración y el declarante, relativos a la interpretación del derecho aplicable, siempre que los hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos. Honorables

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctor HUGO FERNANDO BASTIDAS BARCENAS Referencia: 25000232700020090015301

Radicado: 18427

Asunto: Impuesto a las ventas - Ingresos contabilizados y declarados - ausencia de soportes

Actor: GILAT NETWORKS COLOMBIA S.A. E.S.P.

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 127 y 210 del Código Contencioso Administrativo; 30 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000; y la Resolución 371 del 6 de octubre de 2005 expedida por el Procurador General, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto dentro del trámite del recurso de apelación en el asunto de la referencia. Expediente 18427 4

1. ANTECEDENTES

1.1. La sociedad Gilat Networks Colombia S.A. E.S.P. presentó la declaración del impuesto a las ventas del sexto bimestre del año 2005, la cual corrigió para disminuir los ingresos y determinar un saldo a favor de $1’999.000. 1.2. La Administración de Impuestos de Bogotá, previo requerimiento especial, profirió la Liquidación Oficial de Revisión 000035 del 30 de marzo de 2009, mediante la cual desconoció la disminución de ingresos, por ausencia de los soportes que la explicaran y determinó un saldo a pagar de $232’911.000, incluida la sanción por inexactitud ($216’442.000). 1.3. La sociedad contribuyente interpuso demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra la liquidación oficial enunciada, con el fin de que se declarara que la liquidación privada se ajustaba a derecho.1 Citó como vulnerados los artículos 363 Constitucional; 647, 683, 763, 772, 775, 777 del E.T.; 98 y 99 del Decreto 2649 de 1993. En el concepto de violación la demandante expuso que no es aplicable en el impuesto sobre las ventas - IVA - la prevalencia de la contabilidad sobre la declaración de renta dado que no es viable la analogía en materia probatoria. Explicó que la diferencia encontrada por la DIAN obedecía a que Gilat Colombia S.A.2 efectúa la venta de tarjetas prepago que registra como un ingreso diferido, momento en que paga el IVA anticipadamente, y a medida que se consumen las tarjetas lo amortiza y se lo traslada como NB un ingreso neto (a la actora). Agregó

que hace una estimación bimestral de los ingresos por concepto de tráfico de minutos entre operadores de telecomunicaciones, para reconocer financieramente su valor por tratarse de un servicio continuo, pero que éstos pagan el IVA cuando facturan el servicio. 1 El parágrafo del artículo 720 del E.T. autoriza prescindir del recurso de reconsideración y acudir directamente a la jurisdicción contencioso administrativa dentro de los cuatro meses siguientes a la notificación de la liquidación oficial, cuando se atiende en debida forma el requerimiento especial. 2 Sociedad diferente de la demandante. Expediente 18427 5 Manifestó que ese reconocimiento de ingresos es contable y no fiscal, y que la DIAN desconoció las pruebas al respecto, consistentes en la certificación del contador y el representante legal, mediante la cual dan las explicaciones respectivas. Añadió que la DIAN se contradice porque se sustentó en una contabilidad que consideró no soportada, pese a lo cual liquidó oficialmente el impuesto; pero debió tenerla en cuenta como prueba, ya que se llevaba en debida forma, junto con la certificación del contador. No debió apoyarse en aspectos contables sin prueba. Adujo la falta de cuidado de la Administración de Impuestos al tomar cifras diferentes para calcular el impuesto. Estimó que existían diferencias de criterio que la exoneraban de la sanción por inexactitud. 1.3. El Tribunal Administrativo de Cundinamarca profirió sentencia el 2 de junio de 2010, por medio de la cual negó las pretensiones. Señaló que la presunción establecida en el artículo 775 del E.T. para el impuesto de renta es aplicable en el impuesto a las ventas. Estableció que la actora no allegó

