PGN - SANCION TRIBUTARIA - Fórmula para calcularla por inconsistencias y extemporaneidad d

Concepto No. 005 Bogotá D.C., 26 de enero de 2004

H. CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

E. S. D.

Consejera Ponente doctora: LIGIA LOPEZ DIAZ Referencia: 11001032700020030005901

Radicado: 14031

Asunto: Nulidad Parcial de los artículos 43 de la Resolución 478 y 3º de la Resolución 9483 de 2000, expedidas por la Dian Actor: DANIEL HERNANDO SARMIENTO SANCHEZ De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numeral 7, de la Constitución Política; 127, 210 y 212 del Código Contencioso Administrativo; en el Decreto 262 del 22 de febrero de 2000, y en la Resolución 204 de julio de 2001, obrando dentro de la oportunidad legal en el proceso de la referencia, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir su correspondiente alegato de conclusión.

I. ANTECEDENTES

1. El ciudadano Daniel Hernando Sarmiento Sánchez, acude al Consejo de Estado en ejercicio de la acción pública consagrada en el artículo 84 del C.C.A. y solicita la Nulidad parcial del artículo 43 de la Resolución 478 del 26 de enero de 2000, por medio de la cual la DIAN dictó disposiciones sobre el proceso de recaudo de impuestos que efectúa a través de las entidades bancarias y del artículo 3º de la Resolución 9483 del 17 de noviembre del mismo año, que modificó el anterior artículo, preceptos éstos que establecen una fórmula para

Expediente 14031 2 calcular las sanciones contempladas en los artículos 674, 675 y 676 del E.T., referentes a la sanción por errores, inconsistencias y extemporaneidad, respectivamente, de la información remitida por dichas entidades a la Dian. Se acusan los siguientes apartes de la fórmula, subrayados como sigue: En relación con el artículo 43: “VS= E(Tis x VL x FG) + E (Tis x VL) ” a) “E(Tis x VL x FG)= para extemporaneidad física y magnética Artículo 676 del Estatuto Tributario.” b) “ E (Tis x VL)= Para los otros conceptos sancionables artículos 674 y 675 del Estatuto Tributario.” “Donde:” “...” “Tis: número total de incumplimientos o errores sancionables.” “VL: ($) Valor base de liquidación establecido por el Estatuto Tributario.” (...) En relación con el artículo 3º: “VS= E(TDEX x VL x FG) + E (Tis x VL ) ” 1 2 a) “E(TDEX x VL x FG) para sanción determinada en el art. 676 del 1 Estatuto Tributario.” b) “ E (Tis x VL ) para las sanciones del Art. 674 y 675 del Estatuto 2 Tributario.” “Donde:” “....” “Tis: Número total de incumplimientos o errores sancionables.” ... “VL : ($) Valor base de liquidación arts. 674 y 675 Estatuto Tributario.” 2

2. El accionante indica como concepto de violación que las normas contentivas de la fórmula cuyos apartes se demandan vulneran los

artículos 674 y 675 del E.T., por cuanto éstos preceptos al contemplar el Expediente 14031 3 valor de la sanción señalan que la misma puede ser “hasta” por dicho valor, es decir que permite a la autoridad encargada de fijarla aplicar un factor de gradualidad, conforme lo ha sostenido la jurisprudencia del Consejo de Estado, pero la Dian omitió fijar el citado factor al referirse a las sanciones contenidas en dichos artículos, lo cual implica que de acuerdo con la fórmula en mención la multa se aplica con base en el valor tope determinado como tal, contrariando así lo dispuesto en las normas citadas. Sostiene que procede el examen de legalidad del artículo 43 de la Resolución 478 de 2000, pese a que fue modificado por el artículo 3º de la Resolución 9483 del mismo año, para preservar el orden jurídico, conforme lo ha sostenido el Consejo de Estado.

3. La apoderada judicial de la entidad demandada, al contestar la demanda señala que no se vulneran los artículos indicados por el demandante, porque la facultad para establecer el factor de gradualidad es discrecional de la Dian, pues el mismo solo fue previsto para la sanción indicada en el artículo 676 del E.T.

Manifiesta que las fórmulas objeto de controversia establecen ecuaciones equitativas tanto para la Administración como para las entidades bancarias sancionadas individualmente consideradas, teniendo en cuenta su tamaño y el volumen de sus transacciones en materia de recaudo de impuestos. Aduce que el artículo 675 del E.T. incluye una gradualidad, al excluir de sanción los documentos con errores que representen menos del uno por

ciento (1%) del recaudo en un día. Añade que en todo caso los preceptos demandados se ajustaron al principio constitucional de Expediente 14031 4 vigencia de las normas en el tiempo y respetaron en su integridad el limite sancionatorio fijado en los artículos 674 y 675 del E.T.

II. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO

1. La identidad de la fórmula contenida en los actos acusados.

Se centra la controversia respecto de la segunda parte de la fórmula contenida en el art. 43 de la Resolución 478 de 2000, enunciada como E (Tis x VL) y que fue modificada por el artículo 3º de la Resolución 9483 del mismo año que la enunció como E (Tis x VL ) . Se debe precisar que 2 ambas ecuaciones conservan en esencia la misma equivalencia, toda vez que en los citados actos se definen por igual, así: -Tis: como el “número total de incumplimientos o errores sancionables.” -VL y VL : como “valor base de liquidación.” Si bien, respecto de éstas 2 ecuaciones se observa una ligera variación, cabe anotar que la misma fue incluida con la modificación del artículo 3º citado, la cual sin embargo no entraña ninguna diferencia sustancial puesto que ambas se refieren al ‘valor base de la liquidación’, solo que tal modificación especificó que el monto de tal liquidación es el de los artículos 674 y 675 del E.T., pero igual, estos preceptos pertenecen al E.T., al que de manera general se refería la disposición sin modificar. Tal aclaración resulta pertinente para hacer notar que cualquier

predicamento respecto de una de las dos ecuaciones mencionadas, siempre estará relacionado con el ‘valor base de liquidación’ para efectos de la nulidad que se examina sobre los apartes acusados. Expediente 14031 5

2. Cosa juzgada sobre el primer aparte de la fórmula denominado como la ecuación “Tis”.

Esta agencia del Ministerio Público encuentra que sobre ese primer aparte de la fórmula en mención, existe un pronunciamiento del Consejo de Estado, cuya enunciación y significado corresponde al mismo aparte que se demanda en el presente asunto. En efecto, mediante sentencia de fecha 4 de septiembre de 2003, (Exp. 13290) se anuló el aparte relacionado con la definición de la siguiente ecuación que se subraya así: Tis: número total de incumplimientos o errores sancionables. Se observa que dicho aparte anulado, corresponde parcialmente a la definición de la expresión denominada en la fórmula como Tis, cuya enunciación completa a la cual pertenece es: E ( Tis x VL) . Sobre el particular caben las siguientes apreciaciones: En esa sentencia el Consejo de Estado consideró que el factor de gradualidad de la sanción establecido en el artículo 676 del E.T., se determinaba con base en los días de retraso en la entrega de documentos y no con el volumen de los mismos, de incumplimientos o errores sancionables por documento como se determinó en el parágrafo del artículo 43 contentivo de la fórmula en mención, que igualmente fue anulado. Aun cuando en el presente caso el cargo se fundamenta en que la

gradualidad de la sanción de los apartes acusados no tuvieron en Expediente 14031 6 cuenta la expresión ‘hasta’ para determinar el monto de la multa conforme lo indican los artículos 674 y 675 del E.T., es evidente que se trata de la misma ecuación (Tis) cuyo significado parcial fue anulado como se anotó antes y en consecuencia opera el fenómeno de la cosa juzgada puesto que tanto en las pretensiones objeto del pronunciamiento de nulidad como en el presente asunto, se cuestiona la misma fórmula. Bien puede observarse como a pesar de que el pronunciamiento de nulidad mencionado estuvo referido al artículo 676 del E.T., es la propia fórmula la que dispone tener en cuenta la misma ecuación para ser aplicada también a las sanciones de los artículos 674 y 675 mencionados, lo cual refuerza la operancia de la cosa juzgada y, por lo tanto, deberá estarse a lo decidido en el fallo antes referido.

3. Del pronunciamiento sobre el artículo 3º de la Resolución 9483 de

2000. Al respecto se tiene que dicho precepto no fue objeto de pronunciamiento en el fallo del Consejo de Estado. Sin embargo la sentencia del Consejo de Estado de septiembre de 2003, tiene el alcance de afectarla por cuanto la modificación que dicho precepto introdujo al artículo 43 de la Resolución 478 del mismo año, no varió el significado otorgado a la citada ecuación (Tis), de donde, el examen y los argumentos expuestos para decretar la nulidad parcial recaída sobre la misma, resultan válidos para mantenerla respecto del citado artículo

3º.

