PGN - SANCION POR INEXACTITUD - Se debe mantener al no desvirtuarse labor de fiscalización

RECURSO DE RECONSIDERACIÓN-Contra Liquidación Oficial de Revisión que modificó declaración de Impuesto sobre las Ventas ESTATUTO TRIBUTARIO-Dispone en art 58 que costos legalmente aceptables se entienden realizados cuando se pagan en dinero o en especie CONTRIBUYENTE-Al incurrir en costos que lleven contabilidad por causación se entienden realizados en año que se causen aunque no se hayan pagado INDICIOS-Definición INDICIOS-En materia tributaria constituyen una prueba subsidiaria según Sentencia del Consejo de Estado ADMINISTRACIÓN-Tiene la carga de la prueba para desvirtuar presunción de veracidad de declaración presentada por contribuyente El artículo 746 del Estatuto Tributario, establece la presunción de veracidad a los hechos consignados en las declaraciones, siempre y cuando que sobre ellos la administración no solicite una comprobación especial, ni la ley la exija. A partir de tal norma, la administración tiene la carga de la prueba para desvirtuar la presunción de veracidad de la declaración presentada por el contribuyente, pero una vez efectuada la investigación tributaria y formuladas las glosas respectivas, esa carga se invierte y corresponde al contribuyente desvirtuar las afirmaciones de la administración. Según lo anterior, aunque las facturas cumplan los requisitos que exige el artículo 771-2 ibídem, para la procedencia de los costos, no impide a la administración constatar la ‘realidad de la compra’ que contengan. Precisamente en esa clase de verificaciones consisten las amplias facultades de fiscalización y la exigencia de comprobaciones especiales a que se refieren los artículos 684 y 746 ibídem.

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN-Estableció una

diferencia por operaciones inexistentes o simuladas Se observa que frente al total declarado por compras y servicios gravados la administración de impuestos estableció una diferencia de $524.775.000, por operaciones inexistentes o simuladas con los 5 proveedores relacionados en el acto demandado, y aplico el respectivo desconocimiento del IVA descontable por $83.964.041. Lo primero que observa el Ministerio Público, es que el a quo descalifica la importancia de los proveedores, puesto que representan el 5.21 % del total de los proveedores, que según el auxiliar de compras del bimestre, Cuenta PUC 1405010101 equivalen a 96 proveedores. Sin embargo, no son de poca monta, y estos proveedores fueron importantes para el demandante en la vigencia fiscal auditada, si comparamos las compras efectuadas a estos respecto a las compras gravadas y declaradas por el contribuyente durante el bimestre 2 de 2011, que ascienden a $ 2.675.561.000, podemos Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 Nº 15-80 piso 19 Tel. 5878750 Ext.: 11931/33 www.procuraduria.gov.co Expediente 22715 2 inferir que a estos 5 proveedores, el demandante les compró el 19.61% del total de compras del periodo fiscal auditado. DICTAMEN PERICIAL-Se anexó en reproducción magnética y se tuvo en cuenta como prueba Revisado el documento anexado a folio 223, de fecha 15 de marzo de 2016, por la Contadora Pública…. esta anexa la reproducción magnética del dictamen pericial allegado

con la demanda, experticia que fue tenida como prueba, en la audiencia inicial llevada a cabo el 16 de septiembre de 2015, así que no es un nuevo dictamen sobre el cual no haya tenido la administración la oportunidad de conocer en el presente juicio, por lo que no había necesidad de traslado alguno. Adicionalmente el periodo probatorio se halla vencido y el recaudo de las pruebas decretadas, ya se había efectuado, por lo que un documento anexo, fuera de este no puede tener efectos en el fallo emitido, y así concurrió, pues este medio magnético nunca fue citado, por el a quo como soporte de su decisión, razones por las cuales, no debe prosperar la nulidad solicitada por la demanda, toda vez, que no existe violación alguna al derecho de defensa y el debido proceso art. 29 de la C.P., en concordancia con el 238 del C.G.P. ADMINISTRACIÓN-Encontró irregularidades en relación con proveedores/CONTRIBUYENTE-Le correspondía desvirtuar hallazgos de la administración En desarrollo de esas diligencias la administración encontró las irregularidades descritas acerca de dichos proveedores, en cuanto no le prestaban la certeza necesaria sobre la realización de las compras que originaban el saldo a favor solicitado. Pues resultaba poco creíble que contaran con la capacidad operativa necesaria para cumplir la obligación exigida en el negocio jurídico de compra de chatarra. Por tanto, correspondía a la contribuyente desvirtuar los hallazgos de la administración y despejar las dudas que le asistían a esta, y como en principio simplemente debía refrendar lo consignado en las facturas y documentos que allegó, la actora debió mostrar

con toda claridad la realidad de las operaciones con esos proveedores, para lo cual debió esforzarse en ubicarlos, demostrar su existencia, el desarrollo de su actividad, y sobre todo, que las operaciones con ellos en que sustentaba su saldo a favor habían sido reales. PRUEBAS-Valoración probatoria ….A esa clase de valoración probatoria es que se refiere el artículo 743 del E.T. sobre la idoneidad de las pruebas y el ‘valor de convencimiento’ que pueda atribuírseles de acuerdo con las reglas de la sana crítica, la cual se define como la capacidad del juez para darle a las pruebas la mayor o menor credibilidad, según su conexión con los hechos a demostrar y su capacidad de convencimiento En este caso particular, el tribunal no podía acudir los dictámenes periciales para desvirtuar la labor de fiscalización de la administración en las que encontró las inconsistencias anotadas, pues estos se dirigen a evaluar la operación económica de la empresa, y no los negocios jurídicos objeto de discusión. En efecto, mientras la administración verificó en forma directa mediante la realización de visitas a los sitios físicos de ubicación de los proveedores objetados y encontró las Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 Nº 15-80 piso 19 Tel. 5878750 Ext.: 11931/33 www.procuraduria.gov.co Expediente 22727 3 anomalías anotadas, la experticia contable solo da cuenta de ‘documentos’ sobre operaciones y registros contables de la actora. CONTRIBUYENTE-Debió agotar todo su esfuerzo para allegar pruebas sobre existencia de proveedor puesto en duda

Aunque la sola falta de ubicación de un proveedor no es suficiente para desconocer la realidad de la operación con la actora, si constituye un principio de duda que en casos como este, no fue el único elemento probatorio obtenido por la administración, frente a lo cual, la contribuyente debió agotar todo su esfuerzo probatorio, no solo remitiéndose a su propia contabilidad, sino allegando las pruebas sobre la existencia del proveedor, puesta en duda, pero sobre todo, de que este en realidad efectuó la respectiva operación comercial. Cuando las operaciones han sido reales, no existe ningún impedimento para obtener de sus proveedores los datos pertinentes o guiar a la administración en la obtención de pruebas para desvirtuar la glosa formulada, independiente de donde se encuentren ubicados los proveedores. El Consejo de Estado ha señalado que para que una partida declarada se tenga como real y verdadera, como regla general, debe probarse la realización de la misma, que existe, que fue efectuada. Es decir, requiere de una actividad probatoria suficiente y adecuada sobre la existencia de esos hechos que originan la partida Aun cuando esos registros del peritaje contable están relacionados con dichos proveedores, la administración hizo una confrontación acerca de la existencia de los mismos y su capacidad para realizar las operaciones por las compras cuestionadas a la actora, documentos con los cuales no es posible desvirtuar tal comprobación directa. Ello es así, pues esa experticia no demuestra que esa verificación de la administración sobre la existencia de los proveedores hubiera sido a sitios o personas equivocadas, ni ofrece ninguna explicación o justificación sobre los hallazgos de la administración.

SANCIÓN POR INEXACTITUD-Se debe mantener al no desvirtuarse labor de fiscalización sobre inexistencia de costos declarados/SENTENCIA-Se debe revocar y negar pretensiones ….En este caso se debe mantener dicha sanción conforme fue impuesta, en razón a que la actora no desvirtuó la labor de fiscalización de la administración sobre la inexistencia de los costos declarados, en cuanto no se comprobó, la realización de las compras en relación con los proveedores anotados. Este aspecto no reviste una diferencia de criterio porque no tiene origen en la interpretación una norma de derecho aplicable al caso, que es la excepción prevista en la ley para evitar la sanción. La jurisprudencia ha señalado que la falta de prueba sobre la realización de los costos, significaba la inclusión en la declaración de costos inexistentes que daban lugar a un menor impuesto a pagar, conducta que era sancionable en virtud del precepto mencionado. En consecuencia, asiste razón a la administración de impuestos en los argumentos que expone en la apelación, motivo por el que deben prosperar. Por las anteriores razones esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente a la H. Sala, revocar la sentencia apelada y, en su lugar, negar las pretensiones. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 Nº 15-80 piso 19 Tel. 5878750 Ext.: 11931/33 www.procuraduria.gov.co Expediente 22715 4 Concepto 237-2017-715193 Bogotá D.C., 18 de Agosto de 2017 Señores Honorables Magistrados del Consejo de Estado

Sala de lo Contencioso Administrativo – Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Dra. STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO (E) Referencia: 250002337000201400884 01

Radicado: (22715)

Asunto: Impuesto sobre las Ventas

Actor: TONEMAX S.A.S. EN LIQUIDACIÓN Demandado: U.A.E. DIAN De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y la Resolución 371 del 6 de octubre de 2005, expedida por el Procurador General de la Nación, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto dentro del trámite de la segunda instancia en el asunto de la referencia.

1. ASPECTOS RELEVANTES 1.1. El 23 de mayo de 2011, la sociedad demandante TONEMAX S.A.S. EN LIQUIDACIÓN, presentó la declaración del impuesto sobre la ventas correspondiente al 2º bimestre del año gravable 2011. 1.2. El 26 de noviembre de 2012, la Administración de Impuestos expidió el Requerimiento Especial No. 322402012000306, en el que propuso modificar la declaración del impuesto sobre la ventas correspondiente al 2º bimestre del año gravable 2011, por considerar que la empresa realizó transacciones inexistentes por valor de $ 524.775.000, razón por la cual, resultaba

improcedente el IVA descontable por valor de $ 83.964.041. 1.3. 15 de julio de 2013, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, profirió la Liquidación Oficial de Revisión No. 322412013000457, modificó la declaración del impuesto sobre la ventas correspondiente al 2º bimestre del año gravable 2011 (folios 44 y siguientes). 1.4. El 20 de septiembre de 2013, la demandante interpuso recurso de reconsideración contra el acto liquidatario, el cual fue resuelto, mediante la Resolución No. 900.084 del 31 de marzo de 2014, en la que confirmó las glosas señaladas en la Liquidación Oficial de Revisión No. 322412013000457 del 15 de julio de 2013 (folios 60 y siguientes).

2. DE LA SENTENCIA DE PRIMERA INSTANCIA

Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 Nº 15-80 piso 19 Tel. 5878750 Ext.: 11931/33 www.procuraduria.gov.co Expediente 22727 5 El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta Subsección “B”, mediante sentencia del 19 de mayo de 2016 aceptó las súplicas de la demanda bajo los siguientes argumentos: 2.1. Frente a la desconocimiento del IVA descontable por valor de $ 83.964.041 generado en operaciones inexistentes por valor de $ 524.775.000. De conformidad con el artículo 488 del Estatuto Tributario solo será descontable el impuesto sobre las ventas que de acuerdo con las

disposiciones del impuesto a la renta, sea computable como costo o como gasto, y que además se destinen a operaciones gravadas con el impuesto al valor agregado. Tratándose de las exigencias para su procedencia deberá cumplir con los artículos 617 y 771-2 ibídem. En caso particular la administración tributaria rechazo el impuesto descontable declarado por la sociedad contribuyente, por corresponder a operaciones que a su juicio son fictas, y porque las mismas no cumplen con los requisitos exigidos en el artículo 617 ibídem, como es el caso de los tiquetes de bascula allegados. Con el libelo demandatorio, la demandante, aporto dos dictámenes periciales practicados por la contadora Ruby Marcela Cuellar Bohórquez y el ingeniero metalúrgico Fabio Raúl Pérez Villamil (cuaderno dictámenes periciales). Tales experticios fueron decretados como pruebas en la audiencia inicial llevada a cabo el 16 de septiembre de 2015, los cuales serán tenidos en cuenta, por cuanto la demandada no los tachó de falsos ni hizo oposición frente a los mismos. Según el perito contable Ruby Marcela Cuellar Bohórquez, la demandante por cada compra emite un tiquete de bascula en el sistema STONE, en el cual se registra la fecha de llegada, la placa del vehículo y el pesaje obtenido; procedimiento que resulta idóneo y permite realizar el ingreso al inventario de forma correcta y depurada. Adicionalmente dicho software es seguro, en tanto tiene rastreabilidad sobre cualquier intrusión al sistema, para el cual, cada persona tiene un usuario único y personal, que de acuerdo con las atribuciones según el perfil puede

realizar y acceder a las transacciones que requieren, dejando el rastro y datos de las personas que participaron en las diferentes etapas del procedimiento. Por ello, a juicio del metalúrgico Fabio Raúl Pérez Villamil, experto en la materia, no es posible adulterar los tiquetes o cualquier información ingresada anteriormente al sistema (folio 705 cuad. dictamen). Por otra parte, el ingeniero mencionado, señalo en su informe que la demandante para el pago de la chatarra, es necesaria la presentación de la factura por parte del proveedor con el cumplimiento de todos los requisitos y condiciones que legalmente se han establecido para este tipo de documento, y el mismo se hace mediante transferencia electrónica a cuentas bancarias Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 Nº 15-80 piso 19 Tel. 5878750 Ext.: 11931/33 www.procuraduria.gov.co Expediente 22715 6 cuya titularidad haya sido acreditada por el proveedor al momento de su creación en el sistema STONE (folios 639 y 640 cuad. dictamen). Así mismo, se logró establecer que la entidad de fiscalización rechazó 5 proveedores de la contribuyente, que representan el 5.21 % del total de proveedores que según el auxiliar de compras del bimestre, Cuenta PUC 1405010101 equivalen a 96 proveedores. Contrario a lo afirmado por el fisco, estos proveedores si existen, en la medida que se encuentran registrados en el RUT y poseen cuentas bancarias a su nombre, como se extracta de los certificados expedidos por el Subgerente de Bancolombia S.A., por la jefe de la Oficina Portal de la 80 del Banco Davivienda y por el Subgerente de

Gestión Operativa del Banco BBVA, como se relaciona a continuación: No. Nombre del proveedor No. Cuenta Fecha de la certificación 1 José Reinel Cometa Bocanegra 714-682235-15 (fl. 733) 30 de marzo de 2011 2 Darío Villegas Trujillo 714-684857-23 (fl. 735) 14 de abril de 2011 3 Diana Karina Fajardo Saa 072-014467 (fl. 732) 08 de noviembre de 2012 4 Ángela María Parra Arce 160-90548997 (fl. 748) 05 de octubre de 2010 5 Materiales Industriales M&M S.A. 451500062059 (fl. 734) 05 de octubre de 2010 Revisado el movimiento de entradas y salidas del inventario se evidencia que el saldo inicial en el bimestre 2 de 2011, no reflejaba suma alguna, durante el periodo entro la cantidad de 5.140.0875 kilos de chatarra por valor de $2.688.982.301 y salieron 4.619.294 kilos de chatarra por un valor de $2.317.101.340, quedando un saldo de 484.791 kilogramos por valor de $371.880.961, hecho debidamente soportado en los libros de contabilidad (folios 604, 653 a 686, cuad. dictamen). El movimiento de las facturas y de los pagos realizados por la demandante a los 4 primeros proveedores relacionados en el cuadro antecedente durante el 2º bimestre del año fiscal 2011, se encuentra detallado en el auxiliar por proveedor de la Cuenta PUC 22050101, denominada “Proveedores Nacionales Materia Prima” visible en los folios 691 y 705 del dictamen. Los

pagos a estos proveedores fueron realizados mediante transferencia bancaria de la cuenta corriente No. 005569996977 a nombre del demandante, según consta en las certificaciones expedidas por el Banco Davivienda (folios 708 a 726). En ese contexto, resulta claro para el a quo que los pagos existieron y que la realidad de la compra realizada por el demandante se encuentra acreditada, y no es un hecho ficto. En relación al proveedor Materiales M&M S.A.S., se encontró que los bienes adquiridos por el demandante le fueron entregados durante el 2º. Bimestre de 2011, según planilla “Modulo de materias primas”, (folios 211 a 232 cuad. anexos), causándose en el mes de abril de 2011, por lo que se debe tener como fecha de la compra el momento de entrega de la mercancía, según lo previsto en el literal a) del artículo 429 del Estatuto Tributario, el pago de esta mercancía se realizó en el mes de mayo de 2011, según consta en la certificación expedida por el Banco Davivienda (folios 708 a 752, del cuad. dictamen). Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 Nº 15-80 piso 19 Tel. 5878750 Ext.: 11931/33 www.procuraduria.gov.co Expediente 22727 7 Finalmente, advierte el a quo que el hecho de no hallarse a dichos proveedores en la dirección que reportaron el RUT, no debió incidir en el proceso de fiscalización, pues para verificar la realidad de las operaciones de compra y venta de chatarra, debió a analizar, no solo este hecho, sino todo el conjunto de pruebas obrantes en el proceso, como los libros de contabilidad

de la empresa (auxiliares y comprobantes internos y externos), las certificaciones de las transacciones expedidas por el Banco Davivienda, los tiquetes de báscula, las facturas de ventas y las remisiones de fletes del material adquirido, siendo soportes suficientes, para demostrar la realidad de la operación realizada en el 2º bimestre del año fiscal 2011, en consecuencia declárese la nulidad de los actos demandados.

3. DEL RECURSO DE APELACIÓN A pesar de los argumentos expuestos por el Tribunal, la parte demandada apeló la decisión con fundamento en los siguientes argumentos: 3.1. Ausencia de traslado probatorio.

La demandada encuentra que dentro del proceso se incorporó un dictamen pericial del auxiliar de la justicia de fecha 17 de marzo de 2016, documento que fue radicado en secretaría y que no fue puesto a disposición de las partes por los 3 días de traslado que ordena la ley, y el a quo tampoco lo puso en conocimiento de las partes, y por el contrario estando el expedienté al Despacho para sentencia desde el 30 de septiembre de 2015, se continuo el trámite y se profirió sentencia que resuelve el fondo del asunto, sin mayor consideración respecto de la diligencia misma y las implicaciones que tiene al interior del expediente, razón por la cual se está violando el derecho de defensa y el debido proceso art. 29 de la C.P. en concordancia con el 238 del C.G.P. 3.2. Frente a la desconocimiento del IVA descontable por valor de $ 83.964.041 generado en operaciones inexistentes por valor de $ 524.775.000.

Para el apelante la investigación fiscal adelantada en el expediente VG 2011 2012 5383, permitió determinar que: La dirección registrada en el RUT no existe. El proveedor visitado en la dirección informada no coincide. Visitado el domicilio allí no conocen al proveedor. Ubicado el sujeto que identifico el contribuyente como proveedor, este manifiesta que no conoce a la sociedad demandante. Las operaciones que reporta el proveedor no coinciden con las informadas por la cooperativa demandante. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 Nº 15-80 piso 19 Tel. 5878750 Ext.: 11931/33 www.procuraduria.gov.co Expediente 22715 8 Visitado el domicilio allí no se encuentra, y no se puede ubicar al proveedor. Para la demandada, el demandante insiste en llevar la Litis a la esfera de una realidad documental, más no acredita la existencia de las operaciones económicas que manifestó hacer el ejecutado. El cuestionamiento jurídico no es la contabilidad, no son los papeles que la soportan, no son las supuestas consignaciones que dice haber realizado, tampoco lo son si el tercero declara o no IVA, y por último el hecho de que están inscritos en el RUT no constituye evidencia para pregonar su existencia real de la operación económica, pues está probado que, la inscripción en el registro oficial no PERMITE acreditar de manera inequívoca que medie una existencia real del supuesto vendedor y/o comprador. La accionada se opuso desde la contestación de la demanda a la

procedencia de recepcionar como “prueba técnica”, la pericia contable que obra en el proceso administrativo desde el 11 de julio de 2014 (folios 581 al 753) y el dictamen del ingeniero metalúrgico, por cuanto estos no fueron objeto de exhibición y controversia en la etapa administrativa, por lo que constituyen hechos nuevos que no pudo controvertir la administración en la etapa procesal respectiva. Los cruces de información que se adelantaron por la entidad, tendientes a ubicar a todas y cada una de estas personas al unísono arrojaron un resultado negativo. Concluyendo la imposibilidad de su “ubicación”. Al revisar la contabilidad se encontró la inclusión, de rubros numéricos sustentados con tiquetes de bascula del supuesto ingreso de bienes y mercancías de chatarra suministrados por los terceros desconocidos. En papeles la operación resultaría perfecta, sin embargo, el desconocimiento no es por el aspecto documental, sino porque lo documentado no responde a la ejecución real de una operación, las mismas son el producto de operaciones simuladas. De ahí, que la Contabilidad de la actora no tenga ni la virtud, ni la capacidad jurídica probatoria para acreditar la existencia del total de renglones y los valores registrados en la declaraciones objeto de revisión, pue son cumple con los presupuestos de los artículos 772 y 774 del Estatuto Tributario, puesto que el investigado ajustó su movimiento a una “apariencia de realidad”, sin que tales registros cuenten con soportes validos que le permitan fundamentar sus registros numéricos.

4. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Procede esta agencia del Ministerio Público a emitir su concepto, atendiendo las

razones de las inconformidades expresadas por la U.A.E. DIAN, contra lo decidido por el Tribunal de primera instancia. El debate central está referido a: Determinar si las compras de chatarra pueden considerarse como simuladas y por ende, si hay lugar a desconocer el impuesto a las ventas descontable. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 Nº 15-80 piso 19 Tel. 5878750 Ext.: 11931/33 www.procuraduria.gov.co Expediente 22727 9 Precisado lo anterior, esta agencia del Ministerio Público rinde concepto en los siguientes términos: 4.1. Sobre el rechazo de las compras. En el capítulo II que regula los costos en renta (título I libro I), el artículo 58 del Estatuto Tributario, dispone que los costos legalmente aceptables se entienden realizados cuando se paguen efectivamente en dinero o en especie o cuanto su exigibilidad termine por cualquier otro modo equivalente a un pago. Por excepción, aquellos costos incurridos por el contribuyente que lleve contabilidad por causación, se entienden realizados en el año o periodo en que se causen, aunque no se hayan pagado. De acuerdo con la definición de los artículos 39 del Decreto 2649 de 1993, los costos representan erogaciones y cargos asociados clara y directamente con la adquisición o la producción de los bienes o la prestación de los servicios, de los cuales un ente económico obtuvo sus ingresos. El artículo 771-2 del Estatuto Tributario exige la factura para el reconocimiento de los costos y deducciones en el impuesto de renta, con los requisitos del artículo

617 ibídem, entre ellos la discriminación del correspondiente IVA, y el artículo 618 ibídem, que impone la obligación al adquirente de bienes corporales muebles o de servicios, de exigir las facturas o documentos equivalentes y de exhibirlas cuando el fisco las exija. El artículo 742 ibídem, impone el deber de sustentar la determinación de los impuestos y la imposición de sanciones en hechos que aparezcan probados en el expediente, por los medios de prueba indicados en las leyes tributarias o en el Código de Procedimiento Civil que sean compatibles con aquellos. Tal precepto está en concordancia con el artículo 743 ibídem que regula la idoneidad de los medios de prueba en relación con la exigencias que para establecer determinados hechos indiquen las leyes tributarias o las que regulan el hecho por demostrarse y a falta de unas y otras, de su mayor conexión con el hecho objeto de prueba y del valor de convencimiento que pueda atribuírseles conforme a la sana crítica. Uno de los medios de prueba admisibles en materia tributaria está conformado por la prueba indiciaria. Los indicios se pueden definir como la inferencia lógica a través de la cual de un hecho cierto y conocido se llega a conocer otro hecho desconocido. En dicha materia constituyen una prueba subsidiaria, pues suplen la falta de pruebas directas. Solo ante la falta de estas puede acudirse a los indicios, que deben ser valorados en conjunto, y según su contundencia pueden ser suficientes para determinar con plena certeza que el contribuyente simuló operaciones, por lo Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado

Carrera 5 Nº 15-80 piso 19 Tel. 5878750 Ext.: 11931/33 www.procuraduria.gov.co Expediente 22715 10 cual se logra desvirtuar la presunción de veracidad de la declaración del impuesto.1 4.2. Sobre la prueba de las compras. El artículo 746 del Estatuto Tributario, establece la presunción de veracidad a los hechos consignados en las declaraciones, siempre y cuando que sobre ellos la administración no solicite una comprobación especial, ni la ley la exija. A partir de tal norma, la administración tiene la carga de la prueba para desvirtuar la presunción de veracidad de la declaración presentada por el contribuyente, pero una vez efectuada la investigación tributaria y formuladas las glosas respectivas, esa carga se invierte y corresponde al contribuyente desvirtuar las afirmaciones de la administración. Según lo anterior, aunque las facturas cumplan los requisitos que exige el artículo 771-2 ibídem, para la procedencia de los costos, no impide a la administración constatar la ‘realidad de la compra’ que contengan. Precisamente en esa clase de verificaciones consisten las amplias facultades de fiscalización y la exigencia de comprobaciones especiales a que se refieren los artículos 684 y 746 ibídem. 4.4. De la simulación. Lo primero que conviene precisar es que en virtud del reconocimiento que el Derecho hace de la autonomía privada, “los negocios de la vida privada asumen la calidad de negocios jurídicos, y tórnanse instrumentos que el Derecho pone a disposición de los particulares para regir sus intereses en la vida de relación, para dar existencia y desarrollo a las relaciones entre ellos y, por tanto, permanecen

siempre siendo actos de autonomía privada. 2 La estructura del negocio jurídico, como reconocimiento de la autonomía privada, según Betti 3, comprende tanto la forma como el contenido. “Forma es el modo como es el negocio, es decir, como se presenta frente a los demás en la vida de relación: su figura exterior. Contenido es lo que el negocio es, intrínsecamente considerado, su supuesto de hecho interior, que representa, conjuntamente, fórmula e idea, palabra y significado; términos estos cuya conexión es tarea de la interpretación”. 1 En tal sentido la sentencia del Consejo de Estado del 13 de marzo de 2015, Sección 4ª, expediente 20822. 2 Emilio Betti. Teoría General del Negocio Jurídico. Segunda Edición. Editorial Revista de Derecho Privado. Madrid. Pág. 44. 3 Ibidem. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 Nº 15-80 piso 19 Tel. 5878750 Ext.: 11931/33 www.procuraduria.gov.co Expediente 22727 11 El objeto de la interpretación, según Emilio Betti, no es la voluntad interna, sino la declaración o el comportamiento 4, encuadrados en el marco de circunstancias que les confiere significado y valor. El objeto de interpretación, dice, “son las declaraciones intercambiadas y los comportamientos recíprocamente seguidos y manifiestos para las partes, encuadrados en las circunstancias (…) que comprende, tanto las negociaciones de que ha resultado la conclusión del negocio, como la manera en que posteriormente se ha observado el negocio celebrado. (…) Objeto de interpretación no es el documento que pueda haber sido

redactado, sino la declaración documentada; no la fórmula que concluye el negocio, sino el negocio en su totalidad, las varias cláusulas de que el negocio consta y no lo que se encuentra fuera de ellas. El negocio constituye un todo orgánico unitario, entre cuyas singulares partes —preliminares y conclusión— no es admisible una neta separación (…)”. De manera que, para los efectos del caso concreto, el Ministerio Público tendrá en cuenta la forma en que fue exteriorizado el negocio jurídico celebrad