PGN-PRINCIPIO DE EQUIDAD - Definición según jurisprudencia de la corte constitucional

ACCIÓN DE INCONSTITUCIONALIDAD-Contra el parágrafo 2 del artículo 23-1 del Estatuto Tributario modificado por el artículo 68 de la ley 2010 de 2019 por desconocerse los principios de igualdad y equidad tributaria LEGISLADOR-Encuentra límites entre los principios de igualdad y equidad de la Constitución Política PRINCIPIO DE IGUALDAD-Definición según jurisprudencia de la Corte Constitucional PRINCIPIO DE EQUIDAD-Definición según jurisprudencia de la Corte Constitucional EXCENCIONES TRIBUTARIAS-Son instrumentos de estímulo fiscal que tienen dentro de sus propósitos el fortalecimiento patrimonial de empresas que ofrecen bienes o servicios con sensibilidad social según sentencia de la Corte Constitucional TRATO A LAS PERSONAS-Para determinar si es injustificado o no se debe aplicar test leve de razonabilidad, según sentencia de la Corte Constitucional CORTE CONSTITUCIONAL-Hace referencia en jurisprudencia sobre la procedencia de test frente al examen de medidas en el marco de materias económicas, procedimentales y de política internacional NORMA DEMANDADA-Se debe declarar su exequibilidad al encontrarse dentro del margen de configuración normativa en materia tributaria ….el Ministerio Público considera que el aparte normativo demandado es exequible, puesto que constituye una expresión legitima de la libertad de configuración del legislador en materia tributaria, que responde a las exigencias de razonabilidad decantadas en la jurisprudencia de la Corte Constitucional 1 Bogotá, D.C., 31 de mayo de 2022 Honorables Magistrados

Corte Constitucional Ciudad

Expediente: D-14679

Referencia: Acción pública de inconstitucionalidad interpuesta por Ángela González Olier contra el parágrafo 2° (parcial) del artículo 23-1 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 68 de la Ley 2010 de 2019.

Magistrada Ponente: Gloria Stella Ortiz Delgado

Concepto No.: 7074

De conformidad con el artículo 278.5 de la Constitución Política1, rindo concepto en el asunto de la referencia.

I. Antecedentes La ciudadana Ángela González Olier interpone demanda de inconstitucionalidad contra las expresiones que subrayan enseguida del parágrafo 2° del artículo 23-1 del Estatuto Tributario: “Artículo 23-12. No son contribuyentes los fondos de capital privado los fondos de inversión colectiva y otros (…).

Parágrafo 2°. No son contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, los fondos parafiscales agropecuarios y pesqueros, y el Fondo de Promoción Turística. Los anteriores fondos que administran recursos públicos están sujetos a control fiscal”. La accionante solicita que se declare la inexequibilidad de las expresiones acusadas por desconocer los principios de igualdad y equidad tributaria3, pues a pesar de que todos los fondos parafiscales se encuentran en una situación fáctica y jurídica similar, únicamente excluye del impuesto sobre la renta y complementarios a los fondos parafiscales agropecuarios y pesqueros, así como al Fondo de Promoción Turística.

II. Consideraciones del Ministerio Público

1 “Artículo 278. El Procurador General de la Nación ejercerá directamente las siguientes funciones: (…) 5. Rendir concepto en los procesos de control de constitucionalidad”. 2 Modificado por el artículo 68 de la Ley 2010 de 2019, “Por medio de la cual se adoptan normas para la promoción del crecimiento económico, el empleo, la inversión, el fortalecimiento de las finanzas públicas y la progresividad, equidad y eficiencia del sistema tributario, de acuerdo con los objetivos que sobre la materia impulsaron la Ley 1943 de 2018 y se dictan otras disposiciones”. 3 Artículos 13, 95.9 y 363 de la Constitución Política. 2 En atención a lo dispuesto en los artículos 150.12 y 338 de la Carta Política, la Corte Constitucional ha señalado que el legislador tiene un amplio margen de libertad de configuración normativa en materia tributaria, el cual incluye la facultad de crear, modificar y eliminar impuestos, establecer los elementos que los integran (sujetos, hecho y base gravable, tarifas, etc.), así como conceder beneficios fiscales4. En relación con estos últimos, se ha resaltado que la Constitución Política le otorga al Congreso de la República “un margen de maniobra razonable para establecer beneficios tributarios, tales como deducciones, exenciones o descuentos, en la medida que estos sean necesarios para garantizar en materia fiscal la igualdad real y efectiva, así como por motivos de política económica o social, entre otros”5. Con todo, la libertad de configuración normativa del legislador en materia tributaria

encuentra límites en el respeto de los distintos mandatos superiores, entre ellos, los principios de igualdad y equidad contemplados en los artículos 13, 95.9 y 363 de la Carta Política. Sobre el particular, en la jurisprudencia constitucional se ha explicado que: (a) El principio de igualdad es un criterio general de naturaleza relacional que gobierna las diferentes relaciones entre el Estado y los individuos, el cual involucra: “(i) el deber de prodigar tratamiento análogo a los sujetos que están en condiciones relevantes similares; (ii) la procedencia del tratamiento jurídico diverso a los mismos sujetos o situaciones, cuando sus condiciones fácticas son disímiles; y (iii) la obligación de asegurar la eficacia de los derechos de aquellas personas o grupos tradicionalmente discriminados, o que están en situación de debilidad manifiesta”6; y (b) El principio de equidad hace referencia a la necesidad de ponderar “la distribución de las cargas y de los beneficios o la imposición de gravámenes entre los contribuyentes para evitar que haya cargas excesivas o beneficios exagerados”7. En torno al control de constitucionalidad relacionado con el cumplimiento de dichos mandatos superiores en la legislación tributaria, se ha sostenido que “en la medida en que el Congreso tiene un amplio margen de configuración sobre este asunto, la inconstitucionalidad de las previsiones legales debe sustentarse no solo en la acreditación de un tratamiento diverso entre contribuyentes o situaciones jurídicas, sino que el mismo debe ser injustificado”8.

A efectos de determinar si un trato es injustificado o no, la Corte Constitucional ha señalado que se debe aplicar un test leve de razonabilidad9, el cual impone 4 Cfr. Corte Constitucional, sentencias C-430 de 1995 (M.P. José Gregorio Hernández Galindo), C-711 de 2001 (M.P. Jaime Araújo Rentería), C-625 de 2003 (M.P. Clara Inés Vargas Hernández), C-1003 de 2004 (M.P. Jaime Córdoba Triviño) y C-333 de 2017 (M.P. Iván Humberto Escrucería Mayolo). 5 Corte Constitucional, Sentencia C-333 de 2017 (M.P. Iván Humberto Escrucería Mayolo). 6 Cfr. Sentencia C-117 de 2018 (M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado). 7 Cfr. Sentencia C-734 de 2002 (M.P. Manuel José Cepeda Espinosa). 8 Ibídem. 9 En la jurisprudencia se ha explicado que “este test es procedente frente al examen de medidas en el marco de materias económicas, tributarias, procedimentales, de política internacional, o en aquellos en que está de por medio una competencia específica definida en cabeza de un órgano constitucional” (Sentencia C-521 de 3 examinar si con la medida correspondiente se “persigue una finalidad que no esté prohibida constitucionalmente” y, en caso afirmativo, si la misma es “potencialmente adecuada para alcanzar esa finalidad”10. En este sentido, se destaca que, en distintas oportunidades, la Corte Constitucional ha declarado exequibles beneficios tributarios que promueven un trato diferente para un sector específico de la economía, a saber11:

Sentencia Beneficio tributario Razonabilidad C-188 de 199812 Exención al impuesto a la renta Se trata de una medida únicamente para las empresas de dirigida a mejorar la calidad servicios públicos domiciliarios que de los servicios ofrecidos y tienen capital estatal y no para las ampliar su cobertura en privadas que cumplen la misma atención al interés general. actividad. C-1107 de 200113 Exención al Gravamen a los Se trata de una medida Movimientos Financieros (GMF) que razonable para garantizar el se concede sólo a los movimientos goce efectivo del derecho a realizados en cuentas destinadas la vivienda digna. exclusivamente a la financiación de vivienda. C-895 de 201214 Exención del impuesto al patrimonio Se trata de una distinción de las empresas comerciales razonable, pues se tiene en susceptibles de procesos cuenta que las empresas de concursales, reestructuración de servicios públicos están pasivos o reorganización sometidas a un régimen empresarial, excluyendo a las especial debido a la función empresas de servicios públicos social que cumplen. domiciliarios en toma de posesión con fines de liquidación. C-837 de 201315 Exención del impuesto sobre renta y Se trata de una distinción complementarios prevista durante razonable, pues existen 20 años para la industria editorial, claras diferencias excluyendo a la prensa digital y económicas y comerciales escrita. entre la industria beneficiaria y los sujetos excluidos. En suma, en respeto de la libertad de configuración del Congreso de la República en materia fiscal, los tratamientos diferenciales son prima facie exequibles “siempre que no sean irrazonables y se justifiquen en la persecución de otros

objetivos tributarios o económicos constitucionalmente relevantes”. Ciertamente, “una regulación tributaria que no utilice criterios potencialmente discriminatorios, ni afecte directamente el goce de un derecho fundamental”, no desconoce los principios de igualdad y equidad tributaria “si la clasificación establecida por la 2019, M.P. Cristina Pardo Schlesinger). 10 Sentencia C-203 de 2021 (M.P. Paola Andrea Meneses Mosquera). 11 Cfr. Intervención del Instituto Colombiano de Derecho Tributario. 12 M.P. José Gregorio Hernández Galindo. 13 M.P. Jaime Araújo Rentería. 14 M.P. María Victoria Calle Correa. 15 M.P. Luis Ernesto Vargas Silva. 4 norma es un medio razonablemente adecuado para alcanzar un objetivo constitucionalmente admisible”16. Con base en lo anterior, el Ministerio Público considera que el aparte normativo demandado es exequible, puesto que constituye una expresión legitima de la libertad de configuración del legislador en materia tributaria, que responde a las exigencias de razonabilidad decantadas en la jurisprudencia de la Corte Constitucional, conforme se detalla enseguida. El parágrafo 2° del artículo 23-1 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 68 de la Ley 2010 de 2019, establece una exención tributaria en relación con el impuesto sobre la renta y complementarios para: (a) los fondos parafiscales agropecuarios y pesqueros, y (b) el Fondo de Promoción Turística17. Al respecto, se evidencia que la referida exención beneficia a dos sujetos a los que el Congreso de la República le ha asignado la administración de

contribuciones parafiscales18, es decir, el manejo de recursos obtenidos de gravámenes exigidos a grupos sociales o económicos específicos que se utilizan para el beneficio y fortalecimiento de los sectores de los que hacen parte19.

Específicamente: (i) En la Ley 101 de 1993, el legislador creó distintas contribuciones parafiscales en beneficio del sector agropecuario y pesquero, así como ordenó que su “administración se realizará directamente por las entidades gremiales que reúnan condiciones de representatividad nacional de una actividad agropecuaria o pesquera determinada y que hayan celebrado un contrato especial con el Gobierno Nacional, sujeto a los términos y procedimientos de la ley que haya creado las contribuciones respectivas”20; y

(ii) En la Ley 300 de 199621, el Congreso de la República estableció una contribución parafiscal para el beneficio del sector turístico, así como dispuso que su administración esté a cargo del Fondo de Promoción Turística. En este sentido, la Procuraduría pone de presente que la norma cuestionada persigue una finalidad que no está prohibida por la Carta Política. Ello, pues de su literalidad se infiere que pretende beneficiar desde una perspectiva fiscal a los sujetos que tienen a cargo la administración de contribuciones parafiscales destinadas al fortalecimiento y desarrollo de sectores de importancia constitucional, como lo son el agropecuario, el pesquero y el turístico. En concreto: 16 Corte Constitucional, Sentencia C-409 de 1996 (M.P. Alejandro Martínez Caballero). 17 Sobre el alcance de la norma acusada, se pueden consultar los conceptos 103857 de 2001, 513 de 2018 y

8000 de 2019 de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN). 18 Las contribuciones parafiscales son “gravámenes establecidos con carácter obligatorio por la ley, que afectan a un determinado y único grupo social o económico y se utilizan para beneficio del propio sector. El manejo, administración y ejecución de estos recursos se hará exclusivamente en la forma dispuesta en la ley que los crea y se destinarán sólo al objeto previsto en ella, lo mismo que los rendimientos y excedentes financieros que resulten al cierre del ejercicio contable” (Cfr. Artículo 29 del Decreto 111 de 1996). 19 Sobre el particular, la Corte Constitucional ha sostenido que las contribuciones parafiscales son una herramienta para generar ingresos públicos, que se caracteriza por manejarse por fuera del presupuesto y tener una destinación específica que puede ser gremial, de previsión social o económica (Sentencia C-032 de 2009, M.P. Nilson Pinilla Pinilla). 20 Cfr. Artículo 30 de la Ley 101 de 1993, “Ley General de Desarrollo Agropecuario y Pesquero”. 21 “Por la cual se expide la ley general de turismo y se dictan otras disposiciones”. 5 (i) En los artículos 64, 65 y 66 de la Carta Política, la Asamblea Nacional Constituyente de 1991 estableció el deber del Estado de promover e incentivar “el desarrollo integral de las actividades agrícolas, pecuarias, pesqueras, forestales y agroindustriales”; y (ii) En consonancia con los artículos 300, 310, 328 y 356 superiores, la Corte Constitucional ha tomado nota de que el turismo “es una vía que les permite a

los pueblos presentarse ante el mundo orgullosos de lo que son, de su cultura y de sus tradiciones, al tiempo que reporta beneficios de índole cultural, social, tecnológico, financiero y económico”22. Entonces, constatado que la finalidad buscada por el instrumento tributario que contiene la norma demandada no es incompatible con el ordenamiento superior, debe resaltarse que el mismo es potencialmente adecuado para alcanzar ese objetivo. En efecto, las exenciones tributarias son “un instrumento de estímulo fiscal”, el cual tiene como uno de sus “propósitos válidos (…) el fortalecimiento patrimonial de empresas o entidades que ofrecen bienes o servicios de gran sensibilidad social”23. En punto de ello, se recuerda que la exención se traduce en un fortalecimiento patrimonial, en tanto por mandato del legislador se “impide el nacimiento de la obligación tributaria” o se “disminuye la cuantía de la misma” y, por consiguiente, se reducen las eventuales deudas del sujeto de derecho beneficiario24. Así las cosas, para la Procuraduría es claro que la disposición enjuiciada supera el test leve de razonabilidad, pues por medio de una exención fiscal, entendida como un mecanismo idóneo para fortalecer a las personas jurídicas favorecidas, se pretende beneficiar fiscalmente a unos sujetos que administran los recursos destinados al desarrollo de sectores económicos protegidos constitucionalmente. En consecuencia, el Ministerio Público le solicitará a la Corte Constitucional que declare la exequibilidad de la disposición demandada, ya que se encuentra dentro del margen de configuración normativa en materia tributaria otorgado al legislador

por el ordenamiento superior.

III. Solicitud Por las razones expuestas, en relación con los reproches de la demanda de la referencia, el Ministerio Público le solicita a la Corte Constitucional que declare la EXEQUIBILIDAD del parágrafo 2° (parcial) del artículo 23-1 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 68 de la Ley 2010 de 2019.

Atentamente, MARGARITA CABELLO BLANCO Procuradora General de la Nación 22 Cfr. Corte Constitucional, Sentencia C-247A de 2001 (M.P. Carlos Gaviria Díaz). 23 Corte Constitucional, Sentencia C-602 de 2015 (M.P. Jorge Iván Palacio Palacio). 24 Corte Constitucional, Sentencia C-748 de 2009 (M.P. Rodrigo Escobar Gil). 6

Proyectó: Valentina Fajardo Gómez – Asesora Grado 19.

Revisó y Aprobó: Juan Sebastián Vega Rodríguez – Procurador Auxiliar para Asuntos Constitucionales.

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