PGN - SANCION POR INEXACTITUD - Por diferencia de criterios entre administración de impues

NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Contra actos que desconocieron compras e impuesto descontable y sanción por inexactitud IMPUESTO A LAS VENTAS-Desconocimiento de disminución de ingresos del contribuyente por ausencia de soporte y sanción por inexactitud SANCIÓN POR INEXACTITUD-Por diferencia de criterios entre Administración de Impuestos y contribuyente ESTATUTO TRIBUTARIO-Exige factura para reconocimiento de impuestos descontables según regulación legal ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA-Requiere soporte de hechos generadores de IVA, según Jurisprudencia del Consejo de Estado PRUEBAS TRASLADADAS-Son procedentes en desarrollo de facultades de fiscalización de administración/DEBIDO PROCESO-No fue vulnerado por demandante Cabe agregar que el traslado de pruebas es procedente en desarrollo de las amplias facultades de fiscalización de la administración, sin necesidad de requerimiento previo para que intervenga el contribuyente, en aplicación de principios de economía, celeridad y eficacia establecidos en el C.C.A….. … De acuerdo con el expediente administrativo el contribuyente conoció de dichas pruebas cuando se le notificó el requerimiento especial, momento en el cual se le dio traslado del expediente, dándole la oportunidad de controvertirlas, motivo por el cual este despacho considera que no hubo violación al debido proceso de la demandante…… DECLARACIONES-Gozan de presunción de veracidad de hechos consignados en estas según regulación legal CARGA DE LA PRUEBA-La posee la Administración para desvirtuar presunción de veracidad de declaración presentada por contribuyente El artículo 746 del E.T. establece la presunción de veracidad a los hechos consignados en

las declaraciones, siempre y cuando que sobre ellos la administración no solicite una comprobación especial, ni la ley la exija. A partir de tal norma, la administración tiene la carga de la prueba para desvirtuar la presunción de veracidad de la declaración presentada por el contribuyente, pero una vez efectuada la investigación tributaria y formuladas las glosas respectivas, esa carga se invierte y corresponde al contribuyente desvirtuarlas. En este caso, las facturas con el cumplimiento de los requisitos que exige el artículo 771-2 del E.T. para la procedencia del IVA descontable, no impedía a la administración constatar la ‘realidad de la compra’ que contenían. Precisamente en esa clase de verificaciones consisten las amplias facultades de fiscalización y la exigencia de comprobaciones especiales a que se refieren los artículos 684 y 746 del E.T. De lo contrario tales facultades Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co 2 carecerían de objeto. Fue en desarrollo de esas diligencias que la administración encontró las irregularidades acerca de los proveedores que no le prestaban la certeza necesaria sobre la realización de las compras que originaban el IVA descontable, y por tanto, correspondía al contribuyente desvirtuar los hallazgos de la administración. APRECIACION DE LAS PRUEBAS-Conjuntamente de acuerdo con las reglas de la sana crítica RECURSO DE APELACIÓN-El contribuyente no allega elementos de juicio que contradigan irregularidades encontradas por la administración/SENTENCIA-Se debe

confirmar …..el tribunal no se fundamentó en simples ‘suposiciones’ como lo indica el actor en la apelación, sino en diligencias de verificación directa a los proveedores, tales como las realizadas a su comportamiento comercial y fiscal que arrojaron incoherencias en sus operaciones, conforme se describió en el requerimiento especial, lo cual no ofreció a la administración el ‘convencimiento’ de la operación generadora del IVA descontable. En la apelación el contribuyente no allega elementos de juicio que contradigan las irregularidades que la administración encontró, producto de la ‘verificación directa’ a los proveedores sobre las operaciones comerciales de compra, en la cual se sustentó el tribunal, razón por la que carece de sustento la inconformidad que plantea en la apelación. Por las razones expuestas, esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente a la H. Sala, confirmar la sentencia apelada. 3 Concepto 065-2017-522552 Bogotá D.C., 3 de abril de 2017 Señores

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: HUGO FERNANDO BASTIDAS BÁRCENAS Referencia: 154001233300020130021101

Radicado: 21812

Asunto: Impuesto a las ventas – IVA descontable - Compras no efectuadas - proveedores

Actor: ALCIRA HERNÁNDEZ MEJIA Demandado: DIAN De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277 numerales 1°, 3° y 7° de la Constitución Política; 247 del C.P.A.C.A; 30 del Decreto 262 de 2000; y la Resolución

371 de 2005 del Procurador General, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES

1. La contribuyente ALCIRA HERNÁNDEZ MEJIA solicitó mediante demanda de nulidad y restablecimiento del derecho fuesen anuladas las Resoluciones 072412011000106 del 16 de diciembre de 2011, y la 900.043 del 23 de enero de 2012, por medio de las cuales la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas Nacionales de Cúcuta, desconoció compras e impuestos descontables e impuso sanción por inexactitud sobre los mayores valores determinados.

Los anteriores actos administrativos se basaron en los siguientes argumentos: «La administración verificó las transacciones de compra contabilizadas en los meses de noviembre y diciembre del año 2008, y estableció que las operaciones registradas no se efectuaron teniendo en cuenta las inconsistencias detectadas, tales como que los terceros no informaron sobre las mismas, ni aportaron registros contables, o soportes externos, o no fue posible ubicarlos en las direcciones del RUT, o porque allí no residían, o porque allí no funcionaban operativamente, o por no existir evidencias del transporte, entre otros indicios todos probados en el expediente de los cuales se desprendió que a pesar de estar todos los registros contables del contribuyente y demás soportes que alega con los proveedores del contribuyente, se comprobó que corresponden a operaciones simuladas, sospechosas, de papel e inexistentes».

2. Indicó la contribuyente que los argumentos de la DIAN son basados en meros indicios, los cuales carecen de la fuerza necesaria para desvirtuar la veracidad de

transacciones efectuadas por ella, pues los documentos soportes de todas las 4 transacciones fueron aportados al expediente administrativo. Además, sostiene que la DIAN al efectuar el traslado de pruebas de un expediente a otro, no respetó las formas y los procedimientos necesarios para hacerlo, ocasionando una violación al debido proceso.

3. El Tribunal Administrativo de Norte de Santander profirió sentencia el 19 de marzo de 2014, en la que negó las pretensiones y condenó en costas y fijó agencias en derecho, por cuantía correspondiente al 0.01% del valor de las pretensiones.

Concluyó el Tribunal que: «Contrario pues a lo señalado por la parte demandante, da cuenta el expediente administrativo de la completa investigación adelantada por la Administración, la cual consta en el acta de investigación y cruces de información con diferentes proveedores, que a juicio de esta Sala, merecen total credibilidad en cuanto a que sí hubo la simulación que se plantea en los actos acusados, máxime cuando la investigada no desplegó una labor asidua tanto en la instancia administrativa, como en la judicial, a fin de desvirtuar de manera tajante los cargos elevados en su contra , pues el material probatorio obrante en el plenario, no se puede deducir otra cosa.

Asimismo, luego de analizar el expediente administrativo y todas las diligencias en él documentadas, tampoco encuentra, que a la parte actora se le haya vulnerado el derecho de defensa ni el debido proceso, pues se desprende del expediente que todas las diligencias le fueron notificadas y pudo interponer recursos frente a cada una de las decisiones que se adoptaron, y en esa medida no puede hablarse de causales de nulidad de los actos administrativos».

4. El contribuyente interpuso recurso de apelación insistiendo en la violación al debido proceso con el traslado de pruebas porque estas no cumplieron con las formalidades exigidas por el CPC y/o CGP. Además, porque estas pruebas pertenecían a un proceso adelantado en contra de un tercero, es decir no se trataba de la misma contribuyente.

Señala que el tribunal omitió examinar que la carga de la prueba correspondía a la administración teniendo en cuenta que los soportes sobre las compras para la procedencia del IVA descontable, cumplían los requisitos legales y amparaban de veracidad la declaración tributaria, y que sustentó el fallo en las suposiciones de la administración sobre la inexistencia de las compras, las cuales no constituyen indicios e ignoró la tarifa legal del artículo 771-2 del E.T. para probarlas y aplicar la duda probatoria prevista a favor del contribuyente. Indica que las compras se desconocieron por hechos atribuibles a los proveedores sobre sus presuntas irregularidades tributarias, las cuales no pueden ser endilgadas a ella. Alegó igualmente una imposibilidad de aplicarla sanción por inexactitud por estar frente a un escenario de diferencia de criterios. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Según el recurso de apelación se debe determinar la violación al debido proceso con las pruebas trasladadas, la omisión del tribunal en examinar que los soportes 5 allegados para el IVA descontable cumplen los requisitos legales, y que no podía tener en cuenta las irregularidades de los proveedores para desconocer las compras, así como la improcedencia de la sanción por inexactitud por existir diferencia de

criterios entre la administración de impuestos y la contribuyente.

1. Sobre el IVA descontable.

Según la regulación del IVA en el Estatuto Tributario, están exentos y dan derecho a devolución de este gravamen, entre otros, los bienes corporales muebles que se vendan en el país a sociedades de comercialización internacional, siempre que se exporten o una vez transformados, y establece que se determina en el régimen común en la venta y prestación de servicios, por la diferencia entre el IVA generado en operaciones gravadas y el IVA descontable legalmente autorizado [arts. 481 lit. b) y 483]. En particular prevé dicho E.T. que es descontable el IVA facturado al responsable por la adquisición de bienes corporales muebles y servicios, hasta el límite que resulte de aplicar al valor de la operación que conste en las respectivas facturas o documentos equivalentes, la tarifa a la que estuvieren sujetas las operaciones correspondientes, y la parte que exceda de este porcentaje constituirá un mayor costo. Igualmente regula el IVA pagado en la importación (art. 485). Igualmente estatuye como descontable el IVA en la adquisición de bienes corporales muebles y servicios, e importaciones que, conforme a las normas en renta sean costo o gasto de la empresa y se destinen a operaciones gravadas (art. 488); en operaciones exentas el IVA imputable a estas operaciones, a favor de productores y exportadores (art. 489); y el IVA en operaciones gravadas, excluidas y exentas en forma proporcional (art. 490). En armonía con lo anterior, el artículo 702 del mismo Estatuto impone a la

administración que previamente a la liquidación oficial expida un requerimiento especial que contenga todos los puntos que se propone modificar con la explicación de las razones en que se sustenta, frente al cual, por virtud del artículo 707 el contribuyente puede formular por escrito sus objeciones y solicitar pruebas. El artículo 771-2 del Estatuto Tributario exige la factura para el reconocimiento de los impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, con los requisitos del artículo 617 que dicha norma señala, entre ellos la discriminación del correspondiente IVA, y el artículo 618 impone la obligación al adquirente de bienes corporales muebles o de servicios, de exigir las facturas o documentos equivalentes y de exhibirlas cuando el fisco las exija. Adicionalmente, se advierte que el artículo 742 del E.T. impone sustentar la determinación de los impuestos y la imposición de sanciones en hechos que aparezcan probados en el expediente, por los medios de prueba indicados en las leyes tributarias o en el Código de Procedimiento Civil que sean compatibles con aquellos. Tal precepto armoniza con el artículo 743 que regula la idoneidad de los medios de prueba en relación con la exigencias que para establecer determinados hechos indiquen las leyes tributarias o las que regulan el hecho por demostrarse y a falta de 6 unas y otras, de su mayor conexión con el hecho objeto de prueba y del valor de convencimiento que pueda atribuírseles conforme a la sana crítica. La jurisprudencia ha señalado que cuando se trata de una operación generadora de IVA, es necesario para la administración tributaria el documento o soporte de los hechos generadores y su monto para poder determinar la base gravable o de

retención, y que la realidad negocial puede ser demostrada a través de otros medios probatorios que le permitan a la Administración tener certeza de la operación y de su cuantía, para lo cual cuenta con amplias facultades de fiscalización previstas en el artículo 684 E.T.1 (resaltado fuera del texto original)

2. El caso concreto. 2.1. En relación con las pruebas trasladadas.

Cabe agregar que el traslado de pruebas es procedente en desarrollo de las amplias facultades de fiscalización de la administración, sin necesidad de requerimiento previo para que intervenga el contribuyente, en aplicación de principios de economía, celeridad y eficacia establecidos en el C.C.A. (art. 3°) vigente para entonces, más cuando forman parte del requerimiento especial que el contribuyente tiene oportunidad de controvertir.2 De acuerdo con el expediente administrativo el contribuyente conoció de dichas pruebas cuando se le notificó el requerimiento especial, momento en el cual se le dio traslado del expediente, dándole la oportunidad de controvertirlas, motivo por el cual este despacho considera que no hubo violación al debido proceso de la demandante. 2.2. Sobre la prueba de las compras. El artículo 746 del E.T. establece la presunción de veracidad a los hechos consignados en las declaraciones, siempre y cuando que sobre ellos la administración no solicite una comprobación especial, ni la ley la exija. A partir de tal norma, la administración tiene la carga de la prueba para desvirtuar la presunción de veracidad de la declaración presentada por el contribuyente, pero una vez efectuada la investigación tributaria y formuladas las glosas respectivas, esa

carga se invierte y corresponde al contribuyente desvirtuarlas. En este caso, las facturas con el cumplimiento de los requisitos que exige el artículo 771-2 del E.T. para la procedencia del IVA descontable, no impedía a la administración constatar la ‘realidad de la compra’ que contenían. Precisamente en esa clase de verificaciones consisten las amplias facultades de fiscalización y la exigencia de comprobaciones especiales a que se refieren los artículos 684 y 746 del E.T. De lo contrario tales facultades carecerían de objeto. Fue en desarrollo de esas diligencias que la administración encontró las irregularidades acerca de los proveedores que no le prestaban la certeza necesaria 1 Sentencia del 7 de mayo de 2009 del Consejo de Estado, expediente 16846. 2 En tal sentido la sentencia del 11 de marzo de 2010 del Consejo de Estado, Sección 4ª, expediente

16920. 7 sobre la realización de las compras que originaban el IVA descontable, y por tanto, correspondía al contribuyente desvirtuar los hallazgos de la administración.

A esa clase de valoración probatoria es que se refiere el artículo 743 del E.T. sobre la idoneidad de las pruebas y el ‘valor de convencimiento’ que pueda atribuírseles de acuerdo con las reglas de la sana crítica, la cual se define como la capacidad del juez para darle a las pruebas la mayor o menor credibilidad, según su conexión con los hechos a demostrar y su capacidad de convencimiento.3 Es decir que el tribunal no se fundamentó en simples ‘suposiciones’ como lo indica el actor en la apelación, sino en diligencias de verificación directa a los proveedores, tales como las realizadas a su comportamiento comercial y fiscal que arrojaron

incoherencias en sus operaciones, conforme se describió en el requerimiento especial, lo cual no ofreció a la administración el ‘convencimiento’ de la operación generadora del IVA descontable. En la apelación el contribuyente no allega elementos de juicio que contradigan las irregularidades que la administración encontró, producto de la ‘verificación directa’ a los proveedores sobre las operaciones comerciales de compra, en la cual se sustentó el tribunal, razón por la que carece de sustento la inconformidad que plantea en la apelación. Por las razones expuestas, esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente a la H. Sala, confirmar la sentencia apelada. Señores Consejeros, con toda atención, MAURICIO MICHEL MOLANO CURREA Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado 3 Sentencia del Consejo de Estado del 30 de enero de 1998, expediente 8661.