PGN - SANCION TRIBUTARIA - Respecto a la documentación comprobatoria y declaración informa

ACCIÓN DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Contra acto administrativo que rechaza solicitud de corrección tributaria ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA-Formas de dar inicio ACTO ADMINISTRATIVO-Debe ser motivado una vez se haya dado oportunidad a las partes de expresarse y con base en pruebas ACTO DEFINITIVO-Es el que le pone fin a la actuación administrativa y decide de fondo el asunto DERECHO DE PETICIÓN-Solicitud de corrección de error Es decir que no se trató de un simple derecho de petición de información o de una consulta sobre la aplicación o no de tal norma con esa finalidad, sino de una verdadera solicitud para corregir el mencionado error que la actora consideró de carácter formal sin sanción, la cual se entiende negada por la Dian en cuanto indica que no procede aplicar dicho precepto, sino el artículo 260-10 B mencionado con sanción. AGOTAMIENTO DE VÍA GUBERNATIVA-Debe adelantarse aunque la administración considere que la decisión no es acto administrativo RÉGIMEN DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA-Constituye un mecanismo de control del comportamiento tributario relacionado con la renta RÉGIMEN DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA-Sujetos del gravamen SANCIÓN TRIBUTARIA-Respecto a la documentación comprobatoria y declaración informativa PRINCIPIO DE LEGALIDAD-Es principio fundamental de la facultad sancionatoria del Estado CORRECCIÓN DE ERRORES-La realizada por el contribuyente es independiente de la facultad de revisión de la declaración otorgada a la D.I.A.N. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado

Carrera 5ª N° 1580 Piso 19 Tel.: 5878750 Ext. 11932/11933 www.procuraduria.gov.co 2 Expediente 19231 CORRECCIÓN DE ERRORES-Si se trata de inconsistencias formales no hay lugar a sanción al contribuyente Lo anterior permite inferir que se trata de una inconsistencia formal susceptible de ser corregida sin sanción por el procedimiento del artículo 43 de la ley 962 de 2005, referido a las declaraciones en general, y la informativa de transferencias es una de ellas, dado que lo fundamental es que se trate de inconsistencias en el diligenciamiento de los respectivos formularios, en los términos de dicho precepto. Por esa razón la administración está autorizada por virtud de tal norma para realizar la corrección solicitada, a la cual debe proceder y modificar en sus sistemas de control el código que equivocadamente registró la actora por el que es correcto. 3 Expediente 19231 Bogotá, D. C. 20 de Marzo de 2013 Concepto 045 - 79397 Señores

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejera Ponente: Doctora CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRIGUEZ

(E) Referencia: 11001032700020110001600

Radicado: 18846

Asunto: Precios de Transferencia – Declaración - Solicitud de Corrección

Actor: ERICSSON DE COLOMBIA S.A.

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277 numerales 1°, 3° y 7° de la

Constitución Política; 210 del Código Contencioso Administrativo; 30 del Decreto 262 de 2000; y la Resolución 371 de 2005 expedida por el Procurador General, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES

1. La sociedad Ericsson de Colombia S.A. presentó la declaración individual de precios de transferencia del año 2008, y en el formato 1125 incluyó un código alfabético del método para el cálculo del pago de regalías equivocado, cuya corrección solicitó.

2. La administración de impuestos de Bogotá profirió el 24 de diciembre de 2010 el oficio 004389 por medio del cual negó dicha solicitud, y mediante el oficio 00044 del 3 de febrero de 2011 declaró improcedentes los recursos de reposición y subsidiario de apelación contra esa decisión.

3. La contribuyente interpuso demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra las comunicaciones enunciadas, con el fin de que se declarara que el error incurrido no afecta la declaración presentada, y que se ordenara a la administración efectuar la corrección solicitada.

Citó como vulnerados los artículos 29, 209 constitucionales; 43 de la ley 962 de 2005; y la Circular 118 de la Dian. 4 Expediente 19231 En el concepto de violación adujo que la ley antitrámites le otorga el derecho fundamental procesal para solicitar la corrección de las deficiencias incurridas en las declaraciones de precios de transferencia, razón por la cual le negativa de la administración vulnera el debido proceso. Esgrimió el cumplimiento de los requisitos para tener derecho a esa corrección,

puesto que formuló la solicitud antes de la firmeza de la declaración, así no se encuentre en la lista de errores que se pueden corregir mediante el trámite de dicha ley elaborada por la Dian, por ser enunciativa, y por cuanto se trata de un error formal no alteró el valor del impuesto. Sustentó lo anterior en que al incluir en el formulario el código del método para calcular el pago de regalías se escribió por error ‘TU’, referido al método de márgenes transaccionales de utilidad de operación, en lugar de ‘PC’ correspondiente al de precio comparable no controlado que fue el utilizado, según los estudios de precios de transferencia que soportan la declaración privada.

4. La Dian propuso la ineptitud de la demanda porque considera que los oficios demandados no son actos administrativos, en cuanto sólo indican la improcedencia de aplicar la ley antitrámites en el error cometido, y señalan seguir el trámite previsto en el artículo 260-10 B literal d) del E.T. (sic), sin que ello signifique crear, modificar o extinguir una situación jurídica, ya que el fin de dicha ley fue suprimir trámite sin alterar derechos sustanciales a favor o a cargo de los contribuyentes.

Sostiene que la norma antitrámites no consagra derechos fundamentales, sino un mecanismo ágil para corregir errores formales en las declaraciones tributarias que no conlleven modificaciones sustanciales, lo cual no se da en este caso porque la aceptación directa del cambio en la declaración de precios de transferencia impediría su revisión. Destaca la finalidad de los precios de transferencia e indica que el método señalado por el contribuyente, aplicable a la transacción realizada, determina el

margen de utilidad, costos y deducciones que se reflejan en la declaración de renta, razón por la que el error en el método indicado no es formal sino una parte sustancial de la obligación de los contribuyentes, y se debe corregir conforme al artículo 260-10 B numeral 3° literal d) del E.T., pues la ley antitrámites no es procedente porque busca suprimir trámites, no limitar las facultades de revisión. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Se debe determinar si las comunicaciones demandadas constituyen actos administrativos o no, y si el error aducido por la actora puede ser corregido con base en la ley antitrámites.

1. El acto administrativo demandable.

El C.C.A. prevé en el artículo 2° la finalidad de la actuación administrativa y en el artículo 4° señala que puede iniciarse (i) por quienes ejerciten el derecho de petición en interés general, (ii) por quienes lo ejerciten en interés particular, (iii) por 5 Expediente 19231 quienes obren en cumplimiento de una obligación o deber legal, y (iv) por las autoridades, oficiosamente. Por su parte, el artículo 35 ibídem dispone que habiéndose dado oportunidad a los interesados para expresar sus opiniones, y con base en las pruebas e informes se toma una decisión que debe ser motivada aunque sea en forma sumaria si afecta a particulares, en la cual se resuelven todas las cuestiones planteadas, iniciales y durante el trámite. En armonía con lo anterior el artículo 50 establece que son actos definitivos, que ponen fin a una actuación administrativa, los que deciden directa o indirectamente el fondo del asunto; los actos de trámite pondrán fin a una actuación cuando

hagan imposible continuarla. Coherente con las disposiciones mencionadas, el acto administrativo mediante el cual se toma esa decisión está definido como toda manifestación unilateral de la voluntad de la administración proveniente del ejercicio de una función administrativa, que crea, modifica o extingue situaciones jurídicas, es decir, que produce efectos en derecho. Cuando se trata de un acto de carácter particular, el contenido del acto es específico y concreto, razón por la cual, genera situaciones y produce efectos individualmente considerados, respecto de una o varias personas determinadas o determinables.1 El mismo precepto citado regula los recursos que proceden contra esa decisión definitiva, los que una vez son concedidos deben ser interpuestos con la finalidad de agotar la vía gubernativa, de conformidad con lo dispuesto por los artículos 62 y 63 del mismo código, y lo exigido por el artículo 135 para acudir a la jurisdicción de lo contencioso administrativo en demanda para que el acto definitivo sea revisado judicialmente (arts. 82 y 83), mediante la acción prevista para la clase de controversia suscitada (arts. 84 a 87). También prevé que cuando no se conceden los recursos, dicha decisión se puede demandar directamente. 1.1. El presente caso. La sociedad demandante presentó un escrito en ejercicio del derecho de petición y con fundamento en el artículo 43 de la ley 962 de 2005 solicitó a la Dian de Bogotá que procediera a corregir el error cometido en la declaración de precios de transferencia del año 2008, consistente en que citó el código equivocado del método para calcular el pago de regalías, pero éste lo aplicó correctamente.

Expresamente solicitó incluir en el formato 1125 de dicha declaración en el concepto Regalía, la expresión PC en lugar de TU.2 La Dian respondió que si bien esa norma permitía corregir inconsistencias en el diligenciamiento de los formularios para la declaración de tributos, el artículo 26010 literal B, numeral 3° literal d) del E.T. (sic) indicaba las disposiciones sobre sanciones, referidas a la declaración informativa por las inconsistencias que podían corregirse en la oportunidad allí indicada, y que aun cuando su circular 118 1 Sentencia T-957 de 2011 de la Corte Constitucional. 2 Confrontar folios 18 y 21 c.p. 6 Expediente 19231 de 2005 permitía corregir sin sanción las inconsistencias allí descritas, en este caso se trataba de una diferencia en el registro del método para las regalías en el formato 1125, lo cual correspondía a la situación prevista en el precepto anotado, razón por la que no era procedente aplicar el artículo 43 de la ley citada. Según lo anterior, la parte actora en realidad formuló mediante el derecho de petición que dirigió a la Dian una solicitud de corrección con base en el artículo 43 de la ley 962 de 2005, para que esta entidad corrigiera solamente el código TU del método para calcular las regalías que incluyó en forma equivocada, por el de PC que era el correcto, y la Dian contestó que no era procedente dar aplicación a esa norma. Es decir que no se trató de un simple derecho de petición de información o de una consulta sobre la aplicación o no de tal norma con esa finalidad, sino de una

verdadera solicitud para corregir el mencionado error que la actora consideró de carácter formal sin sanción, la cual se entiende negada por la Dian en cuanto indica que no procede aplicar dicho precepto, sino el artículo 260-10 B mencionado con sanción. En ese orden, esa decisión de la Dian otorga a su comunicación 004389 del 24 de diciembre de 2010 el carácter de un acto administrativo demandable al negar la solicitud de la contribuyente, y con ello produce efectos jurídicos en la medida que la sociedad contribuyente se vería avocada a una sanción que a su juicio no contempla la citada ley para la corrección de errores formales, razón por la cual se debe examinar su legalidad. Aunque la actora interpuso los recursos de reposición y apelación, que la Dian no concedió, los negó por improcedentes con fundamento en que sólo procedían contra los actos que ponían fin a las actuaciones administrativas, y la citada contestación no había decidido sino informado a la contribuyente la norma aplicable, y que una decisión al respecto se daba con las sanciones a que hubiere lugar, previo el trámite adelantado por la Dian para tal efecto. No obstante la actora acudió en demanda tanto de esta comunicación como de la contestación negativa a su solicitud de corrección que, conforme se anotó, constituye un acto administrativo, entendido bajo el cual, la negativa a decidir los recursos también debía demandarse como en efecto se hizo, puesto que tales recursos procedían como regla general contra la contestación que negó la corrección (art. 50 C.C.A.), con lo cual la vía gubernativa fue debidamente

agotada.

2. Los precios de transferencia y la declaración informativa.

La ley 788 de 2002 adicionó el capítulo XI al libro I del E.T. sobre el régimen de precios de transferencia,3 en que impuso a los contribuyentes del impuesto de renta que celebren operaciones con vinculados económicos o partes relacionadas en el exterior, la obligación de determinar sus ingresos ordinarios y extraordinarios y sus costos y deducciones, tomando en consideración los precios y márgenes de 3 La ley 863 de 2003 efectuó algunas modificaciones y sustituciones de los artículos de este título. 7 Expediente 19231 utilidad que se hubieran utilizado en operaciones comparables con o entre partes independientes. (art. 260-1) La Corte Constitucional señaló que ese régimen constituía un mecanismo de control del comportamiento tributario relacionado con el impuesto de renta, para buscar que las operaciones realizadas por los contribuyentes con vinculados económicos o partes relacionadas establecidas en el exterior se ajustaran y fueran declaradas de acuerdo con los precios del mercado y no con los asignados arbitrariamente.4 En dicho título se reglamentó lo que se entendía por vinculados económicos, los métodos para determinar el precio o margen de utilidad en dichas operaciones, los criterios de comparabilidad entre vinculados y partes independientes, la documentación comprobatoria de cada clase de operación, los criterios para determinar los paraísos fiscales, la regulación de costos y deducciones, el deber de presentar anualmente una declaración informativa a los contribuyentes obligados al régimen de transferencias, y la posibilidad de celebrar acuerdos

anticipados de precios con la Dian. (arts. 260-2 al 260-9) En el artículo 260-10 señaló las sanciones relativas a la documentación comprobatoria y a la declaración informativa, y respecto de ésta reguló en el literal B, la sanción por retardo en su presentación (numeral 1), cuando se presentara después del emplazamiento (numeral 2), cuando se corrigiera (numeral 3), y cuando no se presentara; en todos los casos dispuso la forma de calcular la sanción. En relación con la corrección (numeral 3) previó que se presentaban inconsistencias en la declaración informativa en los siguientes casos: a) los señalados en los artículos 580, 650-1 y 650-2 del E.T.; b) cuando se declaran correctamente los valores de las operaciones con vinculados económicos o partes relacionadas pero se anotaba como resultante un dato equivocado. c) cuando no haya consistencia entre los datos y cifras consignados en la declaración informativa y los reportados en sus anexos; d) cuando no haya consistencia entre los datos y cifras consignados en la declaración informativa y/o en sus anexos, con la documentación comprobatoria del artículo 260-4 del E.T. El precepto en cita prevé que tales inconsistencias se pueden corregir en el término allí indicado, y se debe liquidar la sanción conforme se determina en el mismo. Según lo anterior, los hechos consagrados como inconsistencias que son sancionadas por el literal B numeral 3 del precepto anterior, están referidos a aspectos que tienen en cuenta la declaración en si o los datos y cifras que se declaran en ella o en sus anexos o documentación comprobatoria.

4 Sentencia C-815 de 2009 citada por la DIAN. 8 Expediente 19231 Es decir, que aquellas inconsistencias incurridas en una declaración informativa de precios de transferencia que no correspondan a alguno de los hechos referidos en los literales anteriores, no son objeto de sanción. En razón a que el principio de legalidad es pilar fundamental del derecho sancionatorio, en virtud de que es la ley la llamada a establecer responsabilidades de los particulares, por infringir la Constitución y las leyes,5 únicamente es ella la que puede definir previamente la infracción y tipificar la sanción, y porque en observancia de dicho principio de legalidad y del debido proceso, conforme con el artículo 29 de la Carta, sólo pueden imponerse sanciones por conductas establecidas en "leyes" preexistentes y siendo así, éstas deben estar previstas en normas con categoría o respaldo en la ley.6 2.1. El presente caso. La demandante sostiene que el error cometido en el formato 1125 que hace parte de la declaración informativa de precios de transferencia consistió en que registró el código TU, relativo al método de márgenes transaccionales de utilidad de operación, en lugar de ‘PC’ correspondiente al de precio comparable no controlado que fue el utilizado. Considera ese error como una inconsistencia formal que no altera la declaración ni los valores declarados y fundamenta la posibilidad de corregirlo en el artículo 43 de la ley 962 de 2005. Por medio de tal normativa se expidieron normas sobre racionalización de trámites y procedimiento administrativos de los organismos y entidades del Estado y los particulares que ejercen funciones públicas o prestan servicios públicos.

Específicamente autorizó en el artículo 43 la corrección de errores e inconsistencias en el diligenciamiento de los formularios prescritos para el efecto de oficio o a solicitud de parte, sin sanción, para que prevalezca la verdad real sobre la formal, generada por error, siempre y cuando la inconsistencia no afecte el valor por declarar, tales como omisiones o errores en el concepto del tributo que se cancela, año y/o período gravable. En esas condiciones también autorizó a la Administración para corregir sin sanción, errores de NIT, de imputación o errores aritméticos, siempre y cuando la modificación no resulte relevante para definir de fondo la determinación del tributo. Igualmente autorizó dicha corrección en cualquier tiempo, modificando la información en los sistemas que para tal efecto maneje la entidad, ajustando registros y los estados financieros a que haya lugar, e informar de la corrección al interesado. Dispuso que la declaración, así corregida, reemplaza para todos los efectos legales la presentada por el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, si dentro del mes siguiente al aviso el interesado no ha presentado por escrito ninguna objeción. 5 Artículo 6 de la Constitución Política. 6 Sentencia del 29 de junio de 2006, expediente 14994. 9 Expediente 19231 Es evidente que el propósito de tal precepto es el de permitir corregir sin sanción inconsistencias formales que no afectan la determinación del tributo, como las enunciadas, no en forma taxativa, puesto que claramente se refiere a inconsistencias tales como errores en el año o el NIT, lo cual incluye otras que no sean de aquellas que se sancionan en el artículo 260-10 literal B numeral 3° del

E.T. Esa finalidad es independiente de la facultad de revisión otorgada a la Dian en el artículo 684 del E.T., la cual no fue modificada por dicha normativa, mecanismo al que puede acudir si considera que el contenido de fondo de la declaración informativa no se ajusta a derecho, o como en este caso, si el método al que pertenece el código PC, por el que la actora solicita la corrección, no corresponde al método aplicado en dicha declaración. Pues bien, al comparar la inconsistencia cometida por la actora se encuentra que el hecho de registrar por error el código ‘TU’ a cambio del ‘PC’ que la actora señala como el correcto, no corresponde a ninguna de las inconsistencias relacionadas en el artículo 260 literal B numeral 3 literal d) como sancionables, puesto que es evidente que ese código no hace referencia a ningún dato o cifra que modifique la determinación de esa información como se indica en este precepto. Lo anterior permite inferir que se trata de una inconsistencia formal susceptible de ser corregida sin sanción por el procedimiento del artículo 43 de la ley 962 de 2005, referido a las declaraciones en general, y la informativa de transferencias es una de ellas, dado que lo fundamental es que se trate de inconsistencias en el diligenciamiento de los respectivos formularios, en los términos de dicho precepto. Por esa razón la administración está autorizada por virtud de tal norma para realizar la corrección solicitada, a la cual debe proceder y modificar en sus sistemas de control el código que equivocadamente registró la actora por el que es correcto. Con fundamento en las razones expuestas, esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente a la H. Sala, acceder a las pretensiones. Señores Consejeros, con toda atención,

ALVARO JOSE MARTINEZ ROA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado