PGN-PREJUDICIALIDAD - Procede suspensión del proceso

NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Contra liquidación oficial de revisión que modificó declaración de impuesto de renta eliminando saldo a favor CONSTITUCIÓN DE LA BASE GRAVABLE-Saldo a favor SANCIÓN TRIBUTARIA-Respecto a devolución improcedente del saldo a favor en declaración de impuesto de renta SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN IMPROCEDENTE-Efectos de la nulidad contra los actos liquidatorios según sentencia del Consejo de Estado SANCIÓN TRIBUTARIA-Base de liquidación por devolución improcedente En cuanto a la inclusión de la sanción por inexactitud para determinar el valor sobre el que se deben tasar los intereses moratorios incrementados en un 50%, considera este Despacho que para efectos de liquidar la sanción por devolución improcedente se debe tomar como base la suma del saldo a pagar liquidado oficialmente ($1.173.095.000) y el saldo a favor declarado por la sociedad ($1.548.234.000) y de dicho resultado disminuir el valor de la sanción por inexactitud liquidada por la administración ($1.674.663.320), lo cual arroja un valor de $1.046.665.000, que sería la base para liquidar la sanción de los intereses moratorios incrementados en el 50%. Lo anterior, teniendo en cuenta que la sanción por la improcedencia de la devolución, consiste en la devolución de las sumas pagadas en exceso por la administración, más los intereses moratorios que correspondan, aumentados estos últimos en un cincuenta por ciento (50%), como lo determina el artículo 670 del Estatuto Tributario. Así las cosas, no pudo la Administración de Impuestos haber devuelto en exceso una suma

correspondiente a la sanción por inexactitud, cuando la misma no existía al momento de la devolución del saldo a favor. PREJUDICIALIDAD-Procede suspensión del proceso ….del contenido del parágrafo 2° del artículo 670 del E.T., no se desprende que el proceso contra el acto sancionatorio, se pueda adelantar hasta su fallo sin que sea posible suspenderlo mientras se decide el proceso contra la liquidación oficial. A pesar de la independencia de las dos actuaciones, éstas guardan relación, pues el fundamento de la sanción que nos ocupa es la liquidación oficial que rechaza o modifica el saldo a favor objeto de devolución y/o compensación. Así las cosas, si la liquidación oficial se anula, se mantiene el saldo a favor del contribuyente y, por ende, su derecho a conservar la devolución o compensación obtenida. Por tal razón, se solicitará a la Sala, para evitar contradicciones entre uno y otro fallo, aplicar la prejudicialidad y abstenerse de dictar sentencia en el presente asunto, hasta tanto se conozca la sentencia definitiva dictada en el proceso 25000233700020130033501, en el que se estudia la legalidad de la liquidación oficial que sirvió de fundamento para la expedición de la sanción objeto de análisis, el cual se encuentra a despacho del C.P., Dr. Julio Roberto Piza Rodriguez (Rad. 22727). Lo anterior, por cuanto la sentencia que debe dictarse en este proceso (actuación sancionatoria), depende de la decisión que se tome respecto del acto administrativo de alcance particular (liquidación oficial), pendiente de fallo definitivo….. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado

Carrera 5 Nº 15-80 Piso 19 Tel. 5878750 Ext.: 11931/33 www.procuraduria.gov Expediente 22896 2 ……teniendo en cuenta que la Liquidación Oficial de Revisión 312412011000053 de 11 de noviembre de 2011, es el fundamento fáctico y jurídico para aplicar la sanción por devolución y/o compensación improcedente, impuesta mediante los actos administrativos que nos ocupan, considera la Procuraduría Delegada que procede la suspensión por prejudicialidad del presente asunto, toda vez que si la liquidación oficial de revisión se anula total o parcialmente, corresponde la misma decisión en estas diligencias, atendiendo el monto que se acepte como saldo a favor. Por lo anterior, se debe suspender por prejudicialidad el presente proceso, salvo si al momento de tomar la decisión ha tenido lugar, alguna de las referidas actuaciones, dentro del proceso que conoce de los actos liquidatorios. FALLO DE PRIMERA INSTANCIA-Se debe confirmar/INTERESES MORATORIOS-De base para liquidar esta sanción se debe excluir valor de sanción por inexactitud Sin embargo, si al momento de fallar el presente caso la legalidad de la liquidación oficial se mantiene, procede confirmar la sentencia de primera instancia que declaró la nulidad parcial de los actos acusados, por considerar que de la base para liquidar la sanción de los intereses moratorios incrementados en un 50%, se debe excluir el valor de la sanción por inexactitud impuesta en los actos liquidatorios; pero, con la aclaración solicita por la DIAN consistente en que la base para liquidar la sanción de los referidos intereses

moratorios, corresponde a la determinada en este concepto. 3 Expediente 22896 Concepto 027 2017-928440 Bogotá, D.C., 23 de enero de 2018 Señores Honorables Magistrados Consejo de Estado Sala de lo Contencioso Administrativo – Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctora STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Referencia: 25000233700020140117501

Radicado: 22896

Asunto: IMPUESTO RENTA – DEVOLUCION IMPROCEDENTE

Actor : UNISYS DE COLOMBIA S.A.

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y la Resolución 371 del 6 de octubre de 2005, expedida por el Procurador General de la Nación, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto dentro del trámite de la segunda instancia en el asunto de la referencia. ANTECEDENTES 1.- La sociedad UNISYS DE COLOMBIA S.A., liquidó en su declaración de renta y complementarios del año gravable 2005, un saldo a favor por valor de $1.589’717.000. 2.- Previa solicitud de la contribuyente, la DIAN mediante la Resolución 608-0471 de 7 de mayo de 2009, autorizó devolver y compensar el saldo a favor. 3.- El 11 de noviembre de 2011, la División de Gestión de Liquidación de la

Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes, profirió la Liquidación Oficial de Revisión 312412011000053, mediante la cual modificó la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2005, eliminando el saldo a favor. Este acto fue demandado en acción de nulidad y restablecimiento del derecho. 4.- El 28 de noviembre de 2012, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes, emitió el Pliego de Cargos 312382012000136, mediante el cual propuso la imposición de una sanción por devolución improcedente a cargo de la sociedad demandante. 5.- La División de Liquidación profirió la Resolución Sanción por Devolución Improcedente 312412013000067 de 25 de junio de 2013, por la cual ordena a UNISYS DE COLOMBIA S.A. reintegrar la suma de $1.548’234.000, más los intereses moratorios incrementados en un 50%. Expediente 22896 4 6.- La sociedad contribuyente interpuso recurso de reconsideración contra la anterior resolución, el cual fue resuelto desfavorablemente por la Administración de Impuesto mediante la Resolución 900.156 de 18 de junio de 2014. 7.- UNISYS DE COLOMBIA S.A., a través de apoderado judicial, demandó ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho consagrado en el artículo 138 del C.P.A.C.A., la nulidad de la Resolución Sanción por Devolución y/o Compensación Improcedente 312412013000067 del 25 de junio de 2013 y de la Resolución

900.156 de 18 de junio de 2014, actos mediante los cuales la Administración de Impuestos sancionó a la sociedad por devolución y/o compensación improcedente, respecto de la declaración de renta el año gravable 2005. Considera la demandante que los actos acusados violan los artículos 137 del CPACA; 644 y 670 del Estatuto Tributario. 8.- El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, mediante sentencia de 28 de julio de 2016, declaró la nulidad parcial de los actos demandados y ordenó liquidar los intereses consagrados en el artículo 670 del Estatuto Tributario, sobre el valor de $1.034’813.000. La anterior decisión, la tomó el Tribunal previas las siguientes consideraciones: 8.1.- Proceso de determinación del impuesto – Proceso sancionatorio. Al determinarse un menor saldo a favor en la liquidación oficial, implica que es sobre este valor que le asiste derecho al contribuyente para solicitar la devolución y/o compensación; en consecuencia, cualquier exceso que haya sido devuelto y/o compensado, se torna improcedente y por tanto debe ser objeto de reintegro. La actuación que adelanta la Administración de Impuestos para la realización de una devolución, es previa e independiente al proceso de determinación del tributo, ya que se trata de una actuación preliminar, en la que se parte de la buena fe del contribuyente o responsable, y en la que se adelanta una mínima actividad probatoria para ordenar una devolución que tiene carácter provisional y que sólo constituye un reconocimiento definitivo cuando se acredite que hay lugar a ella, tras el proceso de determinación del impuesto.1 Resulta claro para la Sala, que en el presente caso concurren dos procesos

administrativos independientes y diferentes el uno del otro: el primero, el de determinación oficial del tributo, cuya finalidad es la de establecer la realidad de la obligación tributaria a través de la liquidación oficial de revisión, mediante la cual se modifica la declaración privada y, el segundo, el de la imposición de la sanción por devolución improcedente, prevista en el artículo 670 del E.T. Por tal razón, la administración se encontraba facultada para adelantar los dos procesos en forma independiente sin que se vislumbre nulidad alguna. 1 Sentencias de 26 de febrero de 2009 y 21 de abril de 2016, Expedientes 2008-00052-01 y 2014-00263-00, Magistradas Beatriz Martínez Quintero y Nelly Yolanda Villamizar de Peñaranda, respectivamente. 5 Expediente 22896 En tal sentido, el Consejo de Estado2 ha dicho que el proceso de determinación del tributo constituye un procedimiento independiente y distinto de aquél por el cual se impone la sanción por improcedencia de las devoluciones o compensaciones y que los dos procesos administrativos son autónomos, aunque el de determinación tiene efectos jurídicos sobre el sancionatorio. Teniendo en cuenta lo dispuesto por el artículo 670 del E.T. y la jurisprudencia citada, se concluye que el legislador estableció como único requisito para adelantar el proceso sancionatorio por devolución improcedente, el de la notificación del acto administrativo por medio del cual se determina de manera oficial el impuesto. De acuerdo con el parágrafo segundo del artículo 670 del E.T., en consonancia con el numeral 4 del artículo 829 del E.T., la administración no puede adelantar los

actos tendientes a hacer efectivo el pago de la sanción (cobro coactivo), hasta tanto la jurisdicción de lo contencioso administrativo profiera una decisión definitiva. De acuerdo con lo expuesto, no le asiste razón a la contribuyente, pues el proceso sancionatorio es autónomo y el único presupuesto para que sea procedente sancionar al contribuyente es la notificación de la liquidación oficial de revisión. 8.2.- Sanción por Devolución o Compensación Improcedente – Intereses incrementados en un 50% (doble pago). Tras la lectura del artículo 670 del Estatuto Tributario, se establece que una de las conductas por las cuales debe ser sancionado el contribuyente es por solicitar devolución o compensación de un saldo a favor liquidado en una declaración privada que posteriormente es objeto de un proceso de fiscalización y determinación oficial, en el cual se modifica dicho saldo a favor. En este caso, surge para el solicitante el deber de reintegrar las sumas devueltas o compensadas en exceso y los intereses moratorios incrementados en un 50%. Respecto a los intereses moratorios, se pronunció la Corte Constitucional en sentencia C-075 de 3 de febrero de 2004, al decidir la demanda de inconstitucionalidad contra el artículo 670 del E.T., definiendo que el 50% sobre los intereses moratorios no tienen naturaleza de intereses, sino de sanción, decisión razonable del legislador. Por las anteriores razones, la Sala desestima el argumento de la demandante, pues la administración está facultada para sancionar, sin perjuicio de que en un futuro ocurra el decaimiento del proceso sancionatorio por la posterior nulidad de

la liquidación oficial del tributo y pierda fundamento al sanción impuesta. 8.3.- Sanción por devolución o compensación improcedente – sanción por inexactitud – base de liquidación de intereses moratorios. 2 Sentencia de 5 de junio de 2007, Sección Cuarta, Expediente 16001. Expediente 22896 6 No se sanciona dos veces al contribuyente por el mismo hecho, al ser sancionado por inexactitud en el proceso de determinación y sancionado por devolución improcedente en el proceso sancionatorio. No obstante, la base para liquidar los intereses por mora, no incluye el valor de la sanción por inexactitud.3 Es claro que se debe liquidar y pagar intereses de mora y el incremento de estos intereses en un 50%, a título de sanción, solo sobre el mayor impuesto determinado, sin incluir la sanción por inexactitud. Por lo anterior, la accionante está obligada a liquidar los intereses moratorios, aumentados en un 50%, sobre la suma de $1.034’813.000, razón por la cual se declarará la nulidad parcial de los actos acusados. 9.- La sociedad UNISYS DE COLOMBIA S.A., mediante apoderada, interpuso recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia, sustentado en los siguientes términos: El Tribunal de Cundinamarca, mediante sentencia de 21 de junio de 2016, declaró la nulidad parcial de los actos de determinación oficial del impuesto de renta por el año gravable 2005 (Exp. 2013-00335-01); sin embargo, el saldo a favor no se modificó.

Pese a la anterior sentencia, la Sala se limitó a aclarar que la parte del saldo a favor que era atribuible a la sanción por inexactitud, no constituía base para liquidar los intereses incrementados en un 50%. Dado que el fallo del proceso de determinación oficial se encuentra en trámite en segunda instancia, el juez debió decretar la suspensión del proceso (arts. 161 y 162 del C.G.P.), pues para que se establezca la legalidad del acto que impone sanción, es condición que se produzca un fallo definitivo en el proceso de determinación oficial (2013-00335-01), lo que hace imprescindible la declaratoria de suspensión del presente proceso. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Es materia de definición la legalidad de la Resolución Sanción por Devolución Improcedente 312412013000067 de 25 de junio de 2013 y de la Resolución 900.156 de 18 de junio de 2014, actos mediante los cuales la Administración de Impuestos Nacionales impuso sanción por compensación y/o devolución improcedente del saldo a favor originado en la declaración privada del impuesto de renta y complementarios correspondiente al año gravable 2005 y ordenó a la sociedad UNISYS DE COLOMBIA S.A., el reintegro de $1.548’234.000, más el pago de los intereses moratorios incrementados en un 50%. Procede esta Agencia del Ministerio Público a realizar el estudio del presente asunto, teniendo en cuenta los cargos expuestos en el recurso de apelación, en los siguientes términos: 3 Sentencia de 10 de febrero de 2011, Expediente 17909. 7 Expediente 22896

1.- En cuanto a la inclusión de la sanción por inexactitud para determinar el valor sobre el que se deben tasar los intereses moratorios incrementados en un 50%, considera este Despacho que para efectos de liquidar la sanción por devolución improcedente se debe tomar como base la suma del saldo a pagar liquidado oficialmente ($1.173.095.000) y el saldo a favor declarado por la sociedad ($1.548.234.000) y de dicho resultado disminuir el valor de la sanción por inexactitud liquidada por la administración ($1.674.663.320), lo cual arroja un valor de $1.046.665.000, que sería la base para liquidar la sanción de los intereses moratorios incrementados en el 50%. Lo anterior, teniendo en cuenta que la sanción por la improcedencia de la devolución, consiste en la devolución de las sumas pagadas en exceso por la administración, más los intereses moratorios que correspondan, aumentados estos últimos en un cincuenta por ciento (50%), como lo determina el artículo 670 del Estatuto Tributario. Así las cosas, no pudo la Administración de Impuestos haber devuelto en exceso una suma correspondiente a la sanción por inexactitud, cuando la misma no existía al momento de la devolución del saldo a favor. Así las cosas, cabría hacer la aclaración a la sentencia de primera instancia reclamada por la DIAN, respecto al valor de la base gravable para liquidar la sanción la cual determina la Administración de la diferencia entre el valor impuesto a cargo liquidado oficialmente ($4.617.710.000) y el valor impuesto a cargo liquidado por el contribuyente en su liquidación privada ($3.571.045.000),

obteniendo la misma base propuesta por esta agencia del Ministerio Público ($1.046.665.000). 2.- No obstante lo anterior, del contenido del parágrafo 2° del artículo 670 del E.T., no se desprende que el proceso contra el acto sancionatorio, se pueda adelantar hasta su fallo sin que sea posible suspenderlo mientras se decide el proceso contra la liquidación oficial. A pesar de la independencia de las dos actuaciones, éstas guardan relación, pues el fundamento de la sanción que nos ocupa es la liquidación oficial que rechaza o modifica el saldo a favor objeto de devolución y/o compensación. Así las cosas, si la liquidación oficial se anula, se mantiene el saldo a favor del contribuyente y, por ende, su derecho a conservar la devolución o compensación obtenida. Por tal razón, se solicitará a la Sala, para evitar contradicciones entre uno y otro fallo, aplicar la prejudicialidad y abstenerse de dictar sentencia en el presente asunto, hasta tanto se conozca la sentencia definitiva dictada en el proceso 25000233700020130033501, en el que se estudia la legalidad de la liquidación oficial que sirvió de fundamento para la expedición de la sanción objeto de análisis, el cual se encuentra a despacho del C.P., Dr. Julio Roberto Piza Rodriguez (Rad. 22727). Lo anterior, por cuanto la sentencia que debe dictarse en este proceso (actuación sancionatoria), depende de la decisión que se tome respecto del acto Expediente 22896 8 administrativo de alcance particular (liquidación oficial), pendiente de fallo definitivo. Sobre los efectos que el proceso de nulidad contra los actos liquidatorios, pueda

tener en el que se estudia la sanción por devolución improcedente, se ha pronunciado la Sección Cuarta del Consejo de Estado4 en el siguiente sentido: “(…) Pero también surge de este criterio, que si la determinación oficial del impuesto ha sido sometida a control jurisdiccional y la misma fue declarada parcialmente nula, la sanción por devolución improcedente debe disminuirse en proporción al valor indebidamente reintegrado. No significa lo anterior que los dos procesos, el de determinación y el sancionatorio se confundan, sino que se parte del reconocimiento de los efectos que uno tiene en el otro” Así las cosas, teniendo en cuenta que la Liquidación Oficial de Revisión 312412011000053 de 11 de noviembre de 2011, es el fundamento fáctico y jurídico para aplicar la sanción por devolución y/o compensación improcedente, impuesta mediante los actos administrativos que nos ocupan, considera la Procuraduría Delegada que procede la suspensión por prejudicialidad del presente asunto, toda vez que si la liquidación oficial de revisión se anula total o parcialmente, corresponde la misma decisión en estas diligencias, atendiendo el monto que se acepte como saldo a favor. Por lo anterior, se debe suspender por prejudicialidad el presente proceso, salvo si al momento de tomar la decisión ha tenido lugar, alguna de las referidas actuaciones, dentro del proceso que conoce de los actos liquidatorios. 3.- Sin embargo, si al momento de fallar el presente caso la legalidad de la liquidación oficial se mantiene, procede confirmar la sentencia de primera instancia que declaró la nulidad parcial de los actos acusados, por considerar que de la

base para liquidar la sanción de los intereses moratorios incrementados en un 50%, se debe excluir el valor de la sanción por inexactitud impuesta en los actos liquidatorios; pero, con la aclaración solicita por la DIAN consistente en que la base para liquidar la sanción de los referidos intereses moratorios, corresponde a la determinada en este concepto. De los Señores Consejeros,

MAURICIO MICHEL MOLANO CURREA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado Proyecto: Clara Martínez 4 Sentencia del 5 de junio de 2008 C.P. Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié, expediente 15869. 9 Expediente 22896 Expediente 22896 10