PGN - RECONOCIMIENTO DE INTERESES - Respecto de lo pagado en exceso según jurisprudencia del con

ACCION DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Contra autos que inadmitieron recurso de reconsideración contra Resolución de la DIAN que no reconoce intereses junto al pago en exceso en declaración de renta RECONOCIMIENTO DE INTERESES-Respecto de lo pagado en exceso según jurisprudencia del Consejo de Estado RECONOCIMIENTO DE INTERESES-Deben reconocerse actualizando su monto hasta la fecha del pago efectivo de los mismos SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA-No proceden los cargos formulados por la DIAN contra la sentencia de primera instancia SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA-Debe confirmar el a Quo Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 N° 15-80 piso 19 Tels.: 5878750 Ext. 1193111933 www.procuraduria.gov.co Expediente 24946 2 Concepto 367 2019-726223 Bogotá, D.C., 12 de diciembre de 2019 Señores Honorables Magistrados del Consejo de Estado Sala de lo Contencioso Administrativo Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctor MILTON CHAVES GARCÍA Referencia: 25000233700020160101802

Radicado: 24946

Asunto: Renta – auto inadmite recurso

Actor: CHAID NEME HERMANOS S.A.

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000

y Resoluciones 371 de 2005, 425 y 460 de 2019, expedidos por el Procurador General de la Nación, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto, en el trámite de la segunda instancia, en el asunto de la referencia. ANTECEDENTES 1.- Mediante Resolución 62820787 del 24 de agosto de 2015, la DIAN reconoció a favor de la actora la suma de $1.564.977.000, por concepto de pago en exceso generado en el impuesto de renta del año gravable 2004. 2.- Contra la anterior decisión la sociedad CHAID NEME HERMANOS S.A. interpuso recurso de reconsideración el cual fue inadmitido mediante Auto 0009 de 12 de noviembre de 2015, por considerar la Administración que no se expresó de manera concreta los motivos de inconformidad. El Auto 0009 de 12 de noviembre de 2015 fue recurrido en reposición y la Administración lo confirmó por medio del auto 0004 de 4 de diciembre de 2015. 3.- La sociedad CHAID NEME HERMANOS S.A., a través de apoderada judicial, demandó la nulidad de los Autos 0009 de 12 de noviembre de 2015 y 0004 de 4 de diciembre de 2015, por los cuales la DIAN inadmitió el recurso de reconsideración interpuesto contra la Resolución 62820787 de 24 de agosto de 2015, por la cual se ordenó la devolución del pago en exceso reclamado por la sociedad. A título de restablecimiento del derecho, solicitó que se ordenara a la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la DIAN, proceder a resolver el recurso de

reconsideración interpuesto por la sociedad contra la Resolución 62820787 del 24 de agosto de 2015. Expediente 24946 3 Citó como vulnerados los artículos 6° y 19 de la Constitución Política; 137 y 138 de la Ley 1437 de 2011; 560 y 720 del Estatuto Tributario y 40 del Decreto 4048 de 2008. 4.- Mediante sentencia de 18 de julio de 2019, el Tribunal Administrativo de Cundinamarca declaró la nulidad de los autos demandados y la nulidad parcial de la Resolución 62820787 del 24 de agosto de 2015 y, a título de restablecimiento del derecho, declaró que además de la suma ya reconocida, derivada del pago en exceso, la sociedad tiene derecho a recibir el monto equivalente a $1.262.087.000 por intereses corrientes y moratorios. Así mismo, ordenó a la entidad demandada proceder a la actualización del monto correspondiente a los intereses corrientes y moratorios. La anterior decisión obedeció a las siguientes consideraciones: 4.1.- Luego de establecer que la División de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos de Grandes Contribuyentes es competente para expedir los actos acusados, que inadmitieron el recurso de reconsideración contra la resolución que ordenó la devolución del pago en exceso; el Tribunal se refirió al contenido del recurso de reconsideración y al texto de los autos de inadmisión. 4.2.- La Administración inadmitió el recurso de reconsideración, al considerar que en aquel no se expresaron de manera clara los argumentos de inconformidad. Encuentra el a quo que el motivo de inconformidad de la parte actora, radica en

que la entidad demandada se limitó a devolver la suma pagada en exceso, cuantificada en $1.564.977.000, sin ordenar el pago de los intereses corrientes y moratorios causados sobre dicha suma, con su debida actualización. Esto no constituye una nueva solicitud, pues el reconocimiento de los intereses va ligado a la obligación principal; por lo tanto, el recurso formulado cumple con el requisito de la motivación establecido en el literal a) del artículo 722 del E.T. Concluye la Sala que el recurso de reconsideración interpuesto, atiende a los presupuestos de admisión y por ello hay lugar a declarar la nulidad de los autos inadmisorios y proceder a estudiar el cargo relacionado con la ilegalidad de la Resolución 62820787 del 24 de agosto de 2015, en cuanto no reconoció el pago de los intereses corrientes y moratorios sobre el valor en exceso que fue devuelto. 4.3.- Liquidación de intereses corrientes y moratorios causados por la devolución del pago en exceso. De conformidad con el texto del artículo 863 del E.T., vigente para la época en que se profirió el título ejecutivo, cuando el contribuyente pague por concepto de impuestos, tasas o contribuciones un monto superior al que corresponde, tiene derecho a solicitar su devolución junto con los intereses corrientes que se causen desde la fecha de notificación del acto que niegue la solicitud o desde la notificación del requerimiento especial, hasta la fecha de ejecutoria de la providencia que reconoce el pago en exceso; e intereses moratorios a partir del vencimiento del término para devolver, o desde el día siguiente a la ejecutoria de la providencia que reconoce el pago en exceso, hasta la fecha en que se efectúe

la correspondiente consignación del capital. Expediente 24946 4 De acuerdo con el artículo 864 del E.T., para liquidar los intereses corrientes la Administración debe atender a la tasa equivalente al interés bancario corriente certificado por la Superintendencia Financiera de Colombia; entre tanto, el cálculo de los intereses moratorios se sujeta a las directrices del artículo 635 del E.T. Los intereses moratorios causados a partir de la entrada en vigencia de la Ley 1607 de 2012 se liquidarán diariamente atendiendo a la tasa de interés diaria equivalente a la tasa de usura vigente, certificada por la Superintendencia Financiera de Colombia para las modalidades de crédito de consumo. Se encuentra probado que, en virtud de la liquidación oficial de revisión 310632007000136 del 21 de agosto de 2007, que fue anulada por la jurisdicción contencioso administrativa el 19 de febrero de 2015, la sociedad canceló el 29 de junio de 2011 la suma de $1.564.977.000 en favor de la Administración, respecto del impuesto sobre la renta del año gravable 2004, así: por sanción devolución improcedente e inexactitud $336.669.000, intereses de mora $673.338.000 e impuesto $554.970.000. Por haber quedado en firme el denuncio privado por el año gravable 2004, la sociedad solicitó a la DIAN, la devolución de $1.564.977.000, atendiendo la firmeza del fallo de nulidad de los actos liquidatorios. En virtud de lo establecido en los artículos 863 y ss. del Estatuto Tributario, la

devolución de pagos en exceso genera el reconocimiento de intereses corrientes desde la fecha en que se profirió la resolución por medio de la cual se negó la solicitud de devolución, hasta la fecha en que quedó ejecutoriada la providencia que reconoció el pago de tales intereses. La Sala tendrá en cuenta la fecha en que efectivamente la sociedad pago en favor del fisco la suma en exceso por concepto del impuesto sobre la renta del año 2004 es decir el 29 de junio de 2011, cuando efectivamente la Administración recibió el dinero en exceso, hasta el día en que quedó ejecutoriada la sentencia de nulidad, esto es, el 24 de marzo de 2015. Para los intereses corrientes se atenderá a la tasa equivalente al interés bancario certificado por la Superintendencia Financiera, y los intereses moratorios, se calcularán desde el día siguiente a la ejecutoria de la sentencia de nulidad, hasta el día en que se consignó el capital; es decir, del 25 de marzo de 2015 hasta el 27 de agosto de 2015. 4.4.- De la indexación solicitada. La indexación hace referencia al reajuste de la deuda a valores reales actuales, como consecuencia de la afectación al valor inicial de la deuda por la pérdida del valor de la moneda (inflación) con el paso del tiempo. Tratándose de la causación de intereses corrientes y moratorios originados por la devolución de un pago en exceso, el Consejo de Estado ha precisado que sobre los mismos no procede su actualización hasta la fecha en que se paga capital, toda vez que las tasas de interés certificadas por la Superintendencia Financiera Expediente 24946 5

que sirven de base para su cálculo en el ámbito fiscal, incluyen la pérdida del poder adquisitivo del dinero como consecuencia del paso del tiempo.1 Sin embargo, resulta procedente la actualización de los intereses solicitada, en los términos del artículo 187 de la Ley 1437 de 2011, atendiendo al IPC establecido por el DANE, desde la fecha en que se efectuó el pago (agosto de 2015), hasta la fecha efectiva del pago de aquellos. 5.- La Unidad Administrativa Especial – Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, por intermedio de apoderada judicial, interpuso recurso de apelación contra la sentencia del a quo, fundamentado en los siguientes puntos: 5.1.- No existe un verdadero motivo de inconformidad contra la Resolución 62820787 del 24 de agosto de 2015, pues el reconocimiento y pago de los intereses de mora y corrientes no fueron solicitados inicialmente por parte de la sociedad. Solo con la interposición del recurso de reconsideración, por primera vez, la sociedad solicitó el reconocimiento de valorización e intereses moratorios y corrientes, por tal razón no comportaba un motivo de inconformidad contra la resolución que ordenó la devolución del capital pues nunca antes se había propuesto el reconocimiento de los intereses. Por eso la Administración inadmitió el recurso. No existe un acto administrativo que haya negado el reconocimiento de intereses, entonces la Administración no podía entrar a estudiar el reconocimiento y pago de los intereses vía recurso de reconsideración. 5.2.- Improcedencia del pago de intereses moratorios o corrientes en el caso subexamine. No procedía el reconocimiento de intereses moratorios ni corrientes en la medida

en que el caso no se enmarca en ninguno de los eventos que definió el legislador tributario en el artículo 863 del E.T. Mediante la Resolución de Devoluciones, se reconoció y devolvió la totalidad del pago en exceso solicitado por la sociedad demandante el 19 de junio de 2015, dentro del término de 50 días que otorga el legislador en el artículo 855 del E.T. Por lo que, en concordancia con los artículos 863 y 864 del E.T., se traduce en la improcedencia del reconocimiento de intereses en el presente caso. El artículo 863 del E.T., dispone que cuando hubiere un pago en exceso, se causarán intereses corrientes y moratorios, únicamente en los eventos allí previstos. Por tal razón no podría causarse intereses corrientes desde el día en que la sociedad efectuó el pago y hasta el día en que quedó ejecutoriada la sentencia si, conforme con el artículo 863 del E.T., para su causación debe existir una solicitud 1 Sentencia de 18 de julio de 2011, expediente 17943 y sentencia de 13 de marzo de 2014, expediente 19549. Expediente 24946 6 de devolución, la cual se efectuó hasta el 19 de junio de 2015. Además, se requiere de un acto que niegue la devolución y, en este caso, nunca fue negada. Respecto de los intereses de mora, el legislador estableció su causación desde el vencimiento del término para devolver, lo cual tampoco se presentó, pues la DIAN resolvió la solicitud en término, sin dejar vencer el término de los 50 días que le otorga la ley, por lo que no se cumplió el presupuesto para la causación de

intereses moratorios. En la sentencia del Consejo de Estado, del 20 de septiembre de 2018, expediente 22829, en la que fundamentó su decisión el Tribunal, se denotan circunstancias completamente disímiles a las que nos convocan en el presente asunto, pues en dicho proceso se negó la devolución. 5.3.- Sobre la indexación decretada por el a quo, en el remoto evento en que la Sala decida que hay lugar al reconocimiento de intereses, se solicita revocar la decisión en cuanto a la actualización de los mismos, en razón a que, en materia de devolución de saldos a favor, pagos en exceso o de lo no debido de obligaciones tributarias, el ordenamiento tributario solo ha dispuesto el reconocimiento de intereses corrientes y moratorios, y así lo ha reconocido la jurisprudencia2 en reiteradas oportunidad, declarando improcedente la indexación en estos casos. El mismo Tribunal citó las sentencias del Consejo de Estado dictadas en los expedientes 17943 y 19549, en las que la Corporación manifestó la improcedencia de la actualización de los intereses, en tanto las tasas definidas por la Superintendencia Financiera incluyen la pérdida de poder adquisitivo; además que no es procedente el reconocimiento de intereses moratorios junto con la actualización de las sumas debidas, porque el artículo 863 del E.T., no establece otro mecanismo, distinto de la causación de los intereses moratorios y los corrientes, si es del caso para determinar y compensar el perjuicio sufrido por los contribuyentes ante el retardo de la Administración en la devolución de saldos a

favor. Por lo anterior, el Tribunal no debió decidir lo contrario con fundamento en una interpretación errada del artículo 187 del C.P.A.C.A. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO En esta oportunidad, es materia de análisis la legalidad de los Autos 0009 del 12 de noviembre de 2015 y 0004 del 4 de diciembre de 2015, por los cuales se inadmitió el recurso de reconsideración interpuesto contra la Resolución 68820787 del 24 de agosto de 2015, con la cual la DIAN reconoció a la sociedad demandante la suma de $1.564.977.000, como pago en exceso por el impuesto sobre la renta y complementarios correspondiente al periodo gravable 2004. En los términos del recurso de apelación interpuesto por la DIAN, procede analizar (i) si existió un verdadero motivo de inconformidad contra la Resolución 62820787 de 24 de agosto de 2015; (ii) si procede el reconocimiento de interés moratorios y corrientes, respecto de lo pagado en exceso y (iii) si procede la indexación 2 Sentencia del 1 de agosto de 2002, Sección Primera, expediente 6983. Expediente 24946 7 respecto del valor de los intereses corrientes y moratorios determinados por el a quo. Precisado lo anterior, esta agencia del Ministerio Público emite concepto en los siguientes términos: 1.- En el recurso de reconsideración interpuesto contra la Resolución 68820787 del 24 de agosto de 2015, la sociedad demandante expresó la obligación de la DIAN de decretar, liquidar y pagar conjuntamente con los dineros recibidos en

exceso, la correspondiente desvalorización monetaria, más los intereses corrientes y monetarios, con fundamento en los artículos 1617 del C.C.; 635, 863 y 864 del Estatuto Tributario y la Circular DIAN 3 de 2013. Además, expuso que el Consejo de Estado en forma reiterada ha expresado que independientemente de que se formule una petición en el escrito en que se solicita la devolución o en escrito independiente, los intereses corrientes y moratorios se causan por ministerio de la ley” cuando se cumplen los presupuestos previstos en el artículo 863 del E.T.. Por tal razón, el recurso fue claro en su motivación, pues la sociedad manifestó su inconformidad frente a la omisión de la Administración de reconocer y pagar los intereses corrientes y moratorios, junto con el capital que reconoció como pago en exceso en la Resolución 68820787 del 24 de agosto de 2015. Por lo anterior, no procede el cargo de falta de motivación del recurso que justifique su inadmisión. 2.- Frente al reconocimiento de los intereses corrientes y moratorios, respecto de lo pagado en exceso, es importante observar que la jurisprudencia del Consejo de Estado3 se ha referido a este tema en los siguientes términos: “En cuanto a la procedencia de los intereses a favor del contribuyente, el artículo 863 del Estatuto Tributario, vigente para la época de los hechos, establecía: “Artículo 863. Modificado L.49/90, art. 44. Intereses a favor del contribuyente. Cuando hubiere un pago en exceso o en las declaraciones tributarias resulte un saldo a favor del contribuyente, sólo se causarán intereses corrientes y moratorios,

en los siguientes casos: Se causan intereses corrientes, cuando se hubiere presentado solicitud de devolución y el saldo a favor estuviere en discusión, desde la fecha de notificación del requerimiento especial o del acto que niegue la devolución, según el caso, hasta la del acto o providencia que confirme total o parcialmente el saldo a favor. Se causan intereses moratorios, a partir del vencimiento del término para devolver y hasta la fecha del giro del cheque, emisión del título o consignación. Lo dispuesto en este artículo sólo se aplicará a las solicitudes de devolución que se presenten a partir de la vigencia de esta ley”. Esta disposición regula de manera especial los intereses corrientes y moratorios en materia tributaria, generados, los primeros, por dificultar el Estado la obtención del saldo a favor, y los segundos por la mora en el cumplimiento de los términos para devolver. De su texto se desprende la exigencia de que se haya presentado una solicitud de devolución. Sin embargo, no requiere que, en esa solicitud, o durante el trámite de devolución, el contribuyente deba solicitar el reconocimiento de intereses. En ese sentido, independientemente de que en el proceso de 3 Sentencia de 3 de septiembre de 2015, C.P. Dr. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, Expediente 19762 Expediente 24946 8 devolución de saldos a favor, el contribuyente formule una petición en la solicitud de devolución, o en escrito independiente, los intereses corrientes y moratorios se causan por ministerio de ley, cuando se cumplen los presupuestos establecidos en el artículo 863 ibídem, que son los siguientes: Los intereses corrientes solo se causan cuando el saldo a favor queda en discusión,

desde la fecha de notificación del requerimiento especial o, en general, de cualquier otro acto que niegue, total o parcialmente la devolución, y hasta la fecha del acto administrativo o de la providencia judicial que confirme el saldo a favor. Y, los intereses moratorios se causan desde la fecha de vencimiento del término legal para devolver y hasta cuando la Administración pague efectivamente el saldo a favor del contribuyente”. (Negrillas de la Delegada). En el presente caso, el pago en exceso obedeció al cumplimiento de una liquidación oficial de revisión que fue anulada por la jurisdicción contencioso administrativa, por tal razón, desde el momento en que la Administración recibió el pago de la suma reclamada (29 de junio de 2011) debe reconocer los intereses corrientes a favor de la contribuyente hasta la ejecutoria de la sentencia de nulidad (24 de marzo de 2015), que da lugar a reclamar lo pagado en exceso. Adicionalmente, no es de recibo el planteamiento de la DIAN relacionado con el hecho de que como la sociedad contribuyente no solicitó junto con la devolución el reconocimiento y pago de los intereses corrientes y moratorios, entonces la Administración no tenía por qué reconocer y pagar los intereses, junto con la devolución de lo pagado en exceso, pues como lo anota el Consejo de Estado, independientemente de que el contribuyente solicite los intereses corrientes y moratorios, éstos se causan por ministerio de la ley. Adicionalmente, la DIAN reconoció la devolución de lo pagado en exceso, pero omitió el reconocimiento y pago de los intereses corrientes y moratorios, al expedir

la Resolución 62820787 del 24 de agosto de 2015. Por tal razón, podemos afirmar que estamos frente a un acto que negó parcialmente la devolución, situación que se rige por lo dispuesto en el artículo 863 del E.T. 3.- Respecto de la indexación, considera esta agencia del Ministerio Público que procede en este asunto por cuanto hay una deuda de la Administración relacionada con los intereses corrientes y los moratorios que fueron calculados hasta el 27 de agosto de 2015 (fecha en que consignó la DIAN el valor reconocido como pago en exceso). Como quiera que en agosto de 2015 la DIAN no pagó esa obligación, la misma debe actualizarse, pues no es lo mismo para la sociedad haber recibido $1.262.087.000 en el año 2015, que recibirlos ahora o más adelante que quede ejecutoria la sentencia en el presente asunto. Por lo tanto, es aplicable el artículo 187 de la Ley 1437 de 2011. Es decir, la suma correspondiente a los intereses que no se pagó al momento de pagar el capital, debe ser actualizada, desde agosto de 2015 hasta la fecha del pago efectivo de los intereses correspondientes. En este caso no es aplicable la prohibición que ha hecho el Consejo de Estado4 pues los intereses moratorios se causaron y liquidaron hasta la fecha del pago del capital el 27 de agosto de 2015, no se están causando de allí en adelante como 4 Sentencia de 18 de julio de 2011, Expediente 17943. Expediente 24946 9 para concluir que la tasa para calcular el interés moratorio incluye la pérdida del poder adquisitivo del dinero como consecuencia del paso del tiempo. Por lo expuesto, no proceden los cargos formulados por la entidad demandada

contra la sentencia de primera instancia. Así las cosas, la Procuraduría Sexta Delegada solicita a la Honorable Sala la confirmación de la sentencia de 18 de julio de 2019, proferida en el presente asunto por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca. De los señores consejeros,

ANTONIO JOSE NÚÑEZ TRUJILLO

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado

Proyectó: Clara Martínez