soportes contables que permitieran determinar los ingresos gravados, excluidos y exentos, sólo dio explicaciones sobre el reconocimiento de ingresos por venta de tarjetas prepago, que no son suficientes y no son el medio de prueba idóneo para desvirtuar la glosa. Afirmó que no es procedente la certificación del contador, porque la Administración solicitó una comprobación directa sobre la ausencia de los soportes externos que respaldan el registro de los ingresos cuestionados en los libros de contabilidad, pese a la obligación de conservarlos por cinco años, razón por la que procede tomar las cifras de los libros como ingresos gravados acorde con el artículo 763 del E.T. Consideró que debe mantenerse la sanción por inexactitud dado que la contribuyente omitió ingresos, lo que originó un menor impuesto, conducta que se encuentra sancionada de conformidad con el artículo 647 del E.T. 1.4. La parte demandante apeló la decisión proferida por el a quo, insistiendo en los argumentos expuestos en la demanda, relativos al hecho de haberse tenido en Expediente 18427 6 cuenta lo dispuesto en el artículo 775 del E.T. y al desconocimiento de la certificación y explicación contable sobre la venta de tarjetas prepago y el tráfico de minutos entre operadores de telecomunicaciones, con lo cual considera que se justifica la diferencia entre el mayor valor contabilizado y el declarado encontrado por la DIAN. Así mismo, reitera la contradicción en que, a su juicio, incurrió la Administración al determinar el impuesto pese a la falta de soporte de la contabilidad que debió tener como prueba, y afirma que las explicaciones mencionadas son prueba fehaciente de

la actividad que efectúa, cuyos hechos económicos deben ser reconocidos por su esencia, no solamente por su forma, de donde el Tribunal no puede presumir que todos los ingresos son gravados porque no se aportaron los soportes. Igualmente, insiste en las diferencias de criterio que la exoneran de la sanción por inexactitud, originada en que el pago del IVA era anticipado, mientras que para la DIAN debió efectuarse en el bimestre. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Según el recurso de apelación, se debe determinar si es inaplicable la prevalencia de la contabilidad sobre la declaración del impuesto a las ventas, y si las pruebas allegadas por la actora explican la diferencia entre el mayor valor de los ingresos contabilizados en relación con el monto declarado.

1. La prevalencia de la contabilidad.

El artículo 775 del E.T. establece que en caso de desacuerdo entre la declaración de renta y patrimonio y los asientos de contabilidad de un mismo contribuyente, prevalecen éstos. Para la parte apelante, resulta inaplicable esa prevalencia en la determinación oficial del IVA al considerar que en materia probatoria no opera la analogía. Si bien, tal norma se refiere a la declaración de ‘renta y patrimonio’ ello no justifica la inaplicación en el impuesto sobre las ‘ventas’ que aduce la actora, puesto que no Expediente 18427 7 hay una regulación especial para la determinación oficial de este tributo que impida tomar lo dispuesto en el Estatuto Tributario. Dicho Estatuto se refiere a los ‘impuestos nacionales’ - carácter que tiene el IVA - al destacar la observancia del espíritu de justicia que debe regir la aplicación de la ley.

Igualmente, al indicar que la Administración de Impuestos en sus ‘actos de fiscalización’ puede referirse a más de un periodo gravable en relación con el impuesto sobre las ‘ventas’, y que puede referirse a este tributo y al de renta en una misma liquidación de revisión.3 En armonía con lo anterior, al regular el régimen probatorio en el título VI del libro V,4 el Estatuto Tributario se refiere en general a que la determinación de los ‘tributos’ se debe fundar en hechos que aparezcan demostrados en el expediente, por los medios de prueba señalados en las leyes tributarias5 y en el Código de Procedimiento Civil que sean compatibles. Uno de tales medios está constituido por la ‘prueba contable’ respecto de la cual el artículo 775 citado, establece su prevalencia, sin que exista una razón legal válida para descartarla en la determinación del impuesto a las ventas, por el hecho de que se refiera a la declaración de renta. Por el contrario, es clara la referencia que hace el Estatuto Tributario a los ‘impuestos nacionales’, a los mismos ‘actos de fiscalización’ para uno y otro tributo, y a los medios de prueba comunes a éstos, es decir, que no están consagrados en forma taxativa para uno u otro impuesto, motivo por el cual carece de sustento la inconformidad del apelante en este aspecto.

2. Acerca del IVA.

El artículo 420 del E.T. establece como hechos generadores del IVA, las ventas de bienes corporales muebles no excluidas expresamente y la prestación de servicios en el territorio nacional, entre otros. 3 Artículos 683, 695 y 696 del E.T.

4 Artículo 742 y siguientes del E.T. 5 El E.T. prevé como medios de prueba la confesión (art. 747), el testimonio (art. 750), los indicios y presunciones (art. 754), la prueba documental (art. 765), la contabilidad (art. 772), la inspección tributaria (art. 778), la prueba pericial (art. 784), todas de acuerdo con las reglas allí establecidas. Expediente 18427 8 El artículo 421 ibídem, al indicar los hechos que se consideran venta, prevé ‘todos los actos de transferencia de dominio a título gratuito u oneroso de bienes corporales muebles, según las reglas allí indicadas.’ El artículo 429 ibídem señala el momento de causación del IVA. En el caso de las ventas, en la fecha de emisión de la factura o documento equivalente y en su defecto, en el momento de la entrega aunque se pacte reserva de dominio, pacto de retroventa o condición resolutoria. En la prestación de servicios estatuye que dicho tributo se causa en la fecha de emisión de la factura, o de terminación del servicio o del pago o abono en cuenta, la que fuere anterior. Así mismo, el artículo 437 ibídem prevé como responsables en las ventas, entre otros, a los comerciantes en cualquier fase de los ciclos de producción y distribución en que actúen, y a quienes no tengan ese carácter pero ejecuten habitualmente actos similares a los de aquellos, y a quienes presten servicios. De acuerdo con las normas anteriores, tanto la venta como la prestación de servicios son dos hechos generadores del IVA en forma independiente, de acuerdo con el momento de causación. 2.1. Los soportes contables.

El artículo 774 del E.T. exige, entre otros requisitos, para que la contabilidad constituya prueba suficiente a favor del contribuyente, que esté respaldada por ‘comprobantes internos y externos’, y que refleje la situación de la entidad o persona natural. De conformidad con la normatividad contable,6 los hechos económicos deben registrarse en los libros con fundamento en comprobantes respaldados con ‘soportes’ de orden interno o externo, debidamente fechados y autorizados por quienes intervengan en ellos o los elaboren. 6 Decreto 2649 de 1993, por el cual se reglamenta la contabilidad, artículos 123 y 124. Expediente 18427 9 Los soportes deben adherirse a los comprobantes de contabilidad respectivos o, dejar constancia en éstos de tal circunstancia, conservarse archivados en orden cronológico y de tal manera que sea posible su verificación. Los comprobantes de contabilidad deben guardar la debida correspondencia con los asientos en los libros auxiliares y en aquel en que se registren en orden cronológico todas las operaciones. De acuerdo con lo anterior, por mandato de la normatividad que regula la contabilidad, ésta debe estar sustentada en soportes de orden interno o externo, esto es, aquellos que dan origen a las operaciones con terceros que se deben registrar, tales como las facturas, las notas debito o crédito, etc.

3. El caso concreto.

La Administración de Impuestos estableció que la actora había registrado en los libros de contabilidad ingresos por $884’154.000, los cuales disminuyó en la declaración del impuesto a las ventas del sexto bimestre de 2005 a la cantidad de

