PGN-PRINCIPIO DE LA JUSTICIA ROGADA - Fundamento jurídico

NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Contra actos administrativos mediante los cuales se modificó declaración del impuesto sobre las ventas PRINCIPIO DE LA JUSTICIA ROGADA-Fundamento Jurídico PAGO-Desconocimiento de este con el argumento de la falta de razón de causalidad y necesidad La Administración desconoció un pago a esta persona por considerar que no tenía razón de causalidad y necesidad con la actividad productora de renta. No da la actora argumentos para refutar la conclusión de la DIAN, más allá de considerar que resulta de afirmaciones vacías sin sustento probatorio y que dejan de lado la realidad económica de la transacción. No dice cuál era esa realidad económica, ni de qué modo se vinculaban con la actividad productora de renta. Este cargo no debe prosperar CONTRIBUYENTE-Le corresponde desvirtuar la carga de la prueba una vez efectuada investigación tributaria y formuladas glosas ….la administración tiene la carga de la prueba para desvirtuar la presunción de veracidad de la declaración presentada por el contribuyente, pero una vez efectuada la investigación tributaria y formuladas las glosas respectivas, esa carga se invierte y corresponde al contribuyente desvirtuarlas, pero como ya se dijo el contribuyente no aportó argumentos para desvirtuar tales glosas. Si bien es cierto que los incumplimientos tributarios en que incurra un proveedor importante de un contribuyente no pueden achacársele a éste, no es menos cierto que tales incumplimientos siembran dudas sobre la solidez de los soportes tributarios del mismo. Aquí, la Administración no se fundamentó en simples suposiciones, sino en diligencias de verificación directa a los proveedores, tales como las realizadas a su

comportamiento comercial y fiscal que arrojaron incoherencias en sus operaciones, conforme se describió en el requerimiento especial, lo cual no ofreció a la administración el ‘convencimiento’ de la operación generadora del IVA descontable. Al resolver como lo hizo, la Administración actuó dentro de sus funciones y de conformidad con la ley. CONDENA EN COSTAS JUDICIALES-No era procedente al no haberse probado en el expediente que se hayan causado El Tribunal resolvió condenar en costas a la DIAN y fijar agencias en derecho. Pero en este caso tal condena no procedía porque no se probó que en el expediente apareciera que se causaron (numeral 8, art. 365, C.G.P.). Se observa que, si bien es claro que la liquidación de la condena en costas debería hacerla el a quo, una vez quede ejecutoriada la providencia que le ponga fin al proceso o notificado el auto de obedecimiento a lo dispuesto por el superior (inciso primero, artículo 366, C.G.P.), no es menos cierto que debió constatar en el expediente la prueba de gastos incurridos por la parte actora, de lo cual no hay rastro en la sentencia recurrida. Por tanto, la condena en costas no procedía, particularmente por cuanto en criterio del Ministerio Público el juzgador de instancia erró al declarar la prosperidad de las pretensiones de la actora. En cuanto a las agencias en derecho, se trata de un componente de las costas, por lo cual si éstas no proceden, tampoco aquéllas deben hacerlo. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.: 5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co

2 24763 Concepto 277 - 2019 - 524460 Bogotá D.C., 17 de septiembre de 2019 Señores

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctor MILTON CHAVES GARCÍA Referencia: 73001-23-33-2013-00457-02

Radicado: 24673

Asunto: Nulidad y restablecimiento del derecho

Actora: AGROINDUSTRIAL DEL TOLIMA S.A.

Conforme a los artículos 277 numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del C.P.A.C.A.; 30 del Decreto 262 de 2000; el Decreto 1408 de 2019 y las Resoluciones 371 de 2005, 425 y 460 de 2019 del Procurador General, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES

1. El 26 de marzo de 2008 AGROINDUSTRIAL DEL TOLIMA S.A.

(AGROINDUSTRIAL) presentó declaración del impuesto sobre las ventas período I Bimestre 1 del año gravable 2008, en la cual registró un saldo a favor susceptible de devolución.

2. El 23 de abril de 2008 AGROINDUSTRIAL presentó solicitud de devolución del saldo a favor, la cual la DIAN atendió favorablemente mediante Resolución de Devolución y/o Compensación No. 126, notificada el 7 de mayo de 2008.

3. El 23 de diciembre de 2009 la DIAN profirió auto de apertura. Practicó pruebas que incluyeron una inspección tributaria y una inspección contable, lo anterior aun

cuando la declaración de IVA del primer bimestre del año gravable 2008 ya se encontraba en firme (según afirmó la actora).

4. Como en la inspección tributaria la DIAN concluyó que algunos de los proveedores eran inexistentes o ficticios, con lo cual los impuestos descontables que generaron el saldo a favor eran igualmente inexistentes o simulados.

5. El 16 de junio de 2011, aun cuando la declaración ya se encontraba en firme (dijo AGROINDUSTRIAL), la DIAN expidió requerimiento especial, en el cual propuso la modificación de la declaración del impuesto sobre las ventas periodo I bimestre I del año gravable 2008.

6. El 13 de marzo de 2012 le fue notificada la liquidación oficial de revisión, contra el cual AGROINDUSTRIAL interpuso recurso de reconsideración, sin éxito.

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7. AGROINDUSTRIAL presentó demanda de nulidad y restablecimiento del derecho, con las siguientes peticiones: Con base en la demanda que en el presente escrito se sustenta, respetuosamente me permito solicitar que se hagan las siguientes declaraciones: 1.1 Se solicita que se declare la nulidad de los siguientes actos administrativos mediante los cuales se modificó la declaración del impuesto sobre las ventas periodo I

(bimestre 1) del año gravable 2008, a partir del desconocimiento de $394.958.000 de deducciones correspondientes a rechazo de la suma de $63.209.000 por impuestos descontables, se modifica el total del saldo a favor de $82.624.000 a un saldo a pagar por $81.719.000 y se impuso sanción por inexactitud correspondiente al 160% del

menor saldo a favor, esto es la suma de $101.134.000: 1.1.1. La Liquidación Oficial de Revisión No. 092412012000004 de fecha 12 de marzo de 2012, expedida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Ibagué, y 1.1.2. La Resolución No. 900155 del 10 de abril de 2013, de la DIAN, expedida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de División de Gestión Jurídica, notificada el 18 de abril de 2013. 1.2 A título de restablecimiento del derecho, se declare la firmeza de la declaración del impuesto sobre las ventas periodo I (bimestre I) del año gravable 2008 y se condene al demandado al pago de las costas y agencias en derecho con motivo del trámite de este proceso.

8. Las normas que declaró como violadas fueron los artículos 705-1, 730, 743 y 745 del E.T. y 84 del C.C.A. Los argumentos de fondo fueron dos: 8.1. La declaración del impuesto sobre las ventas bimestre I 2008 estaba en firme, por estar en firme la declaración de renta del año gravable 2008 (lo cual ocurrió el 23 de mayo de 2010). La Administración considera que la notificación de dos actos de inspección tributaria (del 25 de noviembre de 2009 y del 8 de abril de 2010) suspendió el término para la expedición del requerimiento especial por 3 meses, con lo cual la declaración hubiera quedado en firme el 24 de agosto de 2011 y no el 23 de mayo de 2011. Sin embargo, éste no es el caso porque, para que la

inspección tributaria interrumpiera el término de firmeza de una declaración, debió ocuparse específicamente del análisis de ese periodo gravable, lo cual aquí no ocurrió porque el requerimiento especial tuvo como fundamento para proponer la modificación de renta de 2008 a los hallazgos respecto del impuesto sobre las ventas periodo 5 del año gravable 2007, y porque respecto de las inspecciones tributarias efectuadas en 2010 y 2011, nos encontramos que las pruebas aducidas en el requerimiento especial para proponer la modificación de la liquidación privada del impuesto sobre la renta del año gravable 2008 obedecen a una inspección contable, la cual no podía suspender el término de firmeza de la declaración. Dado que los términos de firmeza de las declaraciones del impuesto sobre las ventas serán los mismos que correspondan a su declaración de renta respecto de aquellos periodos que coincidan con el correspondiente año gravable (art. 705-1 del E.T.), la declaración del impuesto sobre las ventas bimestre 1 del año 2008 tuvo el mismo período de firmeza de la declaración de renta presentada por AGROINDUSTRIAL para el año gravable 2008, con lo cual el requerimiento especial que se contestó oportunamente no tiene la posibilidad de interrumpir un término ya caducado. 4 24763 8.2. La ilicitud del proveedor VG Comercial EU no tiene relación con AGROINDUSTRIAL ni afecta la legalidad de los impuestos descontables que declaró. Lo propio ocurre con el desconocimiento del pago a Juan Guillermo Polanco Saavedra.

9. La DIAN contestó que sus actuaciones no estuvieron viciadas. La demandante

presentó el 23 de abril de 2009 la declaración del impuesto de renta correspondiente al año gravable 2008, en la que registró un saldo a favor. Dicha declaración hubiera quedado en firme dentro de los dos años siguientes (23 de abril de 2011) si dentro de los mismos no se hubiera notificado requerimiento especial. La firmeza resultante del beneficio de auditoría (al que tenía derecho AGROINDUSTRIAL) se hubiera producido el 23 de abril de 2010, pero el emplazamiento para corregir se notificó el 10 de abril de 2010, con lo cual se perdió el beneficio de auditoría y la firmeza de la declaración pasó a regirse por los artículos 705 y 714 del E.T. El plazo para presentar la declaración de renta y complementarios correspondiente a 2008 vencía el 24 de abril de 2009, por lo cual el requerimiento especial debía notificarse a más tardar el 24 de abril de 2011. El 11 de abril de 2011 la Administración expidió un auto de inspección tributaria, con lo cual se suspendió por tres meses (24 de julio de 2011) el término para notificar el requerimiento especial. El requerimiento especial se notificó el 14 de julio de 2011, con lo cual la liquidación privada no quedó en firme y el contribuyente tenía 6 meses para responder al requerimiento especial (14 de septiembre de 2012), con lo cual el término para notificar la liquidación oficial de revisión vencía el 14 de marzo de 2012. La Administración practicó la liquidación oficial de revisión el 8 de marzo de 2012. En la inspección tributaria decretada por la

DIAN sí se analizó lo correspondiente al año gravable 2008. Las referencias al año gravable 2007 que aparecen en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración fueron para mostrar, de manera informativa, que iguales o similares irregularidades aparecieron en el año gravable 2007. Dijo también que la firmeza de la declaración de renta del año 2008 ya fue discutida en vía judicial por las mismas partes, y en fallo dictado el 17 de octubre de 2014 el Tribunal Administrativo del Tolima negó las pretensiones y declaró la legalidad de la liquidación oficial de revisión del impuesto de renta del año 2008, decisión que quedó en firme.

10. El Tribunal Administrativo del Tolima profirió sentencia el 16 de mayo de 2019

(M.P. Dr. Luis Eduardo Collazos Olaya). En esa decisión el Tribunal resolvió declarar la nulidad de la liquidación oficial de revisión y de la resolución que la confirmó, mediante las cuales la DIAN había modificado la declaración privada de impuestos sobre las ventas del período 1 bimestre I del año gravable 2008. Por tanto, la declaración privada para ese periodo quedó en firme. Además, condenó en costas a la DIAN y fijó agencias en derecho. El Tribunal recordó su pronunciamiento del 17 de octubre de 2014, en el cual concluyó que la declaración del impuesto de renta del año gravable no gozaba de firmeza alegada por la actora y negó las pretensiones. Pero aquí el asunto es distinto, se refiere a la firmeza de la declaración del impuesto de ventas del período 1 bimestre 1

año gravable 2008: si bien el término de firmeza y de notificación del requerimiento especial de la declaración de IVA y retención en la fuente, es igual al de la liquidación privada de renta del mismo año gravable, en los casos en donde las 5 24763 declaraciones presentan saldo a favor y se solicita su devolución, el término de firmeza correrá a partir de esa solicitud; así lo dispone el artículo 705 y 714 del Estatuto Tributario y así lo ha indicado el Consejo de Estado. La actora presentó su declaración privada por el respectivo periodo el 26 de marzo de 2008 y el 23 de abril del mismo año solicitó la devolución el saldo a favor que resultó en aquélla, lo cual se aceptó mediante Resolución No. 126 del 6 de mayo de 2008; como la actora solicitó la devolución del saldo a favor que arrojó la declaración del impuesto de ventas del periodo 1 bimestre I del año gravable 2008, el 23 de abril de 2008, el término para notificar el requerimiento especial vencía inicialmente el 23 de abril de 2009 pero ese término fue suspendido porque se notificó el 20 de enero de 2010, auto de inspección tributaria No. 092382010000004 por el término de 3 meses, conforme al artículo 706 del Estatuto Tributario. De esta manera se extendió el término de firmeza de la declaración privada hasta el 23 de julio de 2010. Pero el requerimiento especial fue notificado por la DIAN el 18 de junio de 2011, momento para el cual la declaración privada del impuesto sobre las ventas presentada por la actora ya estaba en firme. Acto seguido resuelve condenar en costas a la demandada, siempre y

cuando se encuentre acreditado en el proceso.

11. La parte demandada interpuso el recurso de apelación así: 11.1. La sentencia viola el principio de justicia rogada, puesto que la actora esgrimió en la demanda un argumento central aquí relevante: la firmeza de la declaración del impuesto sobre las ventas bimestre I del año 2008 por la firmeza de la declaración de renta del año gravable 2008, el cual reiteró en los alegatos de conclusión. A este argumento respondió la demandada. La recurrente pregunta: ¿Podía el operador judicial proponer y analizar argumentos que no fueron señalados en la demanda y que la parte demandada no tuvo la oportunidad de controvertir en el trámite del proceso? Tras citar abundante jurisprudencia del Consejo de Estado, concluye que el Tribunal Administrativo del Tolima no tenía la competencia para realizar el control de legalidad de los actos administrativos que son objeto de un proceso contencioso de forma general, sino que tiene un marco o límite que es dado en la demanda, no puede relacionar nuevos argumentos y analizarlo (sic) para posteriormente determinar la nulidad. 11.2. Principio de especialidad: la norma especial prima sobre la general. El artículo 705 del E.T. tiene un rango de aplicación amplió (sic) y establece tres momentos para la firmeza de la declaración privada: (a) dos años siguientes contados a partir de la fecha de presentación de la misma; (b) si es extemporánea, dos años a partir de la presentación; y (c) si presenta saldo a favor, dos años a partir de la fecha de presentación de la solicitud de devolución o compensación. Ésta es una norma de

carácter general y tiene su excepción en el artículo 705-1 del Estatuto Tributario, el cual dispone que, en tratándose de declaraciones del impuesto sobre las ventas y las retenciones en la fuente, su firmeza será la que corresponda a la declaración de renta del período de que se trate. Entonces la norma general del artículo 705 es inaplicable aquí. Se trata además de una norma posterior. 11.3. Revocatoria de la condena en costas. Por tratarse de un asunto de interés público, no hay lugar a condena en costas, las cuales además no se probaron. 6 24763 CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Procede el agente del Ministerio Público a rendir su concepto, en los términos siguientes.

1. Violación del principio de la justicia rogada.

Afirma el recurrente que el a quo violó el principio de la justicia rogada cuando introdujo en el fallo un argumento que no planteó la actora en la demanda ni en los alegatos de conclusión. Hay que establecer si en efecto la sentencia recurrida introduce un argumento nuevo, con fundamento en normas legales no indicadas como violadas por la actora; y, de ser así, si ello viola el principio de justicia rogada y da lugar a que deba revocarse la decisión adoptada. 1.1. Es cierto, como lo afirma el recurrente, que la parte actora sustentó la legalidad de su actuación en que la declaración del impuesto sobre las ventas bimestre I 2008 estaba en firme, por estar en firme la declaración de renta del año gravable 2008 (lo cual ocurrió el 23 de mayo de 2010). Las normas invocadas como violadas por la

DIAN fueron los artículos 705-1. 730, 742, 743 y 745 del E.T., así como el artículo 84 del C.C.A. Y es igualmente cierto que el a quo terminó anulando los actos impugnados con sustento en los artículos 705 y 714 del E.T., con base en un argumento no aducido por la actora, consistente en que, como ésta presentó la solicitud de devolución cuestionada, el término para notificar el requerimiento especial vencía inicialmente el 23 de abril de 2010, pero ese término fue suspendido porque se notificó el 20 de enero de 2010, auto de inspección tributaria No. 092382010000004 por el término de 3 meses, conforme al artículo 706 del estatuto Tributario. Así las cosas, en virtud de la inspección tributaria practicada en el proceso de fiscalización de la declaración del impuesto de ventas del periodo 1 bimestre I año gravable 2008, el término de firmeza de esta liquidación privada se extendió hasta el 23 de julio de 2010. Sin embargo, de las pruebas aportadas al proceso se evidencia que el requerimiento especial fue notificado por la DIAN el 18 de junio de 2011, es decir, que para ese momento la declaración privada del impuesto sobre las ventas presentada por la parte actora, se encontraba en firme. 1.2. El principio de justicia rogada tiene su sustento en el numeral 4 del artículo 162 del C.P.A.C.A., conforme al cual, cuando se impugne un acto administrativo, la demanda deberá indicar las normas violadas y explicar el concepto de su violación. El objeto es que haya congruencia entre lo que pide el actor, lo que contesta el

demandado y lo que resuelve el juez, y preservar la igualdad de armas entre demandante y demandado, no forzando al segundo a defenderse contra hipotéticos argumentos que pudiera formular el juzgador pero que no fueron considerados por el demandante. Es una garantía para el derecho de defensa y el derecho al debido proceso, inextricablemente ligado a éste: En diferentes oportunidades el Consejo de Estado ha reafirmado la vigencia y aplicación del principio de justicia rogada, para señalar que no le es permitido al juez 7 24763 de lo contencioso administrativo, confrontar el acto acusado con disposiciones no invocadas en la demanda, ni atender conceptos de violación diferentes a los en ella contenidos.1 En el caso que nos ocupa no cabe duda de que el a quo falló con base en normas no citadas por la actora, y en consideraciones o argumentos no expuestos por ésta. 1.3. El juzgador, de conformidad con lo dispuesto por la Corte Constitucional en la sentencia que declaró la exequibilidad del numeral 4 del artículo 137 del C.C.A., idéntico al numeral 4 del artículo 162 del C.P.A.C.A., debe hacer prevalecer el derecho sustancial, por lo cual …no se debe extremar la aplicación de la norma acusada, al punto tal que se aplique un rigorismo procesal que atente contra dicho principio. En tal virtud, defectos tales como la cita errónea de una disposición legal que por su contenido es fácilmente identificable por el juez, o el concepto de la violación insuficiente pero comprensible, no pueden conducir a desestimar un cargo de nulidad. Pero esto no ocurrió en el caso presente. Los argumentos de la actora son claros y

siguen una línea coherente con sus supuestos, la cual además también aparece en otra demanda de nulidad y restablecimiento del derecho presentada por la actora contra actuaciones de la DIAN (expediente 73001233300020130045302, actualmente pendiente de fallo en segunda instancia por parte de esa Sección). Esta línea consiste en que la declaración del impuesto sobre las ventas bimestre I 2008 estaba en firme, por estar en firme la declaración de renta del año gravable 2008. No debe, por tanto, suponerse que en este caso el a quo, al acoger una línea argumental no vislumbrada por la demandante, estaba haciendo prevalecer el derecho sustancial al interpretar una demanda de otro modo ininteligible. El juzgador efectivamente interpuso su criterio en la relación jurídica procesal trabada entre las partes al resolver con base en consideraciones y normas no planteadas en la demanda, con lo cual puso a la demandada en una situación de inferioridad indebida, por lo cual vulneró el principio de justicia rogada. Por esta razón el Ministerio Público habrá de pedir que se revoque los numerales primero y segundo de la sentencia recurrida. Como la condena al pago de costas y agencias en derecho es consecuencia de los dos primeros numerales del fallo, se pedirá también la revocatoria de la misma.

2. El caso.

Habida consideración de que se pedirá que el Consejo de Estado revoque los proveídos de la sentencia impugnada, le corresponderá resolver de fondo la controversia. Al respecto esta agencia observa lo siguiente: 2.1. La demandante en el caso que nos ocupa afirmó que la DIAN no estaba

facultada para proferir y notificar el requerimiento especial mediante el cual propuso la modificación de la declaración del impuesto sobre las ventas IVA período 1 bimestre I del año gravable 2008 (16 de junio de 2011). Sustentó esta afirmación en que dicha declaración quedó al tiempo con la declaración del impuesto de renta 1 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo Sección Segunda Subsección B C.P. Sandra Lisset Ibarra Vélez, sentencia del 8 de marzo de 2018. Rad.: 11001-03-25-000-2013-0017100(0415-13) 8 24763 sobre el año gravable 2008 quedó en firme el 23 de mayo de 2011, lo cual ocurrió porque esta declaración fue presentada por medios electrónicos el 23 de abril de

2009. Hubiera quedado cubierta por el beneficio de auditoría y la firmeza se hubiera producido el 23 de abril de 2010, si la DIAN no hubiera notificado oportunamente el emplazamiento para corregir, como lo hizo el 8 de abril de 2010, con lo cual se hizo aplicable el término de firmeza establecido en el artículo 705-1, conforme al cual el término de firmeza será el mismo de la declaración de renta respecto de aquellos periodos que coincidan con el correspondiente año gravable, es decir el término sería de dos años a partir de la presentación oportuna de la declaración (23 de mayo de 2011). Sin embargo, la DIAN decretó y practicó una inspección tributaria que sin embargo no suspendió el término de firmeza porque no versó sobre el mismo periodo gravable de que aquí se trata, sino sobre 2007 y porque la inspección realizada

realmente no fue una inspección tributaria sino una inspección contable, la cual tiene un alcance distinto y no era susceptible de suspender el término de firmeza de la declaración. Por tanto, el requerimiento especial proferido por la DIAN el 16 de junio de 2011 fue extemporáneo. 2.2. La DIAN concuerda con la interpretación de AGROINDUSTRIAL expuesta en el numeral precedente, salvo en que estima que la inspección tributara suspendió el término de firmeza de la declaración privada por tres meses, con lo cual iba hasta el 23 de agosto de 2011, por lo cual el requerimiento especial fue oportuno. Pasa este despacho ahora a referirse a cada uno de los acápites argumentativos de la demanda: 2.3. Firmeza de la declaración impuesto sobre las ventas bimestre I por la firmeza de la declaración de renta del año gravable 2008. El artículo 702 del E.T. faculta a la Administración de Impuestos para expedir la liquidación oficial de revisión con el fin de modificar, por una sola vez, las liquidaciones privadas de los contribuyentes. El artículo 710 ibídem, impone a la administración de impuestos la obligación de notificar esa liquidación dentro de los seis (6) meses siguientes a la fecha de vencimiento del término para contestar el requerimiento especial o su ampliación. Dispone que ese plazo se suspende con la práctica de inspección tributaria de oficio por tres (3) meses, contados desde la notificación del auto que la decrete, y cuando se practique inspección contable a solicitud del contribuyente, ese término se suspende mientras dure la inspección. El artículo 714 del E.T. otorga firmeza a la declaración tributaria, si vencido el término

para practicar la liquidación de revisión, ésta no se notifica, y por mandato del artículo 730 numeral 3° ibídem, la ausencia de notificación de esta liquidación dentro del término legal produce su nulidad. En armonía con lo anterior, el artículo 779 del E.T. autoriza a la administración de impuestos para ordenar la práctica de la inspección tributaria que define como un medio de prueba con la finalidad de efectuar las verificaciones allí indicadas, sobre los hechos que interesan al proceso que adelante, y la faculta para decretar en ella todos los medios de prueba autorizados por la ley tributaria y otras leyes, previa observancia de las ritualidades que les sean propias. 9 24763 El artículo 782 ibídem autoriza a la administración para ordenar la práctica de una inspección contable al contribuyente como a terceros obligados a llevar contabilidad, para efectuar las verificaciones allí señaladas, e impone extender una acta suscrita por los funciones visitadores y las partes intervinientes, y establece la presunción de contener fielmente los datos tomados de los libros de contabilidad, salvo la inconformidad demostrada del contribuyente. De las normas anteriores se infiere en relación con el término para notificar la liquidación de revisión que: (i) se suspende por tres (3) meses contados desde el auto que decreta la inspección tributaria ‘practicada’ por la administración de impuestos de oficio, y (ii) solamente cuando se ‘practique’ la inspección contable a solicitud del contribuyente, se suspende mientras dure. Ahora bien, conforme el Consejo de Estado2, en cuanto al objeto sobre el cual recae la prueba, la inspección contable se realiza sobre la información contable del

contribuyente, en cambio la inspección fiscal recae sobre cualquier otro elemento o factor que conduzca a la certeza. La inspección contable recae únicamente sobre documentos, llámese soportes y estados financieros. En cambio, en la inspección fiscal pueden decretarse todo tipo de pruebas: testimonios, declaraciones, cruces de información. Es un medio probatorio amplio que le permite a la administración de impuestos el recaudo de otros elementos de juicio, en donde están incluidos los contables y es por ello que se extiende a los libros de contabilidad. De esta manera concluye este despacho que la inspección tributaria puede estar dirigida únicamente a la revisión de los libros de contabilidad, pues si la inspección tributaria puede recaer sobre cualquier medio de prueba que le permita a la administración tener certeza sobre los hechos que está investigando, esto incluye por lo tanto la revisión única de los libros de contabilidad. La DIAN afirmó en su contestación que la inspección tributaria se practicó correctamente; que ella versó sobre el período en cuestión (año gravable 2008) y que las referencias a la vigencia 2007 fueron apenas para mostrar, con carácter informativo; que las irregularidades advertidas en 2007 son similares a las encontradas en 2008; y que éstas, no aquéllas, fueron el fundamento de la liquidación oficial de revisión. Esta agencia concuerda con que, existiendo norma especial aplicable al impuesto sobre las ventas en el artículo 705-1 del E.T., la misma es aplicable en el caso que nos ocupa: el término de firmeza de las declaraciones del impuesto sobre las ventas y de retención en la fuente es el mismo que corresponda a

la declaración de renta respecto para la vigencia respectiva. En este caso, AGROINDUSTRIAL presentó la declaración del impuesto sobre la renta para la vigencia 2008, el 23 de abril de 2009. Habría habido beneficio de auditoría, lo que hubiera dejado en firme esta declaración el 23 de abril de 2010, si no hubiera sido porque el 23 de diciembre de 2009 la DIAN emitió auto de apertura frente al impuesto de ventas para el año gravable 2008 y porque el 18 de enero de 2010 expidió auto de inspección tributaria para el impuesto de ventas para el periodo 1 bimestre I del año gravable 2008. Por tanto, no quedó en firme la declaración conforme al beneficio 2 Expediente 14684. Sentencia del 30 de agosto de 1997. MP Héctor J. Romero Díaz. 10 24763 de auditoría sino que el término de firmeza pasó a ser el de dos años contado a partir de la presentación de la declaración, con lo cual hubiera vencido el 23 de abril de

2011. Sin embargo, el 11 de abril de 2011 la DIAN emitió un auto de inspección tributaria, la cual efectivamente llevó a cabo. Para esta agencia, es claro que la inspección se refirió al período de tiempo (primer bimestre de 2008) al que correspondió la declaración del IVA en litigio, por lo cual el término de firmeza dos años se suspendió por tres meses, con lo cual hubiera vencido el 23 de julio de 2011, lo cual no ocurrió porque el 14 de ese mes y año la Administración expidió un requerimiento especial. Tuvo la contribuyente 3 meses para contestar el

requerimiento especial (art. 707 del E.T.), esto es, hasta el 14 de septiembre de 2011, con lo cual la Administración tenía seis meses para notificar la liquidación de revisión (art. 710 del E.T.), hasta el 14 de marzo de