PGN - SANCION TRIBUTARIA - Hechos típicos por inexactitud

ACCIÓN DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Contra acto de sanción tributaria SANCIÓN TRIBUTARIA-Por suministro de información inexacta IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Marco normativo sobre la firmeza por beneficio de auditoría El artículo 689-1 del E.T., estableció la firmeza de la liquidación privada de los contribuyentes del impuesto de renta que aumentaran su impuesto neto de renta en el porcentaje y número de veces allí indicado, en relación con el impuesto del año inmediatamente anterior, si dentro del plazo previsto en tal norma no se notifica emplazamiento para corregir, siempre que la declaración fuera debidamente presentada en forma oportuna y el pago se realizara dentro del plazo. Para el año 2006 la modificación efectuada por la ley 863 de 2003 previó el incremento en al menos cuatro (4) veces la inflación causada, en relación con el impuesto neto de renta del año inmediatamente anterior, y el plazo de firmeza en seis (6) meses siguientes a la fecha de su presentación, en las condiciones anotadas. IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Concepto sobre firmeza por beneficio de auditoría Se trata de un beneficio que constituye una prerrogativa de carácter legal que reduce el término general de firmeza de las declaraciones privadas por razones de política fiscal, bajo las precisas condiciones de la norma que lo crea. Es una norma procesal de orden público de carácter obligatorio en cuanto circunscribe el poder fiscalizador del Estado a un plazo para ejercerlo, pero con efectos sustantivos sobre la situación fiscal de los contribuyentes

porque hace inmodificables sus declaraciones privadas por vencimiento de ese plazo cuando dentro del mismo la administración no solicite su corrección mediante un emplazamiento concreto. IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Condicionamiento legal a la firmeza por beneficio de auditoría El artículo 689-1 citado condiciona el beneficio de firmeza de la declaración privada que consagra a que no se notifique emplazamiento para corregir dentro del plazo de los seis (6) meses previstos para que dicha declaración la adquiera. En armonía con este precepto, el artículo 685 del E.T. autoriza a la administración para expedir dicho emplazamiento cuando tenga indicios sobre inexactitud de la declaración del contribuyente. Por tratarse de un beneficio en favor del contribuyente, en cuanto se reduce el término de firmeza para que la administración revise su declaración privada, se debe atender la estricta exigencia prevista por el legislador, que únicamente condicionó esa firmeza a que no se notifique el emplazamiento para corregir, la cual bien puede ocurrir hasta el último día antes del vencimiento de los 6 meses. El legislador no exigió en dicha norma que además la administración tuviera que expedir el requerimiento especial, pues ello haría inoperante la exigencia y el plazo relativo al emplazamiento para corregir antes de cumplirse el plazo de los seis (6) meses, en cuanto resultaba innecesario o ese término recortado. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co IMPUESTO SOBRE LA RENTA-La firmeza por beneficio de auditoría es la finalidad

de la controversia en sede administrativa y judicial IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Depreciación por desgaste natural o por obsolescencia El Estatuto Tributario autoriza la deducción de cantidades razonables por la depreciación causada por (i) desgaste o deterioro normal o (ii) por obsolescencia de bienes usados en la actividad productora de renta, equivalentes a la alícuota o suma necesaria para amortizar el 100% de su costo durante su vida útil, siempre que hayan prestado servicio en el año que se trate. (art. 128). Define la obsolescencia como el desuso o falta de adaptación de un bien a su función propia, o la inutilidad que pueda preverse como resultado de un cambio de condiciones o circunstancias físicas o económicas que determinan claramente la necesidad de abandonarlo por inadecuado, antes de su vida útil probable. Así mismo autoriza el sistema de línea recta para calcular la depreciación u otro sistema de reconocido valor técnico autorizado por la DIAN. (arts. 129 y 134). IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Vida útil de los bienes depreciables Remite al reglamento para determinar la vida útil de los bienes depreciables, entre 3 y 25 años, según la actividad en que se utiliza el bien, los turnos normales de la actividad respectiva, la calidad del mantenimiento disponible en el país y las posibilidades de obsolescencia. (art. 137). Autoriza al contribuyente para fijar una vida útil distinta, previa autorización del director de la DIAN, si la fijada en el reglamento no corresponde a la realidad de su caso particular, con base en conceptos o tablas de reconocido valor técnico. Si es

menor que la autorizada, puede aumentar su deducción durante el periodo que le queda de vida útil al bien, debidamente explicada. Si es superior, puede distribuir, dentro del lapso faltante, el saldo amortizable, o disminuir su deducción de acuerdo con la vida útil efectiva. (art. 138) IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Concepto de vida útil Según el artículo 64 incisos 5 del Decreto 2649 de 1993, se entiende por vida útil el lapso durante el cual se espera que la propiedad, planta o equipo, contribuirá a la generación de ingresos, para cuya determinación se deben considerar entre otros factores, las especificaciones de fábrica, el deterioro por uso, la acción de factores naturales, la obsolescencia por avances tecnológicos y los cambios en la demanda de los bienes o servicios a cuya producción o suministro contribuyen. IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Justificación de la depreciación por desgaste natural o por obsolescencia De acuerdo con lo anterior, la depreciación por (i) desgaste u (ii) obsolescencia está justificada por el uso del bien en la actividad productora de renta, y el 100% del costo de este bien se efectúa en el equivalente a las alícuotas o la suma necesaria durante su vida útil, y se requiere que el bien haya prestado servicio en el año que se solicite. En condiciones normales un bien usado en la actividad productora de renta durante su vida útil, permite que así mismo el valor de su costo se divida en alícuotas (partes proporcionales al tiempo) para amortizarlo. Sin embargo, la vida útil del bien no está dada en función de su

uso en la actividad productora de renta, sino frente al activo en sí conforme a lo dispuesto en el reglamento contenido en el decreto 3019 de 1989, al que se remite expresamente el artículo 137 del E.T., elaborado teniendo en cuenta la actividad y demás características técnicas del bien. IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Determinación de valor por vida útil No obstante, puede ocurrir (i) que el bien no se utilice en determinado periodo dentro de su vida útil, caso en que se alteran las alícuotas y se debe proceder a determinar la suma necesaria para depreciarlo, modificando aquella previa autorización de la DIAN, o (ii) que esa vida útil no coincida con la realidad del contribuyente, caso en que también la puede modificar previa justificación y autorización (arts. 128 y 138). IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Plazo para la determinación de la vida útil Tal entendimiento se sustenta en que para aumentar o disminuir el plazo de vida útil se requiere autorización en los términos del artículo 138 del E.T., pues de no ser así, carecería de sentido tanto la exigencia de las alícuotas o la suma necesaria para amortizar la depreciación del bien durante su vida útil (art. 128) como el requisito de la autorización para aumentar o disminuir el plazo de la vida útil (art. 138).Esto último descarta que si en algún periodo dentro del lapso de vida útil el bien no se usó, pueda ampliarse automáticamente su vida útil. IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Modificación del periodo de depreciación Ello es coherente con el hecho de que es durante el periodo de vida útil que se amortiza el ciento por ciento (100%) del costo del bien (art. 128 E.T.) y por eso se autoriza aumentar ese

lapso y recalcular su deducción durante el lapso restante de vida útil del bien cuando es menor a la autorizada o distribuir dentro del mismo el saldo amortizable si es mayor. El hecho de modificar el periodo de depreciación implica a su vez que la deducción por medio de la cual aquella se reconoce como costo, resulte afectada, es decir, que se debe reconocer en un menor o mayor término que por ende, repercute en la determinación de la base gravable del impuesto de renta. IMPUESTO SOBRE LA RENTA-El uso del bien no determina su vida útil Es claro que tal proceder riñe con el análisis normativo indicado, puesto que no es el uso del bien el que otorga el plazo de su vida útil, y por consiguiente no es en función de su uso que procede amortizar su depreciación, en este caso, concretamente respecto del taladro RIG152, porque en cuanto al otro, aun con los tres años de uso que equivocadamente pretende, no alcanzaría a quedar incluido en el año 2006. IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Deberes del contribuyente respecto a las amortizaciones de la depreciación dentro del plazo de vida útil SANCIÓN TRIBUTARIA-Hechos típicos por inexactitud El artículo 647 del E.T. establece como hechos sancionables por inexactitud, la omisión de ingresos, de impuestos por operaciones gravadas, de bienes o actuaciones objeto de gravamen, la inclusión de costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes, entre otros, y, en general, la utilización en las declaraciones tributarias de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o

desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable. SANCIÓN TRIBUTARIA-Eximente por errores de apreciación o diferencias de criterio Tal disposición exime de la sanción cuando el menor valor a pagar se derive de errores de apreciación o diferencias de criterio entre la Administración y el declarante, relativos a la interpretación del derecho aplicable, siempre que los hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos. Concepto 107-238360-2014 Bogotá, D. C., 31 de julio de 2014. Señores

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejera Ponente: Doctora CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRIGUEZ Referencia: 25000232700020100017602

Radicado: 20918

Asunto: Impuesto de Renta – Costo de venta - Depreciación

Actor: HELMERICH & PAYNE (COLOMBIA) DRILLING CO.

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277 numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del C.P.A.C.A.; 30 del Decreto 262 de 2000; y la Resolución 371 de 2005 del Procurador General, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES

1. La sociedad Helmerich & Payne (Colombia) Drilling Co presentó la declaración de renta del año 2006 en forma electrónica y con beneficio de auditoria, con un saldo a

pagar de $6.071’550.000.

2. La administración de impuestos de Bogotá, previo emplazamiento y requerimiento especial, profirió el 9 de febrero de 2009 la liquidación oficial de revisión 000020, en que rechazó la deducción por depreciación de activos y determinó un valor a pagar de $8.518’995.000, incluida la sanción por inexactitud ($1.506’120.000).

Dicha entidad confirmó la liquidación anterior mediante la resolución 900022 del 25 de febrero de 2010, al decidir el recurso de reconsideración.

3. La sociedad contribuyente interpuso demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra la liquidación y la resolución enunciadas, con el fin de obtener la firmeza de la declaración privada.

Citó como vulnerados los artículos 29, 95 num. 9° constitucionales; 128, 130, 138, 647, 689, 703, 711, 772, 774, 777 del E.T.; 64 del decreto 2649 de 1993; y 2° del decreto 3019 de 1989. En el concepto de violación adujo la firmeza de la declaración privada por la expedición extemporánea del requerimiento especial, frente al plazo del beneficio de auditoria, así como la falta de comprobación por parte de la administración de que la fiscalización se originó en una selección basada en programas de computador. Atribuyó falsa motivación a la actuación demandada en cuanto la DIAN estimó que la vida útil de los taladros había expirado por el simple paso del tiempo, sin considerar la producción efectiva de renta para calcularla; y al no aceptar la depreciación porque

respecto del año 2006 no estaba registrada en la contabilidad, sin que legalmente estuviera prevista esta consecuencia, cuyo registro se efectuó en 2010, se reportó en los estados financieros y se corrigieron los asientos contables correspondientes. También sustentó ese cargo en que no era necesaria la autorización de la DIAN para aumentar esa vida útil, la cual se requiere para disminuirla, y porque el periodo para calcularla no puede ser de años calendario, en cuanto no generaron renta porque no se usaron ni la produjeron durante tres años dentro de esa vida útil. Esgrimió la vulneración al debido proceso y al derecho de defensa porque la DIAN planteó en reconsideración la falta de comprobación del hecho anterior que no era el objeto del debate, y al desconocer que no se podían depreciar fiscalmente tales bienes por los periodos en que no se usaron, y cuestionó la sanción por inexactitud ante la inexistencia de datos equivocados en que se sustentó y por darse una interpretación distinta.

4. El tribunal administrativo de Cundinamarca profirió sentencia el 30 de enero de 2014, en la cual se inhibió para conocer de la firmeza de la declaración privada porque no se alegó en la vía gubernativa, y negó las demás pretensiones.

Señaló como requisito de la depreciación la vida útil del bien, asignada en 10 años respecto de bienes muebles, y que se dividía en técnica, para efectos contables y de acuerdo a las circunstancias del activo, y legal, que comprometía el periodo de reconocimiento de uso de los activos. Resaltó que en este caso el lapso de vida útil había transcurrido desde 1992 y 1995

en que se adquirieron los taladros, y concluyó en 2002 y 2005, el cual no se podía modificar sin autorización de la DIAN, pues no era suficiente la falta de uso del bien, la cual requiere probarse, salvo en el caso de la obsolescencia del activo. Agregó que el periodo de vida útil no podía sobrepasarse y que el contribuyente debía distribuir en el plazo faltante el saldo amortizable o disminuir su deducción, según la vida útil efectiva, y que conforme al dictamen pericial, aunque los taladros no se depreciaron durante dos años en que no se usaron, ello no comprobaba que la falta de uso obedeciera a la obsolescencia, además los costos por depreciación no contaban con los requisitos legales, ni la actora acreditó la necesidad de modificar la vida útil de los mismos. Mantuvo la sanción por inexactitud porque la actora reportó costos que no cumplían con los requisitos.

5. La parte actora interpuso recurso de apelación insistiendo en la firmeza de la declaración privada por la expedición extemporánea del requerimiento especial, que expuso en la demanda como un argumento adicional a la nulidad solicitada, a partir de los hechos reconocidos por la DIAN en la actuación demandada sobre la oportuna expedición del requerimiento, que debió ser dentro del mes siguiente vencido el plazo para contestar el emplazamiento que interrumpió la firmeza de aquella con el beneficio de auditoria, y no en el plazo general de dos años siguientes al vencimiento para declarar.

Igualmente reitera que la vida útil del activo está en relación directa con su uso en la

actividad productora de renta, y por ello se suspendió durante los años que no se utilizó, pues de no ser así perdería el respectivo gasto por depreciación causado cuando se volvió a utilizar hasta completar, en este caso, los diez años previstos para los taladros, sentido en el cual se debe tener en cuenta la doctrina de la DIAN, sin que ello equivalga a una ampliación de ese plazo. Agrega que allegó la certificación sobre la ausencia de operación de los taladros, y los documentos sobre la desmovilización que la originó, sus días de operación, el dictamen pericial al respecto y sobre la no depreciación durante esa inactividad, que fue descartado porque no probó que ésta proviniera de la obsolescencia, aspecto probatorio que no se había planteado, y añade que no hubo pronunciamiento sobre la ausencia de prueba de que la fiscalización proviniera de una selección basada en programas de computador, ni se descartaron las razones en contra del cargo sobre la falta de registro contable de la depreciación. Estima que se debe levantar la sanción por inexactitud por diferencias de criterio, pues el cuestionamiento oficial es sobre la no aplicación válida del artículo 138 del E.T., mientras que con la DIAN es sobre lo que se debe entender por vida útil y por depreciación, y se debe examinar si hubo ánimo defraudatorio, en aplicación de la ley 1607 de 2012. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Se debe determinar si hubo extemporaneidad del requerimiento especial que permitiera la firmeza de la declaración privada con beneficio de auditoria, y si en la vida útil del bien se descuenta el periodo que no se utilizó, su análisis probatorio y si

procede levantar la sanción por inexactitud.

1. Sobre la firmeza por beneficio de auditoria.

El artículo 689-1 del E.T., estableció la firmeza de la liquidación privada de los contribuyentes del impuesto de renta que aumentaran su impuesto neto de renta en el porcentaje y número de veces allí indicado, en relación con el impuesto del año inmediatamente anterior, si dentro del plazo previsto en tal norma no se notifica emplazamiento para corregir, siempre que la declaración fuera debidamente presentada en forma oportuna y el pago se realizara dentro del plazo. Para el año 2006 la modificación efectuada por la ley 863 de 2003 previó el incremento en al menos cuatro (4) veces la inflación causada, en relación con el impuesto neto de renta del año inmediatamente anterior, y el plazo de firmeza en seis (6) meses siguientes a la fecha de su presentación, en las condiciones anotadas.1 Se trata de un beneficio que constituye una prerrogativa de carácter legal que reduce el término general de firmeza de las declaraciones privadas por razones de política fiscal, bajo las precisas condiciones de la norma que lo crea. Es una norma procesal de orden público de carácter obligatorio en cuanto circunscribe el poder fiscalizador del Estado a un plazo para ejercerlo, pero con efectos sustantivos sobre la situación fiscal de los contribuyentes porque hace inmodificables sus declaraciones privadas por vencimiento de ese plazo cuando dentro del mismo la administración no solicite su corrección mediante un emplazamiento concreto.2 1.1. El caso concreto. La sociedad contribuyente presentó oportunamente el 14 de mayo de 2007 en forma

electrónica la declaración del año 2006, y el 9 de noviembre del mismo año la administración de impuestos profirió el emplazamiento para corregir, en el cual concretó que el plazo de diez (10) años previsto como vida útil de los taladros cuya depreciación solicitaba, había expirado. El artículo 689-1 citado condiciona el beneficio de firmeza de la declaración privada que consagra a que no se notifique emplazamiento para corregir dentro del plazo de los seis (6) meses previstos para que dicha declaración la adquiera. En armonía con este precepto, el artículo 685 del E.T. autoriza a la administración para expedir dicho emplazamiento cuando tenga indicios sobre inexactitud de la declaración del contribuyente. Por tratarse de un beneficio en favor del contribuyente, en cuanto se reduce el término de firmeza para que la administración revise su declaración privada, se debe atender la estricta exigencia prevista por el legislador, que únicamente condicionó esa firmeza a que no se notifique el emplazamiento para corregir, la cual bien puede ocurrir hasta el último día antes del vencimiento de los 6 meses. El legislador no exigió en dicha norma que además la administración tuviera que expedir el requerimiento especial, pues ello haría inoperante la exigencia y el plazo relativo al emplazamiento para corregir antes de cumplirse el plazo de los seis (6) meses, en cuanto resultaba innecesario o ese término recortado. Adicionalmente, porque la finalidad de notificar el emplazamiento conforme fue prevista es frustrar el beneficio.3

1 Inciso 3° del parágrafo 3° del artículo 689-1 del E.T. 2 Sentencia del 12 de marzo de 2012 del Consejo de Estado, expediente 17180. 3 En tal sentido las sentencias del 26 de octubre de 2009 y del 11 de octubre de 2012, expedientes 16678 y 18599. Además porque siendo esa la finalidad de notificar el emplazamiento, este acto resulta suficiente para cumplirla y hace innecesaria la notificación del requerimiento especial como lo propone la actora apelante, el cual puede notificarse dentro del plazo ordinario de dos (2) años desde el vencimiento para declarar, como ocurrió en este caso con la notificación de dicho requerimiento efectuada el 30 de mayo de 2008, contado desde la presentación de la declaración el 14 de mayo de 2007, aumentado el mes del emplazamiento (art. 706 E.T.) La norma no permite poner a la administración en una situación imposible de cumplir, a la que se vería avocada al exigirle un requerimiento especial en el mismo plazo previsto únicamente para la notificación del emplazamiento, la cual puede efectuar hasta el último día del mismo, razón por la que carece de sustento legal la inconformidad de la actora en este aspecto. Cabe advertir que el examen anterior procedía en virtud a que la firmeza de la liquidación privada es la finalidad de la controversia tanto en la vía gubernativa como en la jurisdiccional y, por lo tanto, constituye un argumento adicional, aspecto en que debe revocarse la sentencia en cuanto se inhibió al respecto, y proceder a su estudio en segunda instancia.

2. Sobre la depreciación.

El Estatuto Tributario autoriza la deducción de cantidades razonables por la depreciación causada por (i) desgaste o deterioro normal o (ii) por obsolescencia de bienes usados en la actividad productora de renta, equivalentes a la alícuota o suma necesaria para amortizar el 100% de su costo durante su vida útil, siempre que hayan prestado servicio en el año que se trate. (art. 128) Define la obsolescencia como el desuso o falta de adaptación de un bien a su función propia, o la inutilidad que pueda preverse como resultado de un cambio de condiciones o circunstancias físicas o económicas que determinan claramente la necesidad de abandonarlo por inadecuado, antes de su vida útil probable. Así mismo autoriza el sistema de línea recta para calcular la depreciación u otro sistema de reconocido valor técnico autorizado por la DIAN. (arts. 129 y 134) Remite al reglamento para determinar la vida útil de los bienes depreciables, entre 3 y 25 años, según la actividad en que se utiliza el bien, los turnos normales de la actividad respectiva, la calidad del mantenimiento disponible en el país y las posibilidades de obsolescencia. (art. 137) Autoriza al contribuyente para fijar una vida útil distinta, previa autorización del director de la DIAN, si la fijada en el reglamento no corresponde a la realidad de su caso particular, con base en conceptos o tablas de reconocido valor técnico.4 4 El artículo 64 del Decreto 2649 de 1993, enuncia como métodos para determinar la depreciación, el de línea recta, suma de los dígitos de los años, unidades de producción u horas de trabajo y prevé

que se debe utilizar aquel método que mejor cumpla la norma básica de asociación, esto es, la relación de causalidad entre los ingresos y los costos y gastos, lo cual se logra distribuyendo el costo del bien durante el tiempo de vida útil. Si es menor que la autorizada, puede aumentar su deducción durante el periodo que le queda de vida útil al bien, debidamente explicada. Si es superior, puede distribuir, dentro del lapso faltante, el saldo amortizable, o disminuir su deducción de acuerdo con la vida útil efectiva. (art. 138) Según el artículo 64 incisos 5 del Decreto 2649 de 1993, se entiende por vida útil el lapso durante el cual se espera que la propiedad, planta o equipo, contribuirá a la generación de ingresos, para cuya determinación se deben considerar entre otros factores, las especificaciones de fábrica, el deterioro por uso, la acción de factores naturales, la obsolescencia por avances tecnológicos y los cambios en la demanda de los bienes o servicios a cuya producción o suministro contribuyen. Por su parte, el artículo 2 del Decreto 3019 de 1989 establece la vida útil de los activos fijos depreciables, adquiridos a partir de ese año, así: Inmuebles (incluidos los oleoductos) 20 años Barcos, trenes, aviones, maquinaria, equipo y bienes muebles 10 años Vehículos automotores y computadores 5 años (Resaltados anteriores fuera del texto) De acuerdo con lo anterior, la depreciación por (i) desgaste u (ii) obsolescencia está justificada por el uso del bien en la actividad productora de renta, y el 100% del costo

de este bien se efectúa en el equivalente a las alícuotas o la suma necesaria durante su vida útil, y se requiere que el bien haya prestado servicio en el año que se solicite. En condiciones normales un bien usado en la actividad productora de renta durante su vida útil, permite que así mismo el valor de su costo se divida en alícuotas (partes proporcionales al tiempo) para amortizarlo. Sin embargo, la vida útil del bien no está dada en función de su uso en la actividad productora de renta, sino frente al activo en sí conforme a lo dispuesto en el reglamento contenido en el decreto 3019 de 1989, al que se remite expresamente el artículo 137 del E.T., elaborado teniendo en cuenta la actividad y demás características técnicas del bien. Son entonces esos plazos los que determinan la vida útil del bien y dentro de los cuales se debe efectuar la respectiva amortización de la depreciación. No obstante, puede ocurrir (i) que el bien no se utilice en determinado periodo dentro de su vida útil, caso en que se alteran las alícuotas y se debe proceder a determinar la suma necesaria para depreciarlo, modificando aquella previa autorización de la DIAN, o (ii) que esa vida útil no coincida con la realidad del contribuyente, caso en que también la puede modificar previa justificación y autorización (arts. 128 y 138). Tal entendimiento se sustenta en que para aumentar o disminuir el plazo de vida útil se requiere autorización en los términos del artículo 138 del E.T., pues de no ser así, carecería de sentido tanto la exigencia de las alícuotas o la suma necesaria para amortizar la depreciación del bien durante su vida útil (art. 128) como el requisito de

la autorización para aumentar o disminuir el plazo de la vida útil (art. 138). Esto último descarta que si en algún periodo dentro del lapso de vida útil el bien no se usó, pueda ampliarse automáticamente su vida útil. Ello es coherente con el hecho de que es durante el periodo de vida útil que se amortiza el ciento por ciento (100%) del costo del bien (art. 128 E.T.) y por eso se autoriza aumentar ese lapso y recalcular su deducción durante el lapso restante de vida útil del bien cuando es menor a la autorizada o distribuir dentro del mismo el saldo amortizable si es mayor. El hecho de modificar el periodo de depreciación implica a su vez que la deducción por medio de la cual aquella se reconoce como costo, resulte afectada, es decir, que se debe reconocer en un menor o mayor término que por ende, repercute en la determinación de la base gravable del impuesto de renta. 2.1. El caso concreto. La actora extiende hasta el año 2006 objeto de fiscalización, la vida útil prevista en 10 años para los taladros RIG-133 y RIG-152 adquiridos en 1992 y 1995 porque no tuvieron uso durante los años 2002 a 2004, en función del cual los cuenta porque intervienen en la producción de renta. Es claro que tal proceder riñe con el análisis normativo indicado, puesto que no es el uso del bien el que otorga el plazo de su vida útil, y por consiguiente no es en función de su uso que procede amortizar su depreciación, en este caso, concretamente respecto del taladro RIG-152, porque en cuanto al otro, aun con los tres años de uso

que equivocadamente pretende, no alcanzaría a quedar incluido en el año 2006. En efecto, conforme al examen de las normas citadas que regulan la depreciación, el contribuyente puede amortizarla durante el plazo de vida útil previsto en el reglamento, en el presente caso diez (10) años, o dentro de la ampliación de este lapso recalcular las alícuotas o la suma necesaria para que pueda amortizarla, según la vida útil sea mayor o menor, previa autorización para modificarlo. Es claro entonces que el contribuyente está obligado (i) a amortizar la depreciación del bien siempre que lo utilice en el año que la solicite, pero siempre dentro del plazo de vida útil fijado en el reglamento, o (ii) a efectuar esa amortización en plazos distintos, previa autorización para modificar el que le corresponde, según el reglamento. No se trata entonces de que a la contribuyente se le niegue la posibilidad de amortizar la depreciación por la falta de uso del taladro RIG-152 durante los años 2002 a 2004, sino que su comportamiento al solicitarla debe corresponder al previsto en las normas examinadas, las cuales le permiten efectuarla con el cumplimiento de los requisitos allí indicados, básicamente la autorización para variar el plazo que tenía para realizarla. En esas condiciones, por tratarse de un aspecto conceptual a partir del cual se examina si procedía la extensión del plazo de vida útil como lo propuso la actora, no es relevante entrar a examinar los demás aspectos de inconformidad relacionados con las pruebas, en la medida que su examen tiene en cuenta precisamente la no utilización del bien durante dos periodos que extendían su vida útil, interpretación

que es improce