4. El examen respecto de la ecuación denominada en los actos demandados como VL y VL , respectivamente.

2 Expediente 14031 7 Al respecto se advierte que el artículo 674 del E.T. establece sanciones por ‘errores de verificación’ de los documentos allí indicados, al tiempo que en el artículo 675 ibídem, se sanciona la ‘inconsistencia en la información remitida’, normas en las cuales se emplea la expresión ‘hasta’ de los valores indicados para cada caso, variables todos los años. La equivalencia atribuida en la fórmula a las ecuaciones objeto de examen bajo la denominación de ‘valor base de liquidación’ de acuerdo con el Estatuto Tributario, conlleva que sea ‘hasta’ por el monto indicado en dicho texto. Como esta expresión permite una gradualidad que es aplicada de manera un tanto discrecional por el funcionario que impone la sanción, será éste quien deberá tener en cuenta aspectos atenuantes o no para su aplicación1 para remplazar así las citadas ecuaciones de la fórmula. Es decir que de acuerdo a la fórmula, la determinación del ‘valor base de liquidación’, depende del monto señalado para la respectiva sanción en el Estatuto Tributario, al cual en todo caso se remite, razón por la cual no puede afirmarse que la fórmula contradiga los preceptos que imponen la sanción, puesto que no se aparta de lo que ellos indican. No debe confundirse la facultad del funcionario para graduar el monto de la sanción que impone, facultado para ello por el Estatuto Tributario 1 Respecto a la facultad del funcionario para graduar las sanciones en relación con la expresión ‘hasta’, el

Consejo de Estado ha sostenido entre otros, en el expediente 9949, Magistrado Ponente Dr. German Ayala, aunque en un caso particular pero aplicable frente a la filosofía de la gradualidad, lo siguiente: “... advierte la Sala que el Estatuto Tributario si contiene normas que orientan la labor de los funcionarios públicos con atribuciones de liquidación y recaudo de impuestos pues se les impone a través de tal codificación, el deber de aplicar las leyes con un relevante espíritu de justicia, como quiera que ‘el Estado no aspira a que al contribuyente se le exija más de aquello con lo que la misma ley ha querido que coadyuve a las cargas públicas de la Nación’, norma que frecuentemente es ignorada al entender que dicho ‘espíritu de justicia’, equivale a la aplicación de montos máximos de las sanciones sin tomar en consideración circunstancias tales como si la omisión fue finalmente subsanada, si el contribuyente generalmente cumple con sus deberes formales o cualquier otra circunstancia que indique si se trata de un sujeto pasivo que se esfuerza para dar cumplimiento a la ley, o si por el contrario se trata de una persona que evita acatar sus obligaciones para con el fisco.” Expediente 14031 8 en los artículos 674 y 675, a partir de la expresión ‘hasta’ como se expuso, con el hecho de que éste es el monto que posteriormente constituye el ‘valor base de liquidación’ en las ecuaciones de la fórmula, objeto de examen. En los términos anteriores se concluye que respecto de las ecuaciones examinadas no procede la nulidad deprecada. No obstante se advierte

que la fórmula en si carece de aplicación ante la nulidad de la mayoría de los factores que la definen, por lo cual, pese a que permanezcan vigentes dichas ecuaciones, las mismas no resultan aplicables para efectos de calcular las sanciones a que se refieren los preceptos citados, por cuanto no mantienen la coherencia necesaria con el resto de factores para un correcto cálculo de las sanciones. Además se observa que la forma en que están calculadas las sanciones a que se refieren las normas del Estatuto Tributario antes mencionadas, corresponden a una manera sencilla y dichos preceptos no otorgaron facultades a la Dian para efectuar su cálculo a través de una fórmula como la examinada y menos en unos términos que resultan demasiado complejos. Por lo anterior, esta Agencia del Ministerio Público solicita atentamente a la H. Sala, estarse a lo dispuesto en el fallo del 4 de septiembre de 2003 y negar las súplicas de la demanda de los aparte y en el orden respectivo examinado, conforme a lo expuesto. De los señores Consejeros, con toda atención, LIDA BEATRIZ SALAZAR MORENO Procuradora Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Expediente 14031 9

P: B.U. / R: L.B.S.M.