PGN - TELEFONIA MOVIL CELULAR - Definición legal

ACCIÓN PÚBLICA DE NULIDAD-Contra concepto sobre el tratamiento del IVA en la enajenación de tarjetas prepago de telefonía IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS-Las tarjetas prepago de telefonía contienen un derecho que no conlleva el pago del impuesto/IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS-El operador y el intermediario no están obligados a liquidarlo conforme lo indican los apartes del oficio demandado. IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS-Base gravable En general el impuesto sobre las ventas - IVA recae sobre la venta de bienes corporales muebles no excluida expresamente, y la prestación de servicios en el territorio nacional, conforme a las reglas de territorialidad previstas para éstos. (art. 420 E.T.). El artículo 429 establece en el literal c) que en la prestación de servicios se causa en la fecha de emisión de la factura o documento equivalente, o en la fecha de terminación de los servicios o del pago o abono en cuenta la que fuere anterior, y el artículo 437 señala en el literal c) como responsables de este tributo a ‘quienes presten servicios’. El artículo 438 señala que en la venta por cuenta de terceros a nombre propio, como la comisión, son responsables quien la realiza a nombre propio y el tercero por cuya cuenta se realiza el negocio. Igualmente prevé que en la venta por cuenta y a nombre de terceros donde una parte del valor de la operación corresponda al intermediario – contrato estimatorio – también son responsables el intermediario y el tercero en cuyo nombre se realiza la venta. IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS-Base gravable para los intermediarios Por otra parte, el artículo 455 ibídem establece como base gravable para los intermediarios en los casos de los incisos 1 y 2 del artículo 438, el valor total de la

venta, y para el tercero por cuya cuenta se vende, el mismo monto disminuido en la parte que corresponda al intermediario. El artículo 476 establece los servicios excluidos. IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS-Respecto al operador de telefonía que coloca al público las tarjetas prepago por medio de un mayorista que obtiene comisión IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS-Respecto a venta directa del operador de telefonía al intermediario con descuento sobre valor nominal de la tarjeta IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS-La comercialización de la tarjeta prepago no transfiere un derecho sino un bien corporal mueble IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS-Procedencia con relación a la colocación de tarjetas y comercialización por el mayorista con comisión Procuraduría Tercera Delegada ante el Consejo de Estado – Concepto Nº013/2014 Ministerio Público Acción Popular N°2500-23-15-000-2010-03221-01 Luis Horacio Rosero Obando vs . Gobernación de Cundinamarca y otros

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TELEFONÍA MOVIL CELULAR-Definición legal A diferencia de ello tales normas definen la telefonía móvil celular como un servicio público de telecomunicaciones, no domiciliario, de ámbito y cubrimiento nacional, que proporciona en sí mismo capacidad completa para la comunicación telefónica entre usuarios móviles y, a través de la interconexión con la red telefónica pública conmutada (RTPC), servicio que está a cargo de la Nación quien lo puede prestar directa o indirectamente, a través de concesiones otorgadas mediante contratos a empresas estatales, sociedades privadas, o de naturaleza

mixta en las que participen directa o indirectamente operadores de la telefonía fija o convencional en Colombia (arts. 1°, 3° ley 37 de 1993). COMPETENCIA DE LA COMISIÓN DE REGULACIÓN DE COMUNICACIONES-Respecto a las relaciones entre proveedores de servicios y los usuarios Igualmente, la resolución 3066 de 2011 expedida por la Comisión de Regulación de Comunicaciones, regula las relaciones surgidas entre los proveedores de servicios de comunicaciones y los usuarios salvo los pactos por mutuo acuerdo sobre los mismos, y define la tarjeta prepago como cualquier medio físico o electrónico, que mediante el uso de claves de acceso u otros sistemas de identificación, permite a un usuario acceder a una capacidad predeterminada de servicios de comunicaciones que ha pagado en forma anticipada. (arts. 1° y 9°). De acuerdo con las normas anteriores, la tarjeta prepago solamente sirve de medio físico o instrumento para que el usuario que la adquiere pueda acceder al servicio que ella representa, o lo que es igual, el operador se vale de la tarjeta para la prestación de ese servicio: colocándola por medio del mayorista al que paga comisión o por venta directa a éste con descuento. En cuanto el operador se vale de las tarjetas prepago para ofrecer su servicio, el ‘derecho’ al que se refiere la actora en realidad es una cantidad determinada de minutos a disposición del usuario, pero el IVA no está condicionado a su uso y respectiva descarga, sino al hecho de la prestación del servicio que ofrece el operador por medio de esa tarjeta con minutos. Procuraduría Tercera Delegada ante el Consejo de Estado – Concepto Nº013/2014 Ministerio Público

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Concepto 011-18443-2014 Bogotá, D. C. 24 de enero de 2014 Señores

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctor JORGE OCTAVIO RAMIREZ RAMIREZ Referencia: 11001032700020120003800

Radicado: 19591

Asunto: Nulidad (parcial) oficio 091429 de 2004 de la DIAN - IVA tarjetas prepago telefonía Actor: MARGARITA DIANA SALAS SANCHEZ De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277 numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 210 del Código Contencioso Administrativo; 30 del Decreto 262 de 2000; y la Resolución 371 de 2005 del Procurador General, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES

1. La demanda.

La ciudadana Margarita Diana Salas Sánchez obra en ejercicio de la acción consagrada en el artículo 84 del C.C.A., con el fin de obtener la nulidad parcial del oficio 091429 de 2004 en que la DIAN, al responder una consulta sobre el tratamiento del IVA en la enajenación de tarjetas prepago de telefonía, cuando la venta al publica se realiza por medio de mayorista en la modalidad de comisión o mediante la venta directa a éste con un descuento

sobre el valor nominal de la tarjeta, sostiene que tratándose de la venta directa del operador al intermediario con descuento sobre el valor nominal de la tarjeta y corresponder esta diferencia a la utilidad obtenida, tal diferencia es la base gravable para el IVA a la tarifa general, sin perjuicio que el operador siga siendo responsable por el IVA en la prestación del servicio, que el intermediario en la venta responde por el IVA causado a título de comisión o sobre la utilidad percibida, y que en renta la utilidad se enmarca en el concepto de comisión o utilidad arriba esbozada.1 Citó como vulnerados los artículos 150, 338 constitucionales; 420 del E.T.; y 1° del decreto 1372 de 1992. 1 Los apartes en cursiva y resaltados son los demandados. Procuraduría Tercera Delegada ante el Consejo de Estado – Concepto Nº013/2014 Ministerio Público Acción Popular N°2500-23-15-000-2010-03221-01 Luis Horacio Rosero Obando vs . Gobernación de Cundinamarca y otros

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En el concepto de violación aduce que en la comercialización de las tarjetas de telefonía móvil se transfiere un derecho representado en el respectivo plástico, con un código o PIN que permite al usuario acceder a ese servicio, razón por la que no se genera IVA porque no se transfiere un bien corporal mueble. Sostiene que una es la adquisición y otro el uso efectivo de las tarjetas, y que el IVA se genera con este último en cabeza del operador con la prestación del servicio, y por ello en la venta directa que éste hace con descuento al mayorista no se liquida puesto que se enajena un derecho que

no es un hecho que lo origine, como tampoco sobre la utilidad en la venta por cuanto ésta no lo causa. Agrega que es distinto cuando hay intermediación, pues el intermediario responde por este gravamen sobre la comisión pactada por tratarse de un servicio gravado. Argumenta que el oficio asemeja la venta de las tarjetas con la intermediación remunerada, lo cual restringe la libertad de las partes en las diversas formas de contratación, porque cuando el mayorista las adquiere por compraventa, paga un precio con o sin descuento y puede disponer o no de ellas, pero no presta el servicio, ni adquiere una obligación de hacer, pues ese pago se origina por adquirir el derecho a acceder al servicio, y agrega que el oficio se debe anular en cuanto se entienda que en la comercialización de las tarjetas siempre existe una intermediación, desconociendo que puede ser una venta excluida del IVA.

2. La contestación.

La DIAN manifiesta que conforme al oficio demandado la venta de tarjetas prepago de telefonía no causa IVA por la prestación del servicio, porque está incorporado a su valor de venta, y el intermediario en esa venta responde por el IVA causado en la comisión o utilidad percibida por el servicio que presta. Señala que la actora hace una interpretación parcializada en cuanto la consulta no está referida a la venta, sino al servicio del intermediario mayorista quien debe liquidar el IVA sobre el total de la venta y el tercero por cuya cuenta vende, sobre el mismo valor disminuido en la parte de ese intermediario, de donde uno es el servicio que éste presta en la venta de tarjetas y está gravado, y otro el de telefonía, y agrega que la definición de

servicio se aplica a dicho comisionista mayorista. Procuraduría Tercera Delegada ante el Consejo de Estado – Concepto Nº013/2014 Ministerio Público Acción Popular N°2500-23-15-000-2010-03221-01 Luis Horacio Rosero Obando vs . Gobernación de Cundinamarca y otros

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CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Se debe determinar si las tarjetas prepago de telefonía contienen un derecho que no conlleva el pago de IVA y si el operador y el intermediario no están obligados a liquidarlo conforme lo indican los apartes del oficio demandado.

1. Sobre el IVA.

En general el impuesto sobre las ventas - IVA recae sobre la venta de bienes corporales muebles no excluida expresamente, y la prestación de servicios en el territorio nacional, conforme a las reglas de territorialidad previstas para éstos. (art. 420 E.T.) El artículo 429 establece en el literal c) que en la prestación de servicios se causa en la fecha de emisión de la factura o documento equivalente, o en la fecha de terminación de los servicios o del pago o abono en cuenta la que fuere anterior, y el artículo 437 señala en el literal c) como responsables de este tributo a ‘quienes presten servicios’. El artículo 438 señala que en la venta por cuenta de terceros a nombre propio, como la comisión, son responsables quien la realiza a nombre propio y el tercero por cuya cuenta se realiza el negocio. Igualmente prevé que en la venta por cuenta y a nombre de terceros donde una parte del valor de la operación corresponda al intermediario – contrato estimatorio – también son responsables el intermediario y el tercero en cuyo

nombre se realiza la venta. Y cuando el total de la venta es de quien la encomendó - agencia comercial – la responsabilidad es del mandante. También regula las ventas habituales de activos fijos y las realizadas por bolsas o martillos. Por otra parte, el artículo 455 ibídem establece como base gravable para los intermediarios en los casos de los incisos 1 y 2 del artículo 438, el valor total de la venta, y para el tercero por cuya cuenta se vende, el mismo monto disminuido en la parte que corresponda al intermediario. El artículo 476 establece los servicios excluidos. Conforme a las normas anteriores, el IVA recae sobre la prestación de servicios en el territorio nacional, excepto aquellos excluidos, y en el caso de la venta que hacen los intermediarios se tiene en cuenta la base gravable según se trate de los eventos regulados en los incisos anotados.

2. El caso concreto.

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El oficio demandado responde acerca de dos aspectos: (i) sobre el operador de telefonía que coloca al público las tarjetas prepago por medio de un mayorista al que reconoce una comisión por la venta de éstas, respecto de lo cual dice que se está en presencia de un servicio gravado y reitera que todas las actividades de ejecución de actos y demás por cuenta ajena, se consideran comisiones, siempre que no medie vínculo

laboral. Señala que esas tarjetas, cuyo valor está dado por el derecho que incorporan, cuando se entregan para comercialización y el intermediario recibe comisión por ello, es una operación no excluida del IVA, y la base es el valor de la comisión a la tarifa del16%, incluidas las demás remuneraciones que reciba el responsable, pues la actividad es ajena al servicio que incorpora la tarjeta. Refiere el concepto 001 de 2003 que al respecto se remite al artículo 438 del E.T. (ii) sobre la venta directa del operador al intermediario con descuento sobre valor nominal de la tarjeta cuya diferencia corresponde a utilidad, dice que ésta es la base gravable para el IVA, sin perjuicio que el operador siga siendo responsable por el IVA en la prestación del servicio. (párrafo demandado) Añade que en la venta de esas tarjetas no se causa IVA por la prestación del servicio, porque se halla incorporado a su valor de venta. El intermediario en la venta responde por el IVA causado a título de comisión o sobre la utilidad percibida. (Aparte resaltado demandado) En materia del impuesto de renta, tiene en cuenta el ingreso, y que la utilidad se enmarca en el concepto de comisión o utilidad arriba esbozada, (aparte demandado) se debe practicar retención en las comisiones pagadas por el operador al distribuidor directo, posteriormente cuando este pague comisiones a sus vendedores o subdistribuidores por la comercialización, se debe realizar sobre las comisiones pagadas o abonadas a quien preste sus servicios, entendiendo que cada uno es responsables por los impuestos que genere su propia actividad. 2.1. El concepto incorporado en la tarjeta.

El planteamiento de la actora en cuanto considera que en la comercialización de la tarjeta prepago se transfiere un derecho, no un bien corporal mueble y por ello no genera IVA para el operador, carece de sustento, pues de ninguna de las normas que cita en la demanda se desprende esa conclusión. Procuraduría Tercera Delegada ante el Consejo de Estado – Concepto Nº013/2014 Ministerio Público Acción Popular N°2500-23-15-000-2010-03221-01 Luis Horacio Rosero Obando vs . Gobernación de Cundinamarca y otros

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A diferencia de ello tales normas definen la telefonía móvil celular como un servicio público de telecomunicaciones, no domiciliario, de ámbito y cubrimiento nacional, que proporciona en sí mismo capacidad completa para la comunicación telefónica entre usuarios móviles y, a través de la interconexión con la red telefónica pública conmutada (RTPC), servicio que está a cargo de la Nación quien lo puede prestar directa o indirectamente, a través de concesiones otorgadas mediante contratos a empresas estatales, sociedades privadas, o de naturaleza mixta en las que participen directa o indirectamente operadores de la telefonía fija o convencional en Colombia (arts. 1°, 3° ley 37 de 1993)2 Igualmente, la resolución 3066 de 2011 expedida por la Comisión de Regulación de Comunicaciones, regula las relaciones surgidas entre los proveedores de servicios de comunicaciones y los usuarios salvo los pactos por mutuo acuerdo sobre los mismos, y define la tarjeta prepago como cualquier medio físico o electrónico, que mediante el uso de claves de

acceso u otros sistemas de identificación, permite a un usuario acceder a una capacidad predeterminada de servicios de comunicaciones que ha pagado en forma anticipada. (arts. 1° y 9°) Aunque el concepto unificado del IVA 001 de 2003, en el aparte que menciona la actora, se refiere al derecho a disfrutar del servicio de telefonía, califica expresamente la tarjeta como un instrumento de pago para tal finalidad. De acuerdo con las normas anteriores, la tarjeta prepago solamente sirve de medio físico o instrumento para que el usuario que la adquiere pueda acceder al servicio que ella representa, o lo que es igual, el operador se vale de la tarjeta para la prestación de ese servicio: colocándola por medio del mayorista al que paga comisión o por venta directa a éste con descuento. En cuanto el operador se vale de las tarjetas prepago para ofrecer su servicio, el ‘derecho’ al que se refiere la actora en realidad es una cantidad determinada de minutos a disposición del usuario, pero el IVA no está condicionado a su uso y respectiva descarga, sino al hecho de la prestación del servicio que ofrece el operador por medio de esa tarjeta con minutos. Esa argumentación es coherente con el origen que la tarjeta tiene en el proveedor de ese servicio de comunicaciones, así definido legalmente, quien utiliza ese instrumento para prestarlo y como tal, el usuario lo utiliza para acceder a dicho servicio que se le presta en la cantidad de minutos que 2 Derogada por la ley 1341 de 2009 exclusivamente en cuanto hagan referencia a los servicios, las redes, las actividades y los proveedores, y en cuanto resulten contrarios a las normas y principios contenidos en la presente ley. Procuraduría Tercera Delegada ante el Consejo de Estado – Concepto Nº013/2014 Ministerio Público

Acción Popular N°2500-23-15-000-2010-03221-01 Luis Horacio Rosero Obando vs . Gobernación de Cundinamarca y otros Página: 8 contenga la tarjeta y de los cuales puede disponer en su totalidad o no para comunicarse. 2.2. Sobre la nulidad acusada. Ahora bien, la actora expone su argumentación en relación con el segundo aspecto resuelto en el concepto, esto es, el relativo a la venta directa de la tarjeta que efectúa el operador al intermediario con descuento sobre el valor nominal y corresponder esta diferencia a la utilidad, diferencia ésta que es la base gravable, sin perjuicio que el operador siga como responsable en la prestación del servicio. Al respecto, como la tarjeta no representa un derecho como lo expone la actora, sino que constituye un mecanismo o instrumento para acceder al servicio de comunicación que presta el operador conforme se expuso, carece de sustento el argumento que hace consistir en que por tratarse de la transferencia de un derecho no se genera IVA. Según el concepto (i) la colocación de tarjetas que hace el operador por intermediario al que paga comisión es un servicio gravado, (ii) la comercialización por el mayorista con comisión está gravada sobre ésta (aspectos no demandados), por lo cual resulta coherente que diga en el párrafo demandado que: (iii) en la venta directa del operador al intermediario con descuento que es utilidad, esta diferencia sea la base gravable del IVA, sin perjuicio que el operador siga siendo responsable del IVA causado en la prestación del servicio, que el intermediario en la venta responda por el IVA

a título de comisión o sobre la utilidad percibida, (aparte demandado) y que en renta la utilidad se enmarque en la comisión o utilidad arriba esbozada, (aparte demandado). Lo anterior está acorde con lo dispuesto en el artículo 429 del E.T. que impone el gravamen sobre la prestación de servicios, y la responsabilidad en el IVA del intermediario regulada en el artículo 438 sobre la base gravable conforme está prevista en el artículo 45 del mismo Estatuto, razón por la cual carecen de asidero las pretensiones. Por las anteriores razones esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente a la H. Sala negar las pretensiones. Señores Consejeros, con toda atención, ALVARO JOSE MARTINEZ ROA Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado Procuraduría Tercera Delegada ante el Consejo de Estado – Concepto Nº013/2014 Ministerio Público Acción Popular N°2500-23-15-000-2010-03221-01 Luis Horacio Rosero Obando vs . Gobernación de Cundinamarca y otros

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