PGN - SISTEMAS TECNICOS DE CONTROL A LAS VENTAS - La no adopción o su violación dará lugar

Concepto 142 2020-472239 Bogotá D.C., 25 de septiembre de 2020 ACCION DE NULIDAD-Resolución 055 DIAN que adopta sistemas técnicos de control de facturación. CONTROL DE FACTURACION DIAN-Regula sistemas técnicos de control a las ventas POS o la factura por computador. FACTURACION POR COMPUTADOR-Deber de imprimir el comprobante diario. SISTEMAS TECNICOS DE CONTROL A LAS VENTAS-Fundamento normativo. Para tal efecto, es necesario analizar el texto del artículo 684-2 del Estatuto Tributario, citado como fundamento de las facultades legales para la expedición de la Resolución 000055 de 2016, que preceptúa: Implantación de sistemas técnicos de control. La Dirección General de Impuestos Nacionales podrá prescribir que determinados contribuyentes o sectores, previa consideración de su capacidad económica, adopten sistemas técnicos razonables para el control de su actividad productora de renta, o implantar directamente los mismos, los cuales servirán de base para la determinación de sus obligaciones tributarias. La no adopción de dichos controles luego de tres (3) meses de haber sido dispuestos por la Dirección General de Impuestos Nacionales o su violación dará lugar a la sanción de clausura del establecimiento en los términos del artículo 657. La información que se obtenga de tales sistemas estará amparada por la más estricta reserva. FUNCION DE FISCALIZACION TRIBUTARIA-No se observa extralimitación de la dian el imponer la obligación de imprimir el comprobante informe diario/ CONTROL DE FACTURACION DIAN-No está creando tributo alguno, ni elementos del mismo, facultades propias del legislador.

Comparando el texto de la norma demandada, con el texto de la norma que faculta a la DIAN para expedir la resolución, no observa esta agencia del Ministerio Público que haya vulneración, ni extralimitación de la facultad concedida a la entidad en el artículo 684-2 del Estatuto Tributario, pues en ningún momento es ilegal ni desproporcional el imponer al contribuyente la obligación de imprimir el “comprobante informe diario”, que como lo ha sostenido la entidad demandada se trata de un sistema de control de la actividad productora de renta que soporta las operaciones diarias del contribuyente y facilita la fiscalización al auditor tributario. Tampoco se observa la vulneración del artículo 2º del Decreto 1354 de 1987, referido a la exhibición de libros de contabilidad; primero, porque no es fundamento del acto acusado y segundo, porque la norma acusada en nada se refiere al tema de la exhibición de libros, al resolver que las personas que utilicen para el registro de sus ventas de bienes o prestación de servicios, sistema POS o factura por computador, deberán imprimir al final del día, el “comprobante informe diario”, por cada servidor. Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co Expediente 24414 SISTEMAS TECNICOS DE CONTROL A LAS VENTAS-La no adopción o su violación dará lugar a la clausura del establecimiento. Señores

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctor JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Referencia: 11001032700020190000800

Radicado: 24414

Asunto: Nulidad Resolución DIAN 000055 de 2016

Actor: CARLOS ALBERTO ESPÍNDOLA SCARPETTA De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277 numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del CPACA; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y las Resoluciones 371 de 6 de octubre de 2005 y 041 de 23 de enero de 2020, expedidas por el Procurador General de la Nación, obrando dentro de la oportunidad legal en el proceso de la referencia, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir su correspondiente concepto.

LA DEMANDA 1.- Acto demandado: Se solicita la nulidad del numeral 2 del Artículo 14 de la Resolución 000055 de 14 de julio de 2016, expedida por la Dirección General de Impuesto y Aduanas Nacionales, por la cual se adoptan sistemas técnicos de control de facturación, se modifica el numeral 1 del artículo 11 de la Resolución 0019 de 2016 y se establecen otras disposiciones. El numeral 2 del artículo 14 de la resolución demandada, señala para todos los contribuyentes que facturen por computador o utilicen máquinas registradoras POS, la obligación de imprimir al final del día, el comprobante de informe diario, por cada servidor. El demandante considera que la anterior norma es violatoria por extralimitación de la facultad extraordinaria conferida por el Congreso de la República a la DIAN y que infringió las normas en que debía fundarse.

2.- Normas violadas y Concepto de violación 2.1.- Alcance del ejercicio de las facultades extraordinarias de la rama ejecutiva del poder público en materia tributaria. De acuerdo con el numeral 12 del artículo 150 de la Constitución Política, está en cabeza del Congreso de la República la reserva legal en materia tributaria, Expediente 24414 en principio, es imposible delegar esa función en otro órgano ejecutivo al amparo del numeral 10 de la misma norma. En sentencia C-171 de 2001, consignó la Corte Constitucional al referirse a la constitucionalidad del artículo 684-2 del Estatuto Tributario, que la norma confiere facultades extraordinarias a la Dian para prescribir que determinados contribuyentes adopten sistemas técnicos razonables para el control de su actividad generadora de renta; que la definición de las facultades extraordinarias se puede extraer del # 10 del artículo 150 superior; que se trata de una simple asignación de una función administrativa, orientada a efectivizar lo dispuesto en las normas legales que imponen a las personas el deber de tributar con base en su nivel de renta. La Corte Constitucional mediante la sentencia C-690 de 1996, sostuvo que el Congreso en ejercicio de la potestad constitucional de imponer la colaboración de los coasociados con la administración tributaria, se encuentra indiscutiblemente autorizado para regular deberes tributarios materiales y formales que constriñen la esfera jurídica de los derechos individuales, de tal forma que resulta legítimo que el legislador regule la manera como se debe cumplir una determinada obligación tributaria; es decir que por virtud de lo

dispuesto en los artículos 95-9 y 209 de la Constitución es el legislador quien tiene la titularidad de la potestad impositiva y puede igualmente la ley consagrar las sanciones para quienes incumplan esos deberes tributarios que tiene claro sustento constitucional; a la Dian le corresponde la reglamentación y la garantía del cumplimiento de dichas obligaciones. Se observa que en ningún momento le atribuyó el Congreso al Director de la Dian la facultad de señalar los elementos de la obligación tributaria, ni la sanción que acarrearía su cumplimiento. Así las cosas, las facultades de la DIAN en lo relativo al artículo 684-2 del Estatuto Tributario se ciñen específicamente a definir los contribuyentes que, previa consideración de su capacidad económica, deberán adoptar sistemas técnicos razonables para el control de su actividad productiva de renta, y no le corresponde señalar nuevos elementos que conforman la obligación tributaria de los mismos, y mucho menos, la sanción que acarrearía su incumplimiento, pues de hacerlo vulneraría el principio de legalidad en materia tributaria. El Congreso no atribuyó al Director de la DIAN la facultad de señalar elementos de las obligaciones tributarias, ni la sanción que acarrearía su incumplimiento. 2.2.- Ilegalidad de la Resolución 000055 – numeral 2º del artículo 14. La razón de ser o efecto útil de la reglamentación que debe expedir la DIAN, en atención al mandato del artículo 684-2 del Estatuto Tributario, es establecer los sistemas técnicos de control que permitan determinar con base en los ingresos,

costos y gastos de los contribuyentes sus obligaciones tributarias, sin perder de vista que dichos sistemas han de ser razonables. Expediente 24414 El numeral 2º del artículo 14, es ilegal y desproporcional, pues su incumplimiento significa la comisión de una infracción que da lugar a la sanción más gravosa del ordenamiento jurídico, pues: .- permite a la DIAN cerrar el establecimiento por no imprimir diariamente un documento. La Dian establece una obligación contraria a los principios de racionalidad y proporcionalidad al exigir imprimir el informe diario. El hecho de “no tener impreso” un informe no significa per se, que éste no se haya elaborado por lo que no puede deducirse que el contribuyente comete infracción tributaria a los sistemas técnicos de control cuando no tiene impreso un documento. .- desconoce la naturaleza jurídica del comprobante de informe diario. El artículo 2º del Decreto 1354 de 1987 – Exhibición de libros de contabilidad, establece que cuando la administración tributaria ordene la exhibición de libros de contabilidad, estos disponen hasta de 5 días hábiles para exhibirlos, entonces es violado este precepto por el numeral 2 del artículo 14 de la resolución acusada, por exigir imprimir diariamente un documento que hace parte de los libros de contabilidad. .- viola la Ley 962 de 2005. El artículo 28 de la Ley 962, establece que los libros y papeles del comerciante deberán ser conservados por un período de 10 años, contados a partir de la fecha del último asiento, documento o comprobante, pudiendo utilizar para el efecto a elección del comerciante su conservación en papel o en cualquier

medio técnico, magnético o electrónico que garantice su reproducción exacta. El numeral 2 del artículo 14, exige que el comprobante de informe diario (libro de comercio) se encuentre impreso. Entonces, contraría la ley y la Constitución, por extralimitación de sus facultades reglamentarias. No tener esos documentos impresos, no puede ser tenido como una infracción tributaria que dé lugar a la imposición de la sanción más grave del ordenamiento jurídico tributario: cierre del establecimiento de comercio que puede significar una vulneración al derecho al buen nombre de los contribuyentes “cerrado por evasión”. Por lo tanto, infringió la DIAN las normas en que debía fundarse.

CONTESTACION DE LA DEMANDA.

La Dirección General de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, por intermedio de apoderado judicial, se opone a todas las declaraciones y pretensiones de nulidad por las siguientes razones: 1.- En lo que atañe a obligaciones formales, la Corte Constitucional1, ha señalado que corresponden a aquellas que se pueden deferir al reglamento, 1 Sentencia C-891 de 2012 Expediente 24414 entendiéndose dichas obligaciones como aquellas actividades sobre recaudo, liquidación, determinación, discusión y administración de tributos. 2.- Para lograr el cumplimiento de la facultad fiscalizadora, el artículo 684-2 del Estatuto Tributario, permite imponer obligaciones formales: “implantación de sistemas técnicos de control”.- “La Dirección General de Impuestos Nacionales podrá prescribir que determinadas contribuyentes o sectores, previa consideración de su capacidad económica, adopten sistemas técnicos

razonables para el control de su actividad productora de renta o implantar directamente los mismos, los cuales servirán de base para la determinación de sus obligaciones tributarias,. La no adopción de dichos controles luego de 3 meses de haber sido dispuestos por la Dirección General de impuestos Nacionales o su violación dará lugar a la sanción de clausura del establecimiento en los términos del artículos 657…” Entonces, el Director General de Impuestos tiene como facultad la posibilidad de adoptar sistemas técnicos razonables para el control de actividad de renta o implantar directamente los mismos, los cuales servirán de base para la determinación de sus obligaciones tributarias. Dichas facultades han sido aceptadas por el Consejo de Estado2, quien ha sostenido que la DIAN puede implantar directamente sistemas técnicos razonables para el control de la actividad productora de determinados contribuyentes, además el artículo 684 le da a la entidad la facultad de establecer sistemas técnicos razonables, los cuales, a su vez le servirán de base para la determinación de la renta. La impresión a que hace referencia el numeral 2 del artículo 14 de la Resolución 0055 de 2016 constituye un simple mecanismo interno contable de control y ayuda al contribuyente para el soporte correspondiente a sus operaciones diarias. La sanción derivada de las obligaciones formales incumplidas, no es creada por la DIAN, sino por el legislador. El mecanismo estipulado es proporcional, pues busca evitar la evasión de tributos y ayuda al contribuyente a llevar su propia contabilidad y busca poder verificar la información al momento de la fiscalización por el auditor tributario, de allí que sea necesario que la obligación esté descrita en su reglamentación.

La facultad no ha vulnerado ninguna norma, el acto se encuentra ajustado a las disposiciones legales en que se fundó. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Es materia de estudio la legalidad del numeral 2 del artículo 14 de la Resolución 000055 de 14 de julio de 2016, expedida por el Director General de Impuestos y Aduanas, en cuanto al deber de imprimir el comprobante informe diario, al final 2 Sentencia de 4 de julio de 1997, Expediente 7940 Expediente 24414 del día, para las personas que utilicen para registro de sus ventas de bienes o prestación de servicios, el sistema POS o la factura por computador. De acuerdo con lo anterior, el Ministerio Público emitirá concepto en los siguientes términos. 1.- En primer lugar, procede analizar si la DIAN se extralimitó en su facultad extraordinaria e infringió las normas en que debía fundarse, al establecer en el numeral 2 del artículo 14 de la Resolución 000055 de 2016, lo siguiente: Artículo 14. Sistemas técnicos de control a las ventas a través de máquinas registradoras POS y factura por computador.

1. Las personas o entidades que utilicen para el registro de sus ventas máquinas registradoras POS o facturación por computador, deberán identificar los bienes o servicios, con indicación del departamento al cual corresponden y la tarifa del impuesto sobre las ventas e impuesto nacional al consumo asociadas a cada bien o servicio. La agrupación de los bienes o servicios puede hacerse en forma diferente a la de departamentos, pero en todo caso, la forma de agrupación que haya escogido quien vende o presta el servicio, deberá identificarse en el

servidor de la red de puntos de venta o en la terminal de venta, según el caso. El artículo exhibido al público deberá encontrarse identificado mediante código de barras u otro tipo de identificación interna o alias, a partir del cual el artículo se encuentre definido para el sistema informático.

2. Las personas que utilicen para el registro de sus ventas de bienes o prestación de servicios, sistema POS o factura por computador, deberán imprimir al final del día, el “comprobante informe diario”, por cada servidor.

El comprobante deberá contener la siguiente información: a) Nombre o razón social y NIT del vendedor o prestador del servicio; b) Número de identificación de las máquinas registradoras o computadores que emitieron el documento equivalente o la factura; c) Fecha del comprobante; d) Registro del número inicial y final de las transacciones diarias efectuadas por cada máquina o computador; e) Discriminación de las ventas de bienes o prestación de servicios por cada departamento, identificando las operaciones exentas, excluidas y gravadas, estableciendo respecto de estas últimas, el valor de las ventas por cada tarifa de IVA y/o impuesto nacional al consumo. En caso de descuentos estos deberán aparecer discriminados por departamentos; f) Discriminación por máquina, computador o terminal, especificando el número de transacciones atendidas y valor de las ventas de bienes o servicios prestados por cada una de ellas; g) Totalización de los medios de pago especificando el número de transacciones y el valor de la operación por cada uno de ellos, desglosando: - Efectivo - Cheques - Tarjetas débito y crédito - Ventas a crédito - Bonos - Vales - Otros, y h) Valor total de lo registrado. i) Inventario de máquinas registradoras o computadores

con su serial indicando su ubicación por cada establecimiento de comercio, sede, oficina, o lugares donde desarrollen sus actividades económicas. El comprobante informe diario deberá elaborarse en original y copia debiendo el primero formar parte integral de la contabilidad y el segundo conservarse en el establecimiento de comercio para ser exhibido cuando la administración tributaria y aduanera lo exija. La información de que trata el literal i), se debe conservar en el domicilio fiscal del obligado para ser exhibido cuando la administración tributaria y aduanera lo exija. Para tal efecto, es necesario analizar el texto del artículo 684-2 del Estatuto Tributario, citado como fundamento de las facultades legales para la expedición de la Resolución 000055 de 2016, que preceptúa: Expediente 24414 Implantación de sistemas técnicos de control. La Dirección General de Impuestos Nacionales podrá prescribir que determinados contribuyentes o sectores, previa consideración de su capacidad económica, adopten sistemas técnicos razonables para el control de su actividad productora de renta, o implantar directamente los mismos, los cuales servirán de base para la determinación de sus obligaciones tributarias. La no adopción de dichos controles luego de tres (3) meses de haber sido dispuestos por la Dirección General de Impuestos Nacionales o su violación dará lugar a la sanción de clausura del establecimiento en los términos del artículo 657. La información que se obtenga de tales sistemas estará amparada por la más estricta reserva. Comparando el texto de la norma demandada, con el texto de la norma que faculta a la DIAN para expedir la resolución, no observa esta agencia del

Ministerio Público que haya vulneración, ni extralimitación de la facultad concedida a la entidad en el artículo 684-2 del Estatuto Tributario, pues en ningún momento es ilegal ni desproporcional el imponer al contribuyente la obligación de imprimir el “comprobante informe diario”, que como lo ha sostenido la entidad demandada se trata de un sistema de control de la actividad productora de renta que soporta las operaciones diarias del contribuyente y facilita la fiscalización al auditor tributario. Igualmente, no vulnera la Dian el numeral 12 del artículo 150 de la Constitución Política, pues con la norma demandada no está creando tributo alguno, ni elementos del mismo, facultades propias del legislador. Tampoco se observa la vulneración del artículo 2º del Decreto 1354 de 1987, referido a la exhibición de libros de contabilidad; primero, porque no es fundamento del acto acusado y segundo, porque la norma acusada en nada se refiere al tema de la exhibición de libros, al resolver que las personas que utilicen para el registro de sus ventas de bienes o prestación de servicios, sistema POS o factura por computador, deberán imprimir al final del día, el “comprobante informe diario”, por cada servidor. Por las mismas razones, mal podría la Resolución 000055 de 2016 vulnerar el artículo 28 de la Ley 962 de 2005, respecto de la conservación de libros y papeles del comerciante por diez (10) años, cuando ésta no se refiere a dicho tema en su articulado. 2.- Es necesario puntualizar que el artículo 18 de la Resolución 000055 de 2016, establece que la no adopción o el incumplimiento de lo establecido en la

presente resolución, dará lugar a la aplicación de la sanción de que trata el artículo 684-2 del Estatuto Tributario. A su vez, el artículo 684-2 del Estatuto Tributario, preceptúa: La no adopción de dichos controles luego de tres (3) meses de haber sido dispuestos por la Dirección General de Impuestos Nacionales o su Expediente 24414 violación dará lugar a la sanción de clausura del establecimiento en los términos del artículo 657. Así las cosas, la sanción de cierre del establecimiento de comercio a que se ha referido el demandante se encuentra establecida en el artículo 18 del acto acusado, que remite expresamente al artículo 684-2 del Estatuto Tributario y éste a su vez se refiere a la sanción establecida en el artículo 657 Ibídem. Encuentra el Ministerio Público, que ninguna de las anteriores normas es objeto de demanda, en esta ocasión; por tal razón, no se hará ningún estudio relacionado con la sanción allí establecida. Por todo lo expuesto, la Procuraduría Sexta Delegada solicita a la Honorable Sala proceder a negar las pretensiones de la demanda. De los Señores Consejeros,

ANTONIO JOSE NÚÑEZ TRUJILLO

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado

Proyectó: Clara Martínez