$554’270.000, sin respaldo contable, ni aval del revisor fiscal.7 Por su parte, la contribuyente explica que otra sociedad (Gilat de Colombia S.A.) pagó el IVA en forma ‘anticipada’ al momento de vender tarjetas prepago, cuyo ingreso registró como diferido, y que una vez fueron utilizadas, lo amortizó y le trasladó los ingresos netos con el IVA pagado a la DIAN. Igualmente manifiesta que contabiliza una ‘estimación’ de ingresos por tráfico de minutos, según el reporte de los operadores, para reconocer financieramente su valor, y que cuando éstos facturan el servicio pagan el IVA, procedimiento que difiere del fiscal porque se rigen por normas distintas (art. 99 del Decreto 2649 de 1993).8 Aunque no es objeto de discusión el origen de los ingresos de la actora, sino la ‘falta de soportes’ que respalden la diferencia entre el valor de los contabilizados y el registrado en la declaración del IVA del sexto bimestre de 2005, se debe precisar 7 Folio 30 de la Liquidación Oficial. 8 Folios 10 – 12 expediente (demanda) Expediente 18427 10 que tanto la venta de tarjetas prepago como la prestación del servicio conformado por el tráfico de minutos, constituyen hechos generadores del tributo en forma independiente por parte de quien los realice, acorde con lo dispuesto en los artículos 420 y 437 del E.T.9 De tal manera que si Gilat Colombia S.A., sociedad diferente a la actora (Gilat Nerworks Colombia S.A.) realizó una ‘venta’ de tarjetas prepago, es responsable directa del IVA en el momento que expide la factura o entrega las tarjetas (art. 429

E.T.). Lo mismo ocurre con la ‘prestación del servicio’ conformado por el tráfico de minutos, caso en el cual, los operadores son los responsables del IVA al momento de facturarlo, o de terminar el servicio o del pago o abono en cuenta (art. 429 E.T.), sin que resulte aplicable el pago anticipado del IVA, pues tal forma de pago no sólo contradice el momento de su causación, sino que además, no está consagrada en la ley. Tampoco resulta aplicable el artículo 99 del Decreto 2649 de 1993 en que se sustenta la apelante, por cuanto no está demostrado que se trate de un ‘servicio continuado sobre un proyecto o contrato’, ya que se trata del servicio de telecomunicaciones que presta a nivel rural a usuarios de telefonía mediante la adquisición de una tarjeta prepago, conforme lo señala.10 Esas explicaciones describen el desarrollo del negocio de telecomunicaciones en el país a través de tres compañías diferentes,11 mediante la venta de tarjetas prepago que realiza una de ellas (Gilat Colombia S.A.) y el traslado de los ingresos a las otras, conforme se explicó en la demanda por medio de un ejemplo,12 pero no aclaran el origen de la diferencia establecida por la DIAN en $329’884.000. La justificación que esgrime la actora no sustituye la obligación impuesta por las normas contables de respaldar la contabilidad con los soportes de orden interno y 9 En armonía con tal precepto, el artículo 1 del E.T. establece que la obligación tributaria sustancial se origina al realizarse el presupuesto o los presupuestos previstos en la ley como generadores del impuesto y ella tiene por objeto el pago del tributo.

10 Folio 554 antecedentes. 11 Gilat Colombia S.A. E.S.P., Gilat Networks Colombia S.A. E.S.P. y Gilat Satellite Networks Colombia S.A. E.S.P. (fl. 554 antecedentes) 12 Folios 554 y 622 antecedentes. Expediente 18427 11 externo, ni de allegarlos cuando la DIAN los solicita en ejercicio de sus funciones de fiscalización,13 pues tales preceptos (artículos 123 y 124 Decreto 2649/1993), ni el Estatuto Tributario consagran esa posibilidad. De otro lado, la certificación del contador y el representante legal de la sociedad demandante se refiere a los ‘ingresos totales presentados en la declaración de IVA correspondientes a los bimestres primero a sexto de 2005’, sin especificar en detalle los respectivos comprobantes de contabilidad con base en los cuales se obtuvo esa información y, en todo caso, no discriminó la relacionada con el sexto bimestre de 2005, objeto de controversia. Esa certificación tampoco sustituye el deber que tenía la demandante de allegar los comprobantes exigidos por la DIAN, pues en los casos en que resulta suficiente, no se opone a la facultad que tiene la Administración de realizar las comprobaciones pertinentes, según lo prevé el artículo 777 del E.T., como en este caso, en el cual solicitó los soportes relativos a la diferencia de ingresos contabilizados con los declarados. El Consejo de Estado ha señalado que el certificado del contador constituye plena prueba si logra el ‘convencimiento’ del hecho que se pretende probar. Así mismo, cuando se sujeta a las normas que regulan el valor probatorio de la contabilidad,

añadiendo que dicho certificado debe indicar si las operaciones están respaldadas por comprobantes internos y externos, si reflejan la situación financiera del ente económico e informan algún grado de detalle en cuanto a los libros, cuentas o asientos correspondientes a los hechos que pretenden demostrarse. De tal manera que el mérito probatorio que otorga la norma tributaria a los mencionados certificados no puede versar sobre ‘simples afirmaciones’ acerca de las operaciones contables de las cuales los revisores fiscales o contadores dan cuenta, pues en su calidad de profesionales de las ciencias contables y responsables de la contabilidad o de la revisión y análisis de las operaciones de un ente social, están en capacidad de indicar los soportes, asientos y libros contables donde aparezcan registradas las afirmaciones vertidas en sus certificaciones.14 13 Artículo 684 literal d) del E.T. 14 Sentencia del 18 de marzo de 2010, expediente 16729. Expediente 18427 12 Era necesario entonces, que la actora allegara los soportes contables que respaldaran las explicaciones que entregó, con el fin de aclarar la diferencia encontrada por la DIAN. La propia contribuyente, al cuestionar las cifras en que ésta entidad sustentó la glosa inicialmente,15 reconoció que en los libros de contabilidad el valor de sus ingresos fue de $884’154.000,16 es decir, la misma suma a partir de la cual la entidad fiscal estableció la diferencia, acerca de la que no se allegaron soportes contables.17 De otra parte, el Tribunal no presumió ingresos por ausencia de soportes como lo afirma la apelante. Simplemente avaló la aplicación del artículo 763 del E.T. por

parte de la DIAN, el cual dispone que ante la falta de identificación de los bienes vendidos o los servicios prestados en la contabilidad del contribuyente se presuma, que todos son gravados con IVA con la tarifa más alta de los bienes que venda el responsable. 3.1. La sanción por inexactitud. El artículo 647 del E.T. establece como hechos sancionables por inexactitud, la omisión de ingresos, la inclusión de costos y deducciones inexistentes, entre otros, y, en general, la utilización en las declaraciones tributarias de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable. Tal disposición exime de la sanción cuando el menor valor a pagar se derive de errores de apreciación o diferencias de criterio entre la Administración y el declarante, relativos a la interpretación del derecho aplicable, siempre que los hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos. 15 La Dian determinó inicialmente como base de la diferencia la suma de $1.484’154.000 por un error de transcripción en la cuenta ‘otros servicios’ que implicó un mayor valor de $600.000, que corrigió. (Folio 28 Liquidación Oficial) 16 Folios 449 – 450 antecedentes y 15 c.p. (contestación al requerimiento especial y demanda) 17 Confrontar folio 30 Liquidación Oficial. Expediente 18427 13 Es decir, que la exoneración de la sanción ocurre por diferencias de criterio cuando el contribuyente considera con el debido fundamento jurídico que tiene derecho a mantener los datos declarados, mientras que el fisco interpreta las normas de tal

manera que el saldo a favor liquidado, en este caso, no procedía. No se trata de una discusión fáctica sino jurídica.18 En el presente caso, es evidente la ‘omisión de ingresos’ en que incurrió la actora al presentar la declaración de renta, hecho respecto del cual no se configuran diferencias de criterio por cuanto no se originó en relación con la interpretación de una norma legal aplicable. Lo anterior, se ratifica al tener en cuenta que el valor de los ingresos contabilizados a partir del cual se generó la diferencia con los declarados, fue reconocido por la contribuyente ($884’154.000). En ese orden, los argumentos esgrimidos como inconformidad por la parte actora en la apelación, carecen de sustento legal. Por lo anterior, el Ministerio Público solicita respetuosamente a la H. Sala, confirmar la sentencia apelada. Señores Consejeros, con toda atención, MARIA MARGARITA ESCOBAR RUEDA Procuradora Sexta Delegada ante el Consejo de Estado 18 Consejo de Estado, sentencia del 13 de septiembre de 2007, expediente 15129.