PGN - SANCION TRIBUTARIA - Por no suministrar información

NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Contra la liquidación oficial de revisión que modificó la declaración de renta e impuso sanción por no enviar información LIBROS DE CONTABILIDAD–Reconstrucción parcial CONDENA EN COSTAS JUDICIALES-No procede cuando se ventile un interés público En lo atinente a no condenar en costas en los procesos en que se ventile un interés público, se advierte que en los procesos en que se discuten impuestos, tal interés queda reafirmado por lo que representa en las finanzas del Estado percibir un menor impuesto. SANCION TRIBUTARIA-Por no suministrar información Expediente 24832 2

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctora STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Referencia: 68001233300020160100901

Radicado: 24832

Asunto: Impuesto de renta

Actor: COOPERATIVA DE MERCADEO AGROPECUARIO LTDA - COMERCOAGRO De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y las Resoluciones 371 de 2005, 425 y 460 de 2019, expedidos por el Procurador General de la Nación, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto, dentro del trámite de la segunda instancia, en el asunto de la

referencia. ANTECEDENTES 1.- El 4 de abril de 2012, la COOPERATIVA DE MERCADEO AGROPECUARIO LTDA. – COMERCOAGRO, presentó la declaración del impuesto de renta del año gravable 2011. 2.- El 30 de marzo de 2015 la DIAN – Bucaramanga, previo requerimiento especial, profirió la Liquidación Oficial de Revisión 042412015000040, mediante la cual modificó la declaración de renta presentada por la Cooperativa, por el año gravable 2011, rechazando pasivos, costos de ventas, deducciones y renta exenta, e imponiendo sanción por no enviar información . 3.- La liquidación oficial fue objeto de recurso de reconsideración, resuelto mediante la Resolución 003061 del 26 de abril de 2016, por la cual la Administración confirmó la liquidación. 4.- La COOPERATIVA COMERCOAGRO, mediante apoderado judicial, en ejercicio del medio de control de Nulidad y Restablecimiento del Derecho, Expediente 24832 3 demandó la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 142412015000040 de 30 de marzo de 2015 y de la Resolución 003061 del 26 de abril de 2016. 5.- El Tribunal Administrativo de Santander profirió sentencia el 10 de junio de 2019, con la cual denegó las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la demandante, previas las siguientes consideraciones: 5.1.- Falsa motivación. Para la Sala, no prosperan los argumentos que fundan la falsa motivación por la no valoración de la contabilidad, pues no demostró el contribuyente su debida exhibición y entrega de la misma a la DIAN, para que la entidad pudiera verificar

su contenido y establecer su mérito probatorio. 5.2.- Rechazo de costos, deducción de gastos y pasivos. .- La DIAN dio mérito probatorio a los documentos, practicó inspección tributaria y estableció que los costos y gastos de 2011 son inferiores a los indicados en la declaración privada; que no hay soporte de las compras realizadas a campesinos; que algunos de los documentos recibidos son facturas originales y otros son fotocopias y que son una mínima parte para soportar la totalidad de costos y deducciones registrados en la declaración privada. La DIAN requirió información exógena a 39 comerciantes y solo 8 de ellos reportaron valores de operaciones que corresponden con lo indicado por la contribuyente; los demás, unos no reportaron, otros informaron no haber celebrado operaciones con el contribuyente, otro informó que la venta fue anulada por devolución y los demás informaron valores diferentes a los indicados por la Cooperativa o no soportaron el monto que informaron a la DIAN. La Administración probó compras por $4.320.421.333 y gastos por $4.729.359.368. .- Sobre los pasivos, la demandante no allegó soportes; aportó una relación de pasivos por $734.567.307, documento que no cumple las exigencias del artículo 770, como prueba de pasivos. .- Frente a los pagos por concepto de fomento cacaotero, no encuentra la Sala que haya sido un costo o deducción rechazado o desconocido por la DIAN. Por lo tanto, los argumentos de falsa motivación, relacionados con la indebida valoración de las pruebas allegadas por el demandante, no tienen vocación de

prosperidad. 5.3.- Expedición irregular por omitir la DIAN practicar una inspección tributaria. Expediente 24832 4 Observa la Sala que la DIAN realizó dos inspecciones tributarias y la demandante no explica qué hubiera podido encontrar la Administración en una tercera inspección. Expediente 24832 5 5.4.- Duda a favor del contribuyente. Para la Sala los actos acusados no violan los artículos 82 y 745 del E.T., pues se soportan en una fundamentación probatoria que demuestra, a partir de pruebas directas y válidamente recaudadas, que el valor de los costos es inferior a los incluidos en la declaración privada. El demandante no prueba la existencia de una duda o vacío probatorio o que a la DIAN no le fue posible determinar el valor de algún costo. A juicio de la Sala, no se configura el cargo. 5.5.- Sanción por no suministrar información (artículo 651 del E.T.) La DIAN impuso la sanción por “información no suministrada”, porque la Cooperativa no entregó la contabilidad, dentro de la investigación tributaria, alegando que le fue hurtada o extraviada y no procedió a su reconstrucción. Para la Sala, al no suministrar la demandante la contabilidad solicitada por la DIAN, dio lugar a la imposición de la sanción. 6.- La COOPERATIVA DE MERCADEO AGROPECUARIO LIMITADA, mediante apoderado judicial, recurrió en apelación la sentencia del a quo, en los siguientes términos: 6.1.- Violación al debido proceso – artículo 29 Constitución Política. No se le tuvo en cuenta a la Cooperativa que, durante la actuación

administrativa y hasta antes de que se profiera decisión de fondo, se pueden aportar, pedir y practicar pruebas de oficio o a petición del interesado (artículo 40 del C.P.A.C.A.). Solicita que se verifique la prueba de manera integral y conjunta para que se tenga una perspectiva sobre lo que se demanda y el resultado del fallo. 6.2.- La DIAN rechazó las deducciones por cuotas de fomento cacaotero pagadas por los clientes, declaradas por la Cooperativa. La exógena confirmó estos pagos. Reitera que la DIAN rechazó el 3% de los aportes del Fomento Cacaotero. 6.3.- Rechazo de deducciones, costos y pasivos. La Administración aceptó costos y deducciones por valor de $4.729.359.000 (Costo de ventas $4.320.421.000, gastos operacionales de ventas Expediente 24832 6 $362.825.000 y otras deducciones $46.113.000), no aceptó las deducciones por $1.731.187.000 (fomento cacaotero). Si la DIAN, después de la inspección tributaria, hubiese realizado verificación o cruce con los clientes, habría llegado a la realidad de lo pagado, por concepto del 3% del fomento cacaotero. La DIAN no lo aceptó porque los pagos no fueron realizados por el proveedor sino por los clientes, a sabiendas de que el Consejo de Estado acepta el pago hecho por cualquiera de los dos. Se adjuntaron certificaciones de los clientes de la retención de la Federación Nacional de CacaoterosFedecacao por $784.194.728 (CASA LUKER) y

$17.128.000 (COMESTIBLES ITALO S.A.). 6.4.- Duda a favor del contribuyente. Solicita la recurrente que se tengan en cuenta los costos de ventas que no fueron aceptados por no tener los documentos equivalentes, toda vez que fueron aceptados los ingresos (artículo 82 del E.T.). 6.5.- Sanción por no suministro de información. Considera la Cooperativa que, como denunció la pérdida de los libros de contabilidad y movimientos contables y que, dentro de los 6 meses que le dieron para la reconstrucción, la hizo parcialmente y entregó documentos de dicha reconstrucción parcial, no se le debe imponer sanción. 6.6.- Expone la Cooperativa que no se le debe condenar en costas por la grave situación de insolvencia que padece. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Es materia de estudio la legalidad de las Resoluciones 142412015000040 del 30 de marzo de 2015 y 003061 del 26 de abril de 2016, por las cuales la DIAN modificó la declaración de renta presentada por la Cooperativa COMERCOAGRO, por el año gravable 2011. En los términos del recurso de apelación, se debe establecer (i) si se violó el debido proceso a la Cooperativa por no permitirle pedir o aportar pruebas en los términos del artículo 40 del C.P.A.C.A.; (ii) si la DIAN rechazó los pagos de las cuotas de fomento cacaotero y si su deducción es procedente; (iii) si procede reconocer costos no soportados; (iv) si la reconstrucción parcial de la contabilidad y el denuncio de su pérdida exonera a la cooperativa de la sanción

por no suministrar información; y (v) si procede la condena en costas impuesta a la cooperativa demandante. Expediente 24832 7 Precisado lo anterior, la Procuraduría Sexta Delegada procede a rendir concepto, previas las siguientes consideraciones: 1.- Respecto a la violación al debido proceso, para esta agencia del Ministerio Público no es de recibo, por cuanto en ningún momento la DIAN o el a quo han impedido a la demandante aportar o pedir pruebas. En cuanto a la inspección tributaria, no desvirtúa la cooperativa apelante que la Administración practicó dos inspecciones, como tampoco fundamenta que el no haberse practicado una tercera inspección tributaria (no solicitada) le haya impedido probar algo, pues no precisa qué hechos se dejaron de probar y con qué documentos, que no hayan sido requeridos previamente por la entidad demandada. 2.- En cuanto a las cuotas de fomento cacaotero, sostiene la recurrente que fueron rechazadas por la DIAN, por ser pagadas por los clientes, sin tener en cuenta que ellos lo hacen por cuanto al realizar el pago a la Cooperativa, realizan la retención del 3% para dichos aportes, lo cual sostiene fue confirmado por la exógena presentada oportunamente. Afirma que no se aceptaron $1.731.187.000 por concepto de fomento cacaotero, sin embargo, no especifica a qué renglón de la declaración de renta se refiere pues, comparando la declaración privada con la liquidación oficial, ningún renglón arroja esa diferencia y específicamente a esa glosa no se refirió la liquidación oficial demandada.

Sostiene que la Cooperativa en la información exógena incluyó estas partidas y que si la DIAN hubiese hecho cruce con los clientes habría llegado a la realidad de lo pagado por fomento cacaotero. Además, con la anterior afirmación, acepta la Cooperativa que los aportes no están probados. Por lo tanto, no procede el cargo respecto de los aportes por fomento cacaotero. 3.- Solicita la cooperativa recurrente que, al no tener la totalidad de los libros de contabilidad al día (por reconstrucción parcial), se tengan en cuenta los costos de ventas no documentados, ya que si fueron aceptados los ingresos, deben existir costos y hay lugar a la determinación de costos estimados y presuntos en los términos del artículo 82 del E.T. El mencionado artículo establece estimar el costo en el 75% del valor de la respectiva enajenación, sin embargo en este caso la DIAN reconoció parcialmente el costo de ventas declarado con base en las compras probadas Expediente 24832 8 mediante el cruce con terceros y desconoció aquellas compras cuya existencia no fue probada por la demandante. Por lo anterior, al no probarse la existencia de las compras, no es aplicable la determinación de los costos estimados y presuntos. 4.- Estima la Cooperativa que no se le debe imponer la sanción del artículo 651 del Estatuto Tributario, pues denunció la pérdida de los libros de contabilidad y movimientos contables y la reconstrucción se logró hacer parcialmente; además, que allegó los documentos correspondientes a dicha reconstrucción. La Procuraduría Delegada estima procedente el reparo de la Cooperativa

recurrente, teniendo en cuenta que ésta suministró en la inspección tributaria los soportes correspondientes a la contabilidad cuya reconstrucción logró realizar parcialmente. Adicionalmente, al no haber reconstruido los soportes relacionados con las demás compras ya se le sancionó, en los actos demandados, con el desconocimiento de los costos por no haberlos probado; entonces, sancionar además por una información que no pudo suministrar porque no la posee, resulta muy gravoso para la contribuyente y no tiene soporte legal. Por lo tanto, procede el cargo, de donde resulta el levantamiento de la sanción aplicada con fundamento en el artículo 651 del E.T. 5.- En cuanto a la condena en costas, El artículo 188 del C.P.A.C.A. dispone que, salvo en los procesos sobre un interés público, la sentencia dispondrá sobre la condena en costas, para cuya liquidación y ejecución se remite al Código de Procedimiento Civil, actual Código General del Proceso. De la expresión resaltada, se desprende que la norma no impone condenar obligatoriamente en costas a la parte vencida, simplemente prevé que se disponga lo relacionado con ellas, es decir, si hay lugar o no a esa condena, y en caso afirmativo condenar, siempre y cuando en el expediente aparezca que se causaron (arts. 365 y 366)1. En lo atinente a no condenar en costas en los procesos en que se ventile un interés público, se advierte que en los procesos en que se discuten impuestos, tal interés queda reafirmado por lo que representa en las finanzas del Estado

percibir un menor impuesto. En efecto, ese interés público, entendido como un concepto que conlleva atender el interés general o el bien común, no solo consideraciones de interés 1 Código General del Proceso aplicable por remisión de los artículos 188 y 306 del C.P.A.C.A. Expediente 24832 9 patrimonial2, es inherente a la labor de fiscalización de la Administración, por virtud de las facultades otorgadas en el Estatuto Tributario para verificar la correcta determinación de los tributos y asegurar el cumplimiento de las normas sustanciales Lo anterior tiene fundamento en lo dispuesto en el artículo 95 de la Constitución Política que impone el deber de contribuir a las cargas del Estado y porque el artículo 343 ibídem tiene en cuenta los impuestos en la conformación del presupuesto para cumplir sus fines orientados al bien común de todos los asociados. Por lo anterior, este despacho considera que no procede en este caso la condena en costas. Por todo lo expuesto, esta agencia del Ministerio Público, solicita a la Honorable Sala, revocar la sentencia de 10 de junio de 2019 proferida por el Tribunal Administrativo de Santander y, en su defecto, declarar la nulidad parcial de los actos demandados, en cuanto a la liquidación de la sanción por no suministrar información y la condena en costas. De los Señores Consejeros,

ANTONIO JOSE NÚÑEZ TRUJILLO

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado Proyectó: Clara Martínez 2 Sentencia T-517 de 2006 de la Corte Constitucional.