PGN-PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD - Sobre su aplicación según regulación legal

NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Contra acto de liquidación oficial expedido con desconocimiento de pasivo respecto a declaración de renta ACTOS DEMANDADOS-Se expidieron por desconocimiento de un pasivo respecto de declaración privada del demandante PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD-Sobre su aplicación según regulación legal PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD-Aplica para el régimen sancionatorio tributario aún cuando la ley permisiva o favorable sea posterior PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD-En atención a este se mantendrá sanción inicialmente aplicada …A pesar de la referida reducción en la sanción por inexactitud, el artículo 288 de la Ley 1819 de 2016, contempló una sanción del 200% en aquellos casos en que se incluyeran pasivos inexistentes. Por tal motivo, y teniendo en cuenta que la conclusión a la que arribó el juez de primera instancia fue que el pasivo solicitado por el contribuyente no fue probado, la sanción del nuevo artículo 648 del E.T. sería más gravosa que la aplicada por la DIAN en la Liquidación Oficial objeto de debate, pues con la nueva norma, en vez de ser del 160%, sería del 200% de la diferencia entre el saldo a pagar, determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente, motivo por el cual, y en aplicación del principio de favorabilidad debe mantenerse la sanción inicialmente aplicada por la DIAN. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 Nº 15-80 piso 19 Tel. 5878750 Ext.: 11931/33 www.procuraduria.gov.co 2 Concepto 079-2021-196519 Bogotá D.C., 30 de abril de 2021

Señores Honorables Magistrados del Consejo de Estado Sala de lo Contencioso Administrativo – Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: MILTON CAHVES GARCÍA Radicados: 25000-23-37-000-2017-001488-00 (25462)

Asunto: SANCIÓN POR INEXACTITUD – PRINCIPIO DE

FAVORABILIDAD

Demandante: JULIO ROBERTO RODRÍGUEZ PRIETO Demandada: DIAN De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277 numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del C.P.A.C.A.; 30 del Decreto 262 de 2000; el Decreto 1408 de 2019 y las Resoluciones 371 de 2005 y 038 de 2021 expedidas por el Procurador General, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES 1.- El demandante en uso del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho solicitó la nulidad de los siguientes actos administrativos, proferidos por la entidad demandada, a saber: (i) Liquidación Oficial N.° 322412017000112 del 30 de mayo de 2013. Los actos acusados se expidieron por el desconocimiento de un pasivo respecto de la declaración privada del demandante correspondiente al año gravable 2013, al no tenerse el documento equivalente necesario para su procedencia. 2.- El demandante afirma que la DIAN hace exigencias más allá de la ley para la procedencia del pasivo solicitado, ya que el documento necesario para corroborar su pasivo era el pagaré que se encontraba a su nombre, el cual fue rechazado por

la DIAN por haber sido allegado en copia simple, siendo posteriormente aportado en copia auténtica, por lo que un hecho inicial no puede alterar el resultado final cuando el contribuyente cumple con la carga probatoria que ha exigido la norma, que es el documento de fecha cierta, siendo desconocida la prueba y cuestionada su veracidad. 3.- El Tribunal Administrativo de Cundinamarca negó las pretensiones de la demanda, pero declaró la nulidad parcial del acto acusado, tras indicar que: Ahora bien, como lo indica el demandante, el documento de fecha cierta es el documento idóneo para acreditar los pasivos de las personas no obligadas a llevar contabilidad, pero también es cierto que dicho medio de prueba puede ser desvirtuado por la Administración mediante pruebas directas e indirectas 3 debidamente practicadas respetando el derecho de defensa y debido proceso del contribuyente, circunstancia que sucedió en el presente caso, por cuanto, si bien fue aportado pagaré a la Orden autenticado de fecha 24 de mayo de 2012, el mismo fue desvirtuado y por ende no tiene la entidad suficiente para acreditar pasivos para el año gravable 2013, por lo tanto, analizadas las pruebas en conjunto, la Sala no le da valor probatorio a dicho documento para demostrar la procedencia del pasivo declarado. El análisis precedente conlleva a concluir que la decisión adoptada en los actos acusados de desconocer pasivos en cuantía de $1.500.000.000 se fundamentó en una valoración probatoria que arrojó como resultado la inexistencia del negocio jurídico que originó el pasivo declarado por el contribuyente en su declaración de

renta del año 2013, y que dicha valoración no fue desvirtuada por el contribuyente en vía administrativa ni judicial, por lo que era procedente la modificación de la declaración del impuesto de renta del año 2013, y por ende la imposición de la sanción por inexactitud, conforme lo previsto en el artículo 647 del E.T., por cuanto, se incluyeron pasivos improcedentes, que condujo a la determinación de un menor valor del impuesto, sin que la Sala advierta una diferencia de criterios en la interpretación de la norma aplicable. (…) Siguiendo el derrotero del Consejo de Estado sobre sanción por inexactitud y aplicación del principio de favorabilidad consagrado en el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, en concordancia con los artículos 207 y 288 de la referida ley que modificaron los artículos 647 y 648 del E.T, respectivamente, reduciendo al 100% la sanción general por inexactitud, y por ser, en este caso, menos gravosa la sanción prevista en los referidos artículos, que la establecida por las normas vigentes al momento en que se impuso la sanción, la Sala reliquidará la sanción por inexactitud a la tarifa general del 100% de la diferencia entre el saldo a pagar determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente, conforme lo prevé el artículo 647; debiendo precisarse que la liquidación efectuada por la Administración en el acto acusado, no corresponde con lo previsto en la disposición, pues toma como base de la liquidación no la diferencia entre los saldos a pagar determinado y el declarado por el contribuyente, sino el valor determinado en la liquidación oficial restándole el anticipo de renta por el año 2013 y las retenciones efectuadas en

dicho año, y sumándole el anticipo de renta por el año gravable 2014, lo cual no corresponde con lo previsto en la norma. En ese orden, procede declarar la nulidad parcial de los actos demandados pero únicamente para determinar la sanción por inexactitud a la tarifa del 100%, tomando como base la diferencia entre el saldo a pagar determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente, conforme la siguiente liquidación: (…). 4.- La entidad demandada presentó recurso de apelación alegando que el principio de favorabilidad aplicado por parte del Tribunal en este caso no era aplicable, toda vez que, la sanción establecida para pasivos inexistentes contemplada en el numeral 1, del artículo 648, de la ley 1819 de 2016 era más gravosa para el contribuyente, pues al determinarse que es te pasivo fue inexistente el porcentaje aplicable era del 200% y no del 100% como corresponde a una inexactitud general. 4 CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Procede esta agencia del Ministerio Público a emitir su concepto, en los siguientes términos. Considera este despacho que se debe acceder a las pretensiones de la apelación, por los siguientes motivos. 1.- Sobre la aplicación del principio de favorabilidad. El artículo 647 del E.T., entre los hechos que establece como sancionables con inexactitud, consagra la inclusión de pasivos inexistentes, entre otros, y en general, la utilización de datos o factores falsos o equivocados en las declaraciones tributarias de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable.

La inclusión de pasivos inexistentes en la declaración como hecho sancionable fue precisamente la conducta incurrida por la sociedad actora, quien no logró desvirtuar las glosas formuladas conforme se expuso en el fallo de primera instancia, razón por la cual se debe mantener. No obstante, el artículo 282 de la ley 1819 de 2016 estableció: «el principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior». La sanción por inexactitud que se encontraba consagrada en el artículo 647 del E.T. era del 160% calculado sobre la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la Liquidación Oficial, y el declarado por el contribuyente o responsable, sin embargo, dicha sanción se redujo al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente, agente retenedor o responsable, o al quince por ciento (15%) de los valores inexactos en el caso de las declaraciones de ingresos y patrimonio, de acuerdo con la modificación realizada por el artículo 288 de la Ley 1819 de 2016 al artículo 648 del E.T. A pesar de la referida reducción en la sanción por inexactitud, el artículo 288 de la Ley 1819 de 2016, contempló una sanción del 200% en aquellos casos en que se incluyeran pasivos inexistentes. Por tal motivo, y teniendo en cuenta que la conclusión a la que arribó el juez de primera instancia fue que el pasivo solicitado por el contribuyente no fue probado,

la sanción del nuevo artículo 648 del E.T. sería más gravosa que la aplicada por la DIAN en la Liquidación Oficial objeto de debate, pues con la nueva norma, en vez de ser del 160%, sería del 200% de la diferencia entre el saldo a pagar, determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente, motivo por el cual, y en aplicación del principio de favorabilidad debe mantenerse la sanción inicialmente aplicada por la DIAN. 5 Por las anteriores razones, esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente a la Honorable Sala, revocar la sentencia apelada, de acuerdo con lo expuesto en este concepto. De los Señores Consejeros,

ANTONIO JOSÉ NÚÑEZ TRUJILLO

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado

Proyectó: Daniel A. Remolina Carvajal