PGN - SILENCIO ADMINISTRATIVO POSITIVO - Acto decisorio del recurso de reconsideración

IMPUESTO DE RENTA-Actualización patrimonial SANEAMIENTO DE RENTA-Firmeza de la declaración Las declaraciones privadas de renta del año 2002 y anteriores, una vez cumplidos los requisitos indicados, quedaban en firme dentro de los cuatro meses siguientes a la presentación de la declaración del año 2002, en la cual, se debían (i) incluir activos poseídos al 31 de diciembre de 2001, (ii) excluir pasivos inexistentes o (iii) disminuir pérdidas acumuladas a esa misma fecha. Es decir que el beneficio para el contribuyente consistía en que debía ‘sanear’ en la declaración del 2002, según su caso, aquello que viniera declarando a diciembre 31 de 2001, para tener derecho a la firmeza de las declaraciones del año 2002 y anteriores, dentro del término especial previsto en la norma citada, en relación con la posible renta sobre las bases gravables en ella indicadas (patrimonio e ingresos). Es evidente entonces que el propio legislador estableció expresamente que la inclusión de activos era al 31 de diciembre de 2001 y que esta misma fecha también era la que servía de referencia para la exclusión de pasivos inexistentes. En consecuencia, la Administración de Impuestos contaba con el lapso de dos años para notificar el requerimiento especial, que es el término general previsto por el artículo 705 del E.T. para efectos de la labor de fiscalización. PROCEDIMIENTO DE NOTIFICACION-Actos administrativos que deciden recursos En el presente caso, el término de dos años previsto para notificar el requerimiento especial vencía el 3 de julio de 2005, teniendo en cuenta que la declaración fue

presentada el 3 de abril de 2003 y que se suspendió por tres meses debido a la práctica de la inspección tributaria, aspecto que no fue objetado por el apelante. Según los documentos allegados como prueba, consta que el requerimiento especial número 00041 del 21 de junio de 2005, con código interno 04 01, fue notificado el 23 de junio de 2005, de acuerdo con el sello de documentación impuesto en el mismo por la Administración de Impuestos de Pereira. Igualmente, se observa que la planilla 233 del 21 de junio de 2005 en que la DIAN entregó los correos certificados a la oficina del correo urbano, al igual que la planilla en que el destinatario lo recibió el 23 de junio de 2005, se refieren al acuse de recibo certificado 41818, en el cual a su vez consta el código ‘401’ y el numero ‘41’ que también figuran en la primera planilla, los cuales corresponden al requerimiento especial antes mencionado y del que certificó su entrega la Oficina de Correos en esa fecha. TACHA DE FALSEDAD-Presunción de autenticidad Los documentos antes mencionados fueron expedidos por los funcionarios de las respectivas entidades que, en ejercicio de sus funciones adelantaron las gestiones de notificación y, en el caso de los documentos provenientes de la DIAN, se presumen auténticos por su carácter públicomientras no se demuestre lo contrario mediante tacha de falsedad en la forma y oportunidad previstas en la ley. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado gbueno@procuraduria.gov.co Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 878750 Ext. 11931 www.procuraduria.gov.co

Expediente 18170 2 Si la sociedad contribuyente tenía dudas sobre la autenticidad de los documentos relacionados con la notificación del requerimiento especial, debió proponer la mencionada tacha. Por lo tanto, el hecho alegado como falsedad por el apelante no fue demostrado a través de dicho mecanismo, pero –ademásla notificación del requerimiento no dependía solamente del recibo de acuse, al cual la actora le endilga falsedad porque la persona que aparece entregando el correo certificado no estaba vinculada al correo, sino de todos los demás documentos y comportamientos de la actora conforme quedó anotado, los cuales se deben apreciar en conjunto de acuerdo con la sana crítica. SILENCIO ADMINISTRATIVO POSITIVO-Acto decisorio del recurso de reconsideración Al respecto, el artículo 732 del E.T. prevé que la Administración de Impuestos tiene un año para resolver dicho recurso, contados desde su interposición en debida forma y el artículo 734 ibídem establece que si transcurrido dicho término no se decide, se entiende fallado a favor del recurrente. Se observa que para efectuar la notificación de dicho acto, la Administración envió aviso de citación a la carrera 9 No. 8E-34 de Pereira, dirección que correspondía a la que figuraba en el RUT del apoderado de la sociedad actora, explicando que obraba de conformidad con el artículo 45 parágrafo 2° de la ley 1111 de 2006, de cumplimiento inmediato por ser una norma de procedimiento Ese proceder de la Administración se encuentra amparado por dicha norma que, en efecto, modificó el artículo 565 del E.T. en el sentido anotado, el cual establece el

‘procedimiento’ para notificar los actos de la Administración que deciden recursos, sin que la demandante desvirtuara tal proceder. Además, dicho aviso de citación no fue devuelto por el correo, puesto que según la planilla de envío al correo por parte de la DIAN y de recibido en la dirección anotada, respaldadas por la certificación de la División de Documentación, permiten afirmar que la notificación realizada mediante edicto del 6 de marzo de 2007, fue oportuna y surtió efectos legales, razón por la cual carece de sustento legal la inconformidad del apelante. Concepto 207 – 2010 – 328878 Bogotá D.C., 22 de octubre de 2010 Honorables

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctor WILLIAM GIRALDO GIRALDO Referencia: 66001233100020070014701

3 Expediente 18170

Radicado: 18170

Asunto: Impuesto Renta - Actualización patrimonial

Actor: FUNERARIA CAMINOS DE PAZ LTDA.

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1°, 3° y 7° de la Constitución Política; 127 y 210 del Código Contencioso Administrativo; 30 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000; y en la Resolución 371 del 6 de octubre de 2005 expedida por el Procurador General, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto dentro del trámite del recurso apelación interpuesto contra la Sentencia proferida por el Tribunal Contencioso Administrativo de

Risaralda el día.

ANTECEDENTES

1. La sociedad Funeraria Caminos de Paz Ltda. presentó la declaración de renta del año gravable 2002 acogiéndose al beneficio de actualización de patrimonio, la cual corrigió posteriormente con saldo a favor por $38’083.000, para acceder al beneficio de auditoria de conformidad con las normas pertinentes.

2. La Administración de Impuestos de Pereira, previo requerimiento especial, profirió la Liquidación Oficial de Revisión 00004 del 28 de febrero de 2006, al desconocer el valor de los ingresos no constitutivos de renta que la actora había declarado a título de pasivos excluidos con ocasión de la actualización patrimonial realizada, en la cual determinó un saldo a pagar de $2.046’210.000.

Dicho acto fue confirmado mediante la Resolución 00005 del 14 de febrero de 2007 al decidir el recurso de reconsideración. Expediente 18170 4

3. La sociedad acudió en demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra la Liquidación y la Resolución enunciadas, con el fin de obtener la firmeza de la declaración privada y que se declarara la ocurrencia del silencio administrativo positivo en relación con la Resolución que decidió el recurso de reconsideración.

Citó como quebrantados los artículos 2, 29 Constitucionales; 689-1, 705, 730, 732, 734, 742, 745 del E.T.; y 80 de la ley 788 de 2002. Expuso en el concepto de violación que los pasivos inexistentes objeto de exclusión para efectos de la actualización patrimonial eran los registrados al 31 de diciembre de 2002 y no del

2001, año éste referido a la inclusión de activos poseídos en el exterior. Agregó que el hecho de declarar el valor excluido como ingreso no constitutivo de renta corresponde a la situación no prevista por el legislador con motivo de dicho beneficio, la cual no afectaba el patrimonio. Adujo la extemporaneidad del requerimiento especial debido a que la declaración privada quedó en firme a los cuatro meses de presentada por virtud del citado beneficio, al igual que la falsedad del documento del correo que pretende probar su notificación por este medio y la notificación por conducta concluyente mucho después de expedido. Afirmó que se había vulnerado el debido proceso y el derecho de defensa porque no se practicaron las pruebas decretadas antes de decidir el recurso de reconsideración, el cual no fue notificado a la dirección procesal informada, originando así el silencio administrativo positivo, pues nunca recibió en ella la citación respectiva y, por lo tanto, no producía efectos la notificación por edicto.

4. El Tribunal Administrativo de Risaralda negó las pretensiones mediante sentencia del 22 de octubre de 2009, por considerar que la exclusión de pasivos inexistentes para efectos del beneficio de actualización patrimonial, requería que dichos pasivos figuraran en la contabilidad o la declaración de renta del contribuyente a 31 de diciembre de 2001.

Encontró que la actora no había demostrado el registro de dichos pasivos a esa fecha porque interpretó que ésta se aplicaba a otro de los eventos contemplados 5 Expediente 18170 en la norma como objeto del beneficio y, además, esos pasivos se habían originado y contabilizado en el año gravable 2002, y que por ello no podía acceder

al citado beneficio. Señaló que por lo tanto, el término para notificar el requerimiento especial era de dos años, el cual había sido debidamente notificado por correo certificado a la dirección suministrada por la actora, no por conducta concluyente, el cual contestó y por ello quedaron garantizados el derecho de defensa y el debido proceso, pues de las demás actuaciones previas la actora también tuvo conocimiento. Agregó que también había sido oportuna la Resolución que decidió el recurso de reconsideración.

5. La parte demandante interpuso recurso de apelación con fundamento en que el Tribunal agregó como requisito de la actualización patrimonial, que la exclusión de los pasivos inexistentes debía ser sobre los contabilizados y declarados en el año 2001, el cual no está previsto en la norma legal, e insiste en que el requerimiento especial se expidió cuando la declaración privada estaba en firme por virtud de dicho beneficio.

Aduce que el Tribunal no valoró el hecho de la falsedad del documento con el cual la DIAN pretende demostrar la notificación por correo certificado del requerimiento especial, ya que según las pruebas la persona que lo entregó no trabajaba para la oficina postal, hecho que no permite tener por notificada a la actora por este medio, sino por conducta concluyente, aunque en forma extemporánea, lo cual conlleva la firmeza de la declaración privada. Insiste en la violación al debido proceso y el derecho de defensa porque no se practicaron las pruebas decretadas en relación con el punto anterior, antes de decidir el recurso de reconsideración, y en que éste no se notificó porque se envió a una dirección procesal distinta de la informada, hecho que, dice, no fue valorado

por el Tribunal y que generó el silencio administrativo positivo conforme fue protocolizado. Agrega que no existe constancia de devolución de la citación para Expediente 18170 6 tal fin ni de su entrega y por ello la notificación no se puede considerar cumplida por edicto, el cual, por lo tanto, carece de efectos. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Atendiendo los motivos de inconformidad con la decisión del Tribunal de primera instancia expuesto por el apelante, se debe establecer (i) si no está previsto legalmente que los pasivos inexistentes excluidos para efectos de la actualización patrimonial debían corresponder al año 2001, y (ii) si tuvo lugar la firmeza o ejecutoria de la declaración privada debido a la notificación extemporánea del requerimiento especial por virtud de tal beneficio o el silencio administrativo positivo porque la misma no se efectuó respecto de la resolución del recurso de reconsideración, según los motivos anotados.

1. La actualización patrimonial.

El apelante dice que la norma que estableció tal beneficio no consagró como requisito que los pasivos objeto de exclusión tuvieran que estar contabilizados o declarados a diciembre 31 del año 2001 y que, por consiguiente, la declaración que presentó en el año gravable 2002 quedó en firme con fundamento en dicho beneficio. Al respecto, el artículo 80 de la ley 788 de 2002, disponía:1 “Las liquidaciones privadas de los años gravables 2002 y anteriores de los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, que incluyan en su declaración correspondiente al año gravable 2002, activos de comprobado origen lícito poseídos

en el exterior a 31 de diciembre del año 2001 y no declarados, excluyan pasivos inexistentes o disminuyan pérdidas acumuladas a la misma fecha, quedarán en firme dentro de los cuatro (4) 1 Declarado inexequible mediante sentencia C-1114 del 25 de noviembre de 2003 de la Corte Constitucional, por considerar que reprodujo el artículo 4 de la ley 633 de 2000 que había establecido el beneficio de auditoria, declarado inexequible (Sentencia C-992/2001) porque consistía en una amnistía que favorecía a los contribuyentes morosos que ocultaban activos, la cual vulneraba el principio de equidad frente a quienes declaraban y pagaban oportunamente el impuesto por tal concepto. 7 Expediente 18170 meses siguientes a la fecha de presentación de la declaración del año 2002, en relación con la posible renta por diferencia patrimonial, con la adición de ingresos correspondientes a tales bienes y a los ingresos que les dieron origen, siempre y cuando no se haya notificado requerimiento especial en relación con ingresos diferentes de los originados por comparación patrimonial y se cumpla con las siguientes condiciones…” (Resaltado fuera del texto) Del texto anterior surge que las declaraciones privadas de renta del año 2002 y anteriores, una vez cumplidos los requisitos indicados, quedaban en firme dentro de los cuatro meses siguientes a la presentación de la declaración del año 2002, en la cual, se debían (i) incluir activos poseídos al 31 de diciembre de 2001, (ii) excluir pasivos inexistentes o (iii) disminuir pérdidas acumuladas a esa misma fecha. Es decir que el beneficio para el contribuyente consistía en que debía ‘sanear’ en

la declaración del 2002, según su caso, aquello que viniera declarando a diciembre 31 de 2001, para tener derecho a la firmeza de las declaraciones del año 2002 y anteriores, dentro del término especial previsto en la norma citada, en relación con la posible renta sobre las bases gravables en ella indicadas (patrimonio e ingresos). Es evidente entonces que el propio legislador estableció expresamente que la inclusión de activos era al 31 de diciembre de 2001 y que esta misma fecha también era la que servía de referencia para la exclusión de pasivos inexistentes. Interpretar la norma de la manera como lo hace la actora, implicaría que en la declaración del año 2002 se incluyeran pasivos inexistentes surgidos en ese mismo año, lo cual no corresponde al contenido del mencionado precepto ni a la finalidad de saneamiento buscada con el beneficio fiscal mencionado. Por consiguiente, la interpretación de la actora no cumple con los parámetros del artículo 80 de la ley 788 de 2002, lo cual le impide tener derecho a la firmeza de la Expediente 18170 8 declaración privada de renta del año gravable 2002, dentro del término especial de cuatro meses allí previsto. En consecuencia, la Administración de Impuestos contaba con el lapso de dos años para notificar el requerimiento especial, que es el término general previsto por el artículo 705 del E.T. para efectos de la labor de fiscalización.

2. De la posible firmeza de la declaración privada. 2.1. En relación con el requerimiento especial.

El apelante sostiene que el documento relacionado con el envío por correo del requerimiento especial es falso porque fue entregado por una persona ajena a

Adpostal y por ello no fue notificado, sino por conducta concluyente extemporáneamente. El artículo 565 del E.T. preveía2 que los requerimientos, citaciones y demás actuaciones de la Administración debían notificarse personalmente o por correo o personalmente y las que decidían recursos, personalmente o por edicto si el contribuyente no comparece dentro de los diez días siguientes a la introducción al correo del aviso de citación. El artículo 566 ibídem, aplicable para la época de los hechos (2005)3 disponía que la notificación por correo se realizará con la entrega de una copia del acto correspondiente en la dirección informada por el contribuyente a la Administración, a través de cualquier servicio de correo, incluido el electrónico. En el presente caso, el término de dos años previsto para notificar el requerimiento especial vencía el 3 de julio de 20054, teniendo en cuenta que la declaración fue presentada el 3 de abril de 2003 y que se suspendió por tres meses debido a la práctica de la inspección tributaria, aspecto que no fue objetado por el apelante. 2 Antes de la modificación efectuada por el artículo 5 de la ley 1111 de 2006. 3 Con la modificación realizada por la ley 788 de 2002, luego derogado por la ley 1111 de 2006. 4 El demandante reconoce esta fecha en el alegado de conclusión (fl. 830 expediente) 9 Expediente 18170 Según los documentos allegados como prueba, consta que el requerimiento especial número 00041 del 21 de junio de 2005, con código interno 04 01, fue notificado el 23 de junio de 2005, de acuerdo con el sello de documentación

impuesto en el mismo por la Administración de Impuestos de Pereira.5 Igualmente, se observa que la planilla 233 del 21 de junio de 2005 en que la DIAN entregó los correos certificados a la oficina del correo urbano, al igual que la planilla en que el destinatario lo recibió el 23 de junio de 2005, se refieren al acuse de recibo certificado 41818, en el cual a su vez consta el código ‘401’ y el numero ‘41’ que también figuran en la primera planilla, los cuales corresponden al requerimiento especial antes mencionado y del que certificó su entrega la Oficina de Correos en esa fecha.6 Así mismo consta que la dirección a la cual fue enviado y recibido, corresponde a la carrera 16 número 77-114 Barrio La Romelia de Dosquebradas (Risaralda), que fue la misma objeto de la visita de inspección tributaria, según el acta respectiva del 10 de octubre de 2003 y la informada por la sociedad actora en el formulario del Registro Único Tributario - RUT - el 18 de enero de 2005.7 Adicionalmente, la respuesta al requerimiento especial tuvo lugar al vencimiento de los tres meses siguientes a su notificación, esto es, el 23 de septiembre de 20058, contados desde el 23 de junio de 2005 en que fue notificado según lo anterior, todo lo cual permite afirmar que la notificación de dicho acto se efectuó en la última dirección informada por la contribuyente acorde con el artículo 566 del E.T. y dentro de los dos años previstos para ello por el artículo 705 ibídem, contados desde el 3 de abril de 2003 en que vencía el plazo para declarar, fecha

admitida por la actora en el hecho primero de la demanda,9 los cuales corrían 5 Folio 40 cuaderno antecedentes. 6 Folios 726, 127, 39 y 727 expediente. 7 Folios 54 y 27 expediente. 8 Fecha de respuesta al requerimiento especial admitida por la actora en el hecho 14 de la demanda. 9 Confrontar demanda (folio 639 expediente). Expediente 18170 10 hasta el 3 de julio de 2005 por la suspensión de tres con la práctica de la inspección tributaria. Los documentos antes mencionados fueron expedidos por los funcionarios de las respectivas entidades que, en ejercicio de sus funciones adelantaron las gestiones de notificación y, en el caso de los documentos provenientes de la DIAN, se presumen auténticos por su carácter público10, mientras no se demuestre lo contrario mediante tacha de falsedad en la forma y oportunidad previstas en la ley11. Si la sociedad contribuyente tenía dudas sobre la autenticidad de los documentos relacionados con la notificación del requerimiento especial, debió proponer la mencionada tacha. Por lo tanto, el hecho alegado como falsedad por el apelante no fue demostrado a través de dicho mecanismo, pero –ademásla notificación del requerimiento no dependía solamente del recibo de acuse, al cual la actora le endilga falsedad porque la persona que aparece entregando el correo certificado no estaba vinculada al correo, sino de todos los demás documentos y comportamientos de la actora conforme quedó anotado, los cuales se deben apreciar en conjunto de acuerdo con la sana crítica.12 2.2. Respecto del acto que decidió el recurso de reconsideración. El apelante reclama la ocurrencia del silencio administrativo positivo respecto de

tal acto porque no se notificó a la dirección informada por la sociedad actora dentro del término previsto para ello. Al respecto, el artículo 732 del E.T. prevé que la Administración de Impuestos tiene un año para resolver dicho recurso, contados desde su interposición en debida forma y el artículo 734 ibídem establece que si transcurrido dicho término no se decide, se entiende fallado a favor del recurrente. 10 El artículo 251 del Código de Procedimiento Civil define los documentos públicos coo aquellos otorgados por funcionario público en ejercicio de su cargo o con su intervención. 11 El artículo 168 del C.C.A. remite al Código de Procedimiento Civil en materia probatoria, el cual prevé en el artículo 252 la presunción de autenticidad de los documentos públicos y en el artículo 289 y siguientes, la procedencia y trámite de la tacha de falsedad de documentos públicos o privados. 12 Artículo 187 del Código de Procedimiento Civil. 11 Expediente 18170 En el presente asunto, la sociedad contribuyente interpuso el recurso de reconsideración contra la liquidación oficial de revisión el 8 de mayo de 2006 y la Administración de Impuestos lo decidió mediante la Resolución 00005 del 14 de febrero de 2007. Se observa que para efectuar la notificación de dicho acto, la Administración envió aviso de citación a la carrera 9 No. 8E-34 de Pereira, dirección que correspondía a la que figuraba en el RUT del apoderado de la sociedad actora13, explicando que obraba de conformidad con el artículo 45 parágrafo 2° de la ley 1111 de 2006, de cumplimiento inmediato por ser una norma de procedimiento14.

Ese proceder de la Administración se encuentra amparado por dicha norma que, en efecto, modificó el artículo 565 del E.T. en el sentido anotado, el cual establece el ‘procedimiento’ para notificar los actos de la Administración que deciden recursos, sin que la demandante desvirtuara tal proceder. Además, dicho aviso de citación no fue devuelto por el correo, puesto que según la planilla de envío al correo por parte de la DIAN y de recibido en la dirección anotada, respaldadas por la certificación de la División de Documentación15, permiten afirmar que la notificación realizada mediante edicto del 6 de marzo de 2007, fue oportuna y surtió efectos legales, razón por la cual carece de sustento legal la inconformidad del apelante. Por lo anterior, esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente a la H. Sala, confirmar la sentencia apelada. Señores Consejeros, con toda atención, 13 Folio 174 expediente. 14 Folios 716 – 717 (contestación de la demanda) 15 Folios 619 - 622 expediente. Expediente 18170 12

GUILLERMO BUENO MIRANDA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado