PGN - SOBRETASA A LA GASOLINA - Sanción por no declarar

SOBRETASA A LA GASOLINA-Sanción por no declarar RESPONSABLES DE DECLARAR SOBRETASA-Justificación de la procedencia /RESPONSABLES DE DECLARAR SOBRETASA-Declaración y pago sobretasa en lugar de consumo De acuerdo con el artículo 119 transcrito, el expendedor al detal sólo es responsable directo cuando no justifica debidamente la procedencia de la gasolina que expenda. La Procuraduría Delegada, encuentra que en el presente asunto el distribuidor minorista justificó la procedencia de la gasolina. Establecido por la Administración que el combustible expendido en Bogotá fue comprado por el distribuidor minorista a los mayoristas precitados, no puede llegar a concluir que dicho combustible carece de factura y que el minorista vendió más combustible del que compró, pues probado está que lo que se presentó fue un cambio de destino. Establecido que el minorista justificó la procedencia de la gasolina, cabe concluir que él no estaba obligado a presentar en el Distrito Capital declaración por la sobretasa del combustible y por los períodos cuestionados, razón por la cual no procede la imposición de la sanción por no declarar, pues no es una obligación a cargo del aquí demandante. Además, es importante tener en cuenta que de acuerdo con el artículo 120 de la Ley 488 de 1998, para el distribuidor mayorista, la sobretasa se causa cuando enajena la gasolina al distribuidor minorista, quien en ese momento se la debe pagar e informar el destino final del producto. Sin embargo, el distribuidor mayorista debe declarar y pagar la sobretasa donde realmente tiene lugar el consumo, en cuanto este es el hecho generador de la sobretasa que origina a su cargo esa obligación.

Adicionalmente, es importante precisar que en este asunto, en los términos del artículo 119 de la Ley 488 de 1998, la obligación del distribuidor minorista era pagar la sobretasa al distribuidor mayorista, pago que no se ha cuestionado. Así mismo, es de resaltar que la ley no impone al minorista la sanción por no declarar, frente a la omisión de informar al mayorista el cambio de destino del combustible. Por tal razón, la imposición de la mencionada sanción resulta violatoria del debido proceso. Concepto 219 2010 – 347451 Bogotá D.C., 8 de noviembre de 2010 Honorables

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo – Sección Cuarta

E. S. D.

Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado gbueno@procuraduria.gov.co Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 878750 Ext. 11932/33 www.procuraduria.gov.co Expediente 18000 2

Consejero Ponente: Doctora CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRIGUEZ Referencia: 25000232700020070001301

Radicado: 18000

Asunto: SOBRETASA A LA GASOLINA Actor : FERNANDO ARTURO RUBIO FANDIÑO De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277 numerales 1°, 3° y 7° de la Constitución Política; 127 y 210 del Código Contencioso Administrativo, 35 de la Ley 446 de 1998; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y en la

Resolución 371 del 6 de octubre de 2005 expedida por el Procurador General de la Nación, obrando dentro de la oportunidad legal en el proceso de la referencia, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir su correspondiente alegato de conclusión en el trámite de la segunda instancia.

ANTECEDENTES

1. El 24 de septiembre de 2004, el Grupo de Fiscalización de la Dirección Distrital de Impuestos profirió Emplazamiento para Declarar 2004EE100650, mediante el cual se emplazó al señor FERNANDO ARTURO RUBIO FANDIÑO, para que procediera a presentar y pagar las declaraciones tributarias de la Sobretasa a la Gasolina en Bogotá, correspondientes a los períodos gravables de diciembre de 2001, enero a diciembre de 2002 y enero a agosto de 2003.

2. El 21 de julio de 2005, el Grupo Interno de Trabajo y Liquidación de la Unidad de Determinación – Subdirección de Impuestos a la Producción y al Consumo de la Dirección Distrital de Impuestos profirió la Resolución Sanción por no declarar la sobretasa al Consumo de Gasolina motor RS-IPC-17-1453, mediante la cual se le impuso al actor sanción por $8.416’975.000.

3. El anterior acto fue recurrido en reconsideración y confirmado mediante la Resolución D.D.I-061138, del 18 de agosto de 2006, por medio del cual la Dirección Distrital de Impuestos decidió el recurso.

3 Expediente 18000

4. El señor FERNANDO ARTURO RUBIO FANDIÑO, acudió en demanda de

nulidad y restablecimiento del derecho contra la resolución sanción y la resolución que resolvió el recurso, con el fin de que se declarara su nulidad, toda vez que – afirma- él no es quien debe cumplir la obligación de declarar. Citó como normas violadas los artículos 6, 29, 338 y 363 de la Constitución Política; 119 de la Ley 488 de 1998; 123 del Decreto 352 de 2002; artículo 1° del Decreto 2653 de 1998; 617 y 618 del Estatuto Tributario y 774 del Código de Comercio.

5. El 10 de septiembre de 2009, el Tribunal Administrativo de Cundinamarca profirió sentencia desestimatoria de las pretensiones, con fundamento en las siguientes consideraciones: 5.1. La sobretasa a la gasolina es un tributo que se declara y paga por el consumo, en el Distrito Capital de Bogotá, de gasolina motor extra y/o corriente, de producción nacional o importada, entendido como un pago adicional sobre el precio de venta al público del combustible.

Son responsables de la sobretasa, los distribuidores mayoristas de gasolina motor extra y corriente, los productores e importadores, los transportadores y los expendedores al detal cuando no puedan justificar debidamente la procedencia de la gasolina que transporten o expendan. 5.2. La Sala encuentra que en el sub judice la Administración Distrital glosó al accionante el pago de la sobretasa al consumo de la gasolina motor en virtud a que en su parecer el contribuyente adquirió combustible de los mayoristas

EXXONMOBIL DE COLOMBIA S.A., SHELL COLOMBIA S.A., TERPEL DE LA

SABANA y GREEN OIL DE COLOMBIA LTDA., en municipios diferentes de Bogotá pero éste se distribuyó en estaciones del Distrito Capital, generando desvío en el pago de la sobretasa. Expediente 18000 4 En sentencia de 24 de abril de 2008, la Sala se pronunció sobre los responsables de la declaración y pago de la sobretasa a la gasolina y consignó que los distribuidores minoristas cancelan la sobretasa a los distribuidores mayoristas, productores o importadores para que éstos a su vez, en su calidad de responsables, cumplan mensualmente con la obligación de declarar y pagar el gravamen. Sin embargo, en el evento en que los transportadores y expendedores al detal no logren justificar debidamente la procedencia de la gasolina que transporten o expendan, dicha responsabilidad les es trasladada, lo que significa que las obligaciones que en principio debía cumplir el mayorista deben ser cumplidas por los transportadores y expendedores al detal. De lo expuesto, es viable concluir que lo que genera el Impuesto a la sobretasa a la gasolina es el consumo del combustible en un determinado territorio, el cual para efectos tributarios, dada la imposibilidad real de comprobar el hecho físico de uso y extinción del bien, se entiende como hecho económico y por tal motivo se presume que una vez adquirido el combustible, éste va a ser consumido en el lugar en el cual se informó al momento de la compra; razón por la cual el legislador al determinar a partir de qué momento surge la obligación de pagar el impuesto, estableció que éste se causa en el momento de la enajenación del combustible en determinada jurisdicción territorial.

Es claro para la Sala que es obligación del Distribuidor Mayorista, el Productor o Importador declarar y pagar el impuesto dentro del término y con la periodicidad establecida en la ley, a favor de la entidad territorial a la cual se facturó y destinó el producto. Si alguno de estos responsables, conforme a la facturación de venta del producto, incurre en un error al momento de declarar y pagar la sobretasa, deberá seguir el procedimiento del Estatuto Tributario para corregir las declaraciones por mayor valor, o el establecido en el Decreto 1505 de 2002 para corregir las declaraciones por menor valor y efectuar una compensación. Si el minorista informa al mayorista el cambio de destino, después de haber vencido el plazo para declarar y pagar cada período, esto le puede generar al 5 Expediente 18000 Distribuidor Mayorista costos tales como intereses y sanciones frente a la entidad territorial a la cual dejó de pagar la sobretasa. Si el distribuidor mayorista factura un producto con destino a un determinado municipio de acuerdo con la información otorgada por el comprador (distribuidor minorista) y declara a la entidad territorial que le corresponda, pero el distribuidor minorista cambia el destino del combustible, y no informa al mayorista, el minorista se convierte en responsable directo de la sobretasa, de acuerdo con lo establecido en el artículo 119 de la Ley 488 de 1998 y en el artículo 1° del Decreto Reglamentario 2653 de 1998. Por lo anterior, se entiende que no se justifica debidamente la procedencia del producto si al momento de hacer una revisión, se encuentra que el producto vendido está amparado con una factura cuyo destino final era otra entidad territorial, ya que entonces es claro determinar que el combustible vendido allí no

tiene factura soporte; por lo tanto en este caso el distribuidor minorista o expendedor al detal se convierte en responsable de la sobretasa, independientemente de que en su momento ya hubiese sido cancelada al distribuidor mayorista, puesto que tal como lo establece la ley, es una especie de sanción que se le impone a los transportadores o expendedores al detal, por transportar o vender un producto, sin acatar los condicionamientos de la ley. Informa la demandada que el accionante informó a las sociedades EXXON MOBIL DE COLOMBIA S.A., SHELL COLOMBIA S.A., TERPEL DE LA SABANA y GREEN OIL DE COLOMBIA, que el destino de la gasolina motor adquirida iba a ser distribuida en diferentes municipios fuera de Bogotá, por lo que tales empresas declararon y pagaron la sobretasa a la gasolina en dichos municipios, jurisdicción en la cual tendría lugar el consumo. En la visita adelantada por la Administración en el año 2003, una vez revisadas las facturas de venta de los mayoristas contra las remisiones de entrega y descargue del combustible, se determinó que estos fueron comprados con destino a otros municipios diferentes de Bogotá, pero comercializados por medio de las Expediente 18000 6 estaciones de servicio ESSO SANTA ANA (Cra. 7 # 10-06 sur), MOBIL SANTA ANA (Calle 11 sur # 7-13), MOBIL SANTA HELENA (Cra. 7 # 8-13 sur) y TEXACO CARBONELL (calle 71 a sur Cra. 82), situación que no fue controvertida. En este sentido, al convertirse el minorista en responsable de la sobretasa, debe

cumplir con las obligaciones establecidas para estos casos, es decir, en primera instancia declarar y pagar la sobretasa a la gasolina a la entidad territorial a la cual corresponda y, por lo tanto, a este nuevo responsable también se le aplican los procedimientos y sanciones establecidos en el Estatuto Tributario Nacional, razón por la cual el cargo no está llamado a prosperar.

6. La parte demandante interpuso recurso de apelación contra la sentencia del a quo, exponiendo su inconformidad en los siguientes términos: Antes de sustentar el recurso el demandante solicita la suspensión del proceso por prejudicialidad porque la Resolución RS-IPC-17-1483 de 21 de julio de 2006, demandada, impuso una sanción de conformidad con lo dispuesto en el artículo 60 del artículo 897 de 1993, modificado por el artículo 33 del Decreto Distrital 362 de 21 de agosto de 2002, demandado en nulidad simple.

Informa el accionante que el artículo 60 del Decreto Distrital 807 de 1993, modificado por el Decreto Distrital 362 de 21 de agosto de 2002, fue objeto de demanda en acción de nulidad ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, quien mediante sentencia de 10 de junio de 2009 declaró su nulidad, Sentencia que se encuentra recurrida en apelación ante el Consejo de Estado. En estos términos, considera que la decisión que deba adoptarse dentro del presente pleito depende en parte del fallo que se emita en el proceso 25000232700020080021202, pues de anularse el artículo 60 del Decreto 807 de 1993, quedarían parcialmente sin sustento las resoluciones demandadas, razón

por la que solicita se decrete la suspensión del proceso por prejudicialidad, hasta tanto se emita sentencia definitiva, y una vez se profiera sentencia y ella adquiere firmeza, si se concluye que el precepto debe retirarse del ordenamiento jurídico, solicita se decrete la nulidad parcial de los actos acusados, por haber desaparecido la disposición que sirvió de sustento para la sanción impuesta. 7 Expediente 18000 6.1. Considera el apelante que él no es responsable por la sobretasa a la gasolina, por ostentar la calidad de distribuidor minorista, calidad que ha sido reconocida por la Administración en la resolución sanción. Por tal razón, en su calidad de minorista, pagó al distribuidor mayorista la sobretasa a la gasolina, hecho reconocido por la Administración en la Resolución que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la resolución sanción. Así las cosas, considera el demandante que al ser minorista y al haber pagado la sobretasa al mayorista, su responsabilidad frente al tributo termina. Sin embargo, la demandada lo sanciona porque no justificó la procedencia de la gasolina. Según el artículo 1° del Decreto 2653 de 1998, se entiende que los transportadores y expendedores al detal no justifican debidamente la procedencia de la gasolina si no exhiben la factura comercial expedida por el mayorista. Por tal razón, concluir que si la factura tiene un destino diferente al municipio en donde se vendió el combustible, implica que no se ha cumplido con el requisito de justificar la procedencia de la gasolina, conlleva a ilegalidad de las resoluciones

demandadas. Concluye el recurrente, que no es responsable de la sobretasa a la gasolina, por ser distribuidor minorista y haber acreditado el pago del gravamen; además, porque justificó la procedencia del combustible al entregar copia de las facturas respectivas. 6.2. El distribuidor minorista no es declarante y por lo tanto no puede imponérsele la sanción por no declarar. El Decreto Distrital 352 de agosto de 2002, sólo cobija a los meses de septiembre de 2002 en adelante, mientras que para los meses anteriores debía seguirse el Decreto Distrital 400 de 1999. Expediente 18000 8 Tanto el artículo 115 del Decreto Distrital 400 de 1999, como el 123 del Decreto Distrital 352 de 2002, consagran de idéntica manera quiénes son responsables por la sobretasa y precisan su alcance. Como ya se mencionó, los transportadores y expendedores al detal se convierten en responsables directos cuando no puedan justificar la procedencia de la gasolina que transporten o expendan, mientras que el legislador fue enfático al anunciar que los distribuidores minoristas son responsables en cuanto al pago de la sobretasa a los distribuidores mayoristas. Es decir, el minorista cumple con su carga fiscal al momento de pagar al mayorista el valor de la sobretasa que le corresponda y es al mayorista a quien le corresponde declarar y pagar el impuesto a las entidades territoriales. Al tiempo, el inciso 3° del artículo 125 de la Ley 488 de 1998, fijó la sanción a imponer a los minoristas en el evento en que incumplan la obligación de cancelar

la sobretasa al mayorista y es que “se harán acreedores a los intereses moratorios establecidos en el Estatuto Tributario para los responsables de retención en la fuente y a la sanción penal contemplada en este artículo”. Lo anterior, no comprende la obligación de presentar la declaración como si la tienen los mayoristas, productores e importadores. Luego, la Dirección Distrital de Impuestos no puede sancionar al minorista por no haber presentado la declaración, obligación que no imponen las referidas normas. Si para la Administración no se había pagado en el Distrito Capital la sobretasa que correspondía, debió iniciar un proceso de fiscalización en contra del distribuidor mayorista, por ser el obligado a declarar. La conducta que se sanciona al demandante es el desvío del destino reportado para la gasolina y la sanción que se le impone es por no declarar, de manera que al no ser el minorista declarante, el hecho sancionado y la sanción no tienen ningún vínculo de correspondencia, por consiguiente la sanción impuesta es ilegal. 6.3. Solicita al apelante que el Consejo de Estado se pronuncie sobre los siguientes cargos que no analizó la sentencia impugnada: 9 Expediente 18000 - La violación de los artículos 6 y 29 de la Constitución Política y - La violación del artículo 363 de la Constitución y de la Circular 175 de 2001. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Es objeto de estudio la legalidad de las Resoluciones RS-IPC-17-1453 y DDI 061138, de 21 de julio de 2005 y 18 de agosto de 2006, mediante las cuales la Dirección Distrital de Impuestos de Bogotá, impuso sanción por no declarar la

sobretasa al consumo de gasolina motor, al señor FERNANDO ARTURO RUBIO

FANDIÑO.

Al respecto entrará el Ministerio Público a dilucidar si el demandante está obligado a declarar la referida sobretasa y si justificó o no la procedencia de la gasolina que expendió en Bogotá, en los siguientes términos: 1.- Es oportuno retomar el texto del artículo 119 de la Ley 488 de 1998, el cual dispone: “RESPONSABLES. Son responsables de la sobretasa, los distribuidores mayoristas de gasolina motor extra y corriente y del ACPM, los productores e importadores. Además son responsables directos del impuesto los transportadores y expendedores al detal, cuando no puedan justificar debidamente la procedencia de la gasolina que transporten o expendan y los distribuidores minoristas en cuanto al pago de la sobretasa de la gasolina y el ACPM a los distribuidores mayoristas, productores o importadores, según el caso.” (Se resalta). De acuerdo con el artículo 119 transcrito, el expendedor al detal sólo es responsable directo cuando no justifica debidamente la procedencia de la gasolina que expenda. La Procuraduría Delegada, encuentra que en el presente asunto el distribuidor minorista justificó la procedencia de la gasolina, toda vez que del texto de la Expediente 18000 10 resolución sanción obrante a folios 14 y s.s. se establece que la entidad demandada consignó: “… El contribuyente adquirió combustible de los mayoristas

EXXON MOBIL DE COLOMBIA S.A., SHELL COLOMBIA S.A.,

TERPEL DE LA SABANA y GREEN OIL DE COLOMBIA, en

municipios diferentes de Bogotá pero la gasolina fue expendida en las estaciones de Bogotá…” “… se estableció que una vez revisadas las facturas de venta de los mayoristas contra las remisiones de entrega y descargue del combustible, estos fueron comprados con destino a otros municipios diferentes de Bogotá pero comercializados por medio de las Estaciones de Servicio….”. Por lo expuesto -y teniendo en cuenta que según el artículo 1° del Decreto Reglamentario 2653 de 1998- “Se entiende que los transportadores y los expendedores al detal no justifican debidamente la procedencia de la gasolina motor o del Acpm, cuando no exhiban la factura comercial expedida por el Distribuidor Mayorista, el productor, o el importador, o los correspondientes documentos aduaneros, según el caso”, se concluye que el señor FERNANDO A. RUBIO justificó la procedencia en la medida en que exhibió las facturas expedidas por el distribuidor mayorista, de acuerdo con la afirmación de la misma administración. Igualmente concluyó la demandada que revisadas las facturas y las remisiones de entrega y descargue del combustible comprado, se estableció que pese a que se manifestó que iba a ser distribuido en otros municipios, el mismo fue descargado y distribuido en Bogotá. Es decir, que lo que se presentó fue un cambio de destino, lo cual no tiene porqué afectar la procedencia del combustible, la cual está probada y reconocida por la Administración Distrital. Establecido por la Administración que el combustible expendido en Bogotá fue comprado por el distribuidor minorista a los mayoristas precitados, no puede llegar

a concluir que dicho combustible carece de factura y que el minorista vendió más combustible del que compró, pues probado está que lo que se presentó fue un cambio de destino. 2.- Establecido que el minorista justificó la procedencia de la gasolina, cabe concluir que él no estaba obligado a presentar en el Distrito Capital declaración 11 Expediente 18000 por la sobretasa del combustible y por los períodos cuestionados, razón por la cual no procede la imposición de la sanción por no declarar, pues no es una obligación a cargo del aquí demandante. Además, es importante tener en cuenta que de acuerdo con el artículo 120 de la Ley 488 de 1998, para el distribuidor mayorista, la sobretasa se causa cuando enajena la gasolina al distribuidor minorista, quien en ese momento se la debe pagar e informar el destino final del producto. Sin embargo, el distribuidor mayorista debe declarar y pagar la sobretasa donde realmente tiene lugar el consumo, en cuanto este es el hecho generador de la sobretasa que origina a su cargo esa obligación. Por ello no se podría decir válidamente que la obligación de declarar y pagar la sobretasa dependa simplemente de que el distribuidor minorista haya indicado determinado lugar, si en realidad para efectos del consumo, el combustible quedó en una jurisdicción territorial diferente de la indicada, como sucedió en el presente caso en el que en las remisiones de entrega figuraban las direcciones de las estaciones en Bogotá a donde finalmente se descargó el combustible. Luego, el lugar real de destino del combustible era de conocimiento del mayorista, lo cual le imponía la obligación de declarar y pagar la sobretasa en Bogotá, lugar

de consumo donde -por mandato expreso del artículo 118 de la ley 488 de 1998se concretaba el hecho generador que origina esa obligación.

3. Adicionalmente, es importante precisar que en este asunto, en los términos del artículo 119 de la Ley 488 de 1998, la obligación del distribuidor minorista era pagar la sobretasa al distribuidor mayorista, pago que no se ha cuestionado.

De allí que para la omisión de este deber, el artículo 125-3 de la misma ley establece: Expediente 18000 12 “En caso de que los distribuidores minoristas no paguen el valor de la sobretasa a los distribuidores mayoristas dentro del plazo estipulado en la presente Ley, se harán acreedores a los intereses moratorios establecidos en el Estatuto Tributario para los responsables de retención en la fuente y a la sanción penal contemplada en este artículo”. Así mismo, es de resaltar que la ley no impone al minorista la sanción por no declarar, frente a la omisión de informar al mayorista el cambio de destino del combustible. Por tal razón, la imposición de la mencionada sanción resulta violatoria del debido proceso. Por todo lo expuesto, esta Procuraduría Delegada considera que la sentencia de primera instancia se debe revocar y, en su lugar, proceder a declarar la nulidad de los actos acusados. Señores Consejeros, con toda atención,

GUILLERMO BUENO MIRANDA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado