PGN - SANCION POR INEXACTITUD - Deducción por retiro de envases del inventario

IMPUESTO DE RENTA-Liquidación oficial de revisión SANCIÓN POR INEXACTITUD-Deducción por retiro de envases del inventario Si bien el rechazo de esa deducción ‘debía mantenerse’, la discusión acerca del retiro de envases del inventario de empresas que producían bebidas gaseosas o cervezas, se debía a interpretaciones encontradas sobre las normas aplicables que permitían tomar una decisión favorable sobre la ‘sanción por inexactitud’ y reducirla, descontando de la base para calcularla el mayor del impuesto que generaba la deducción rechazada. De lo anterior se desprende con claridad que el rechazo de la deducción en la suma de $571’172.000, por concepto del retiro de envases del inventario de la actora, conforme fue propuesto en la actuación demandada, se mantuvo en el fallo apelado. Se observa que la Administración de Impuestos impuso la sanción por inexactitud por considerar que se trataba de una deducción ‘inexistente’.1 En criterio del Ministerio Público tiene vocación de prosperidad el levantamiento de dicha sanción por inexactitud que ordenó el Tribunal, en relación con la deducción que se rechazó por valor de $571.172.000, por una razón diferente, esto es, por cuanto no se trató de un rubro ‘inexistente’. Es evidente entonces, que el hecho de que la Administración de Impuestos no hubiera aceptado esa suma como una deducción y le cambiara el tratamiento por el de una venta, no permite afirmar que se trataba de una ‘deducción inexistente’ para efectos de la mencionada sanción, pues incluso dispuso adicionar ese valor como un ingreso sin objetar su valor.

Concepto 007 – 2010 – 398322 Bogotá D.C., 12 de enero de 2011 Honorables

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctor HUGO FERNANDO BASTIDAS BARCENAS Referencia: 45001233100020060021101

Radicado: 18353

Asunto: Impuesto de renta – Deducción envases – contribución – sanción inexactitud Actor: GASEOSAS DE DUITAMA S.A. 1 Folio 82 (liquidación oficial) Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado gbueno@procuraduria.gov.co

Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5878750 Ext. 11931 www.procuraduria.gov.co Expediente 18353 2 De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1°, 3° y 7° de la Constitución Política; 127 y 210 del Código Contencioso Administrativo; 30 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000; y en la Resolución 371 del 6 de octubre de 2005 expedida por el Procurador General, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto dentro del trámite del recurso de apelación en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES

1. La sociedad Gaseosas de Duitama S.A. presentó la declaración de renta del año gravable 2002, con saldo a favor por $468’667.000, cuya devolución solicitó.

2. La Administración de Impuestos de Tunja, suspendió el término para efectuar la

devolución solicitada y, previo requerimiento especial, expidió la Liquidación Oficial de Revisión 000014 del 13 de septiembre de 2004, en la que rechazó deducciones por salarios ($1’099.000), rotura de envases ($571’172.000) y contribución a la Superintendencia de Sociedades ($8’529.000) y determinó un valor a pagar de $579’011.000, incluida la sanción por inexactitud ($644’488.000). Dicho acto fue confirmado mediante la Resolución 000010 del 1° de septiembre de 2005, al decidir el recurso de reconsideración.

3. La contribuyente acudió en demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra la liquidación oficial y la resolución enunciadas, con el fin de que se declarara que no adeuda ninguna suma de las determinadas oficialmente.

Expediente 18353 3 Citó como quebrantados los artículos 29, 95 numeral 9, 363 Constitucionales; 26, 64, 107, 108, 664, 647, 703, 712, 730, 742 del E.T.; 49 de la ley 789 de 2002 y 25 del Decreto 187 de 1975. En el concepto de violación adujo que la Liquidación Oficial no podía contener glosas distintas de las incluidas en el requerimiento especial, aspecto referido no sólo a los valores sino a los hechos y las razones de derecho, y que no existía correspondencia directa y clara entre lo planteado en el requerimiento especial y el argumento de la modificación de la declaración privada en relación con los salarios y los envases. Señaló que el valor pagado por concepto de aportes parafiscales para efectos de

la deducción por salarios era el correcto y que la base que tuvo en cuenta para liquidarlos corresponde a la ley vigente, razón por la cual no es cierto que la diferencia encontrada por la Administración de Impuestos esté en la base del cálculo de esos aportes por concepto de vacaciones. Indicó que es normal que los envases se rompan debido a su manipulación, lo cual obliga a su reposición y que los conceptos en que se fundamenta la Dian para rechazar su deducción, vulnera el principio de equidad e igualdad del contribuyente, frente a situaciones iguales. Manifestó su inconformidad con el rechazo de la contribución a la Superintendencia por falta de causalidad con la actividad productora de renta.

4. El Tribunal Administrativo de Boyacá anuló parcialmente la actuación demandada mediante sentencia del 11 de mayo de 2009, al (i) aceptar la deducción por pago de la contribución a la Superintendencia de Sociedades, por considerar que se trata de una expensa necesaria para que la actora realizara su actividad; y (ii) levantar la sanción por inexactitud respecto de la deducción por rotura de envases que, pese a mantener su rechazo, su discusión en casos similares obedecía a interpretaciones encontradas sobre las normas aplicables.

Expediente 18353 4 En relación con el rechazo de la deducción por concepto de salarios, precisó la obligación de efectuar los aportes al SENA y al ICBF, que no había sido desvirtuada con los argumentos esgrimidos por la actora, y que la Administración de Impuestos había aplicado los porcentajes establecidos en las normas legales.2

Respecto de la deducción por rotura de envases, se fundamentó en un pronunciamiento del Consejo de Estado3 relativo al carácter de activos movibles de los envases porque se enajenaban con el líquido, frente a lo cual era inaplicable la deducción de la depreciación por obsolescencia, propia de los activos fijos.

5. La parte demandada interpuso recurso de apelación en relación con el levantamiento de la sanción por inexactitud sobre la deducción por rotura de envases, con fundamento en que el análisis sobre el carácter de estos bienes efectuado en la jurisprudencia citada en la sentencia, está acorde con el realizado en el requerimiento especial y la liquidación oficial.

Agrega que, sin embargo, el fallo apelado no es claro porque con esa cita da a entender que la actuación demandada fue correcta y por ello la glosa por rotura de envases debe mantenerse, pero luego dice que se debe descontar de la base para calcular la sanción y deja el tema inconcluso, lo cual ratifica al ordenar en la parte resolutiva liquidarla nuevamente, razón por la que solicita revocar el fallo en lo desfavorable. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO En los precisos términos del recurso de apelación interpuesto por el extremo pasivo, se debe establecer si la sentencia fue clara al decidir sobre el rechazo de la deducción por rotura de envases y examinar la procedencia del levantamiento de la sanción por inexactitud respecto de ésta. 2 Se fundamentó en la sentencia del 12 de octubre de 2006, C.P. Ligia López D. (sin número de expediente)

3 Sentencia del 3 de octubre de 2007, C.P. Ligia López D. (sin número de expediente) Expediente 18353 5

1. La sentencia de primera instancia.

Se observa que la parte demandada rechazó la deducción por valor de $571’172.000 porque, a su juicio, el retiro de envases del inventario de la actora en que estaba representado, no había sido por rotura sino por obsequio del mismo, razón por la cual ese hecho configuraba una venta que no procedía como deducción.4 En la contestación de la demanda reiteró ese argumento con base en que la actora había contabilizado el retiro del envase por ese valor en la cuenta de inventarios a título de obsequio, pero que no lo registró como una venta sino como una deducción.5 Sobre ese aspecto la sentencia de primera instancia, se remitió a un fallo del Consejo de Estado que atribuyó a esos bienes el carácter de activos movibles porque se enajenaban junto con el líquido y por ello eran inaplicables los artículos 128 y 129 del E.T. que autorizan la deducción de la depreciación por obsolescencia de los activos usados en la producción de renta. Así mismo, se fundamentó en esa cita para considerar que, si bien el rechazo de esa deducción ‘debía mantenerse’, la discusión acerca del retiro de envases del inventario de empresas que producían bebidas gaseosas o cervezas, se debía a interpretaciones encontradas sobre las normas aplicables que permitían tomar una decisión favorable sobre la ‘sanción por inexactitud’ y reducirla, descontando de la base para calcularla el mayor del impuesto que generaba la deducción rechazada.

De lo anterior se desprende con claridad que el rechazo de la deducción en la suma de $571’172.000, por concepto del retiro de envases del inventario de la actora, conforme fue propuesto en la actuación demandada, se mantuvo en el fallo apelado. 4 Folio 65 y 67 expediente (liquidación oficial). 5 Folio 136 expediente. Expediente 18353 6 Por consiguiente, en relación con el desconocimiento de esa deducción dicha actuación mantiene su legalidad, en cuanto la decisión del Tribunal resulta favorable a la Administración de Impuestos y, por lo tanto, no hay lugar a un pronunciamiento al respecto. Situación diferente es la concerniente a la sanción por inexactitud, que el Tribunal dispuso levantar y, para tal efecto, ordenó practicar una ‘nueva liquidación’ descontando de la base para calcularla, el valor de la deducción rechazada, aspecto que pasa a examinarse.

2. La sanción por inexactitud.

Al respecto, el artículo 647 del E.T. prevé que dicha sanción equivale al 160% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial, y el declarado por el contribuyente. Igualmente dispone que no se configura cuando el menor valor a pagar que resulte en las declaraciones tributarias, se derive de diferencias de criterio entre las Oficinas de Impuestos y el declarante, relativos a la interpretación del derecho aplicable, siempre que los hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos. Se observa que la Administración de Impuestos impuso la sanción por inexactitud por considerar que se trataba de una deducción ‘inexistente’.6

En criterio del Ministerio Público tiene vocación de prosperidad el levantamiento de dicha sanción por inexactitud que ordenó el Tribunal, en relación con la deducción que se rechazó por valor de $571.172.000, por una razón diferente, esto es, por cuanto no se trató de un rubro ‘inexistente’. En efecto, la Administración reconoció dicho valor, sólo que consideró que el envase había sido objeto de obsequio y no de rotura, y que ese hecho configuraba una venta al tenor del artículo 421 del E.T. 6 Folio 82 (liquidación oficial) Expediente 18353 7 Es evidente entonces, que el hecho de que la Administración de Impuestos no hubiera aceptado esa suma como una deducción y le cambiara el tratamiento por el de una venta, no permite afirmar que se trataba de una ‘deducción inexistente’ para efectos de la mencionada sanción, pues incluso dispuso adicionar ese valor como un ingreso sin objetar su valor. Cabe advertir que de conformidad con el recurso de apelación, procedía examinar el sustento legal de la sanción por inexactitud, toda vez que la apelante sólo fundamentó el recurso en lo desfavorable, sin esgrimir ningún argumento adicional. De otra parte, resta anotar que correspondía al Tribunal efectuar la liquidación correspondiente, como consecuencia de la presente acción que, precisamente, persigue la modificación de las obligaciones fiscales,7 en este caso, en lo relativo a la sanción mencionada. De tal manera, que si bien procede confirmar la sentencia, en la misma se debe efectuar una nueva liquidación en el sentido de excluir de la base para calcular la sanción por inexactitud, el valor de la deducción rechazada.

Por lo anterior, esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente a la H. Sala, confirmar la sentencia apelada con la modificación anotada. Señores Consejeros, con toda atención, GUILLERMO BUENO MIRANDA Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado 7 Artículo 85 del C.C.A.