PGN - VINCULACION ECONOMICA - No es el único fundamento para desconocer la deducción

Concepto 118 2021-288835 Bogotá D.C., 23 de junio de 2021 NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Liquidación Oficial de Revisión determina la DIAN el impuesto sobre la renta de OFIXPRESS S.A.S SENTENCIA DE PRIMERA INSTANCIA-Violación por vía de hecho al desconocerse la deducción de la Liquidación Oficial de Revisión/EXPENSAS NECESARIAS-Deducción/EXPENSAS NECESARIAS-Regulación legal …En cuanto a la vía de hecho en que la sentencia del a quo incurrió, según la recurrente, por considerar que fundamentó la decisión en hechos que no aparecen en los actos administrativos como fundamento de la Administración para desconocer la deducción glosada, de la lectura de la liquidación oficial de revisión y de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración (actos demandados), observa la Procuraduría Delegada, que efectivamente los actos demandados rechazaron la deducción de la regalía por uso de marca, en situaciones diferentes a la relacionada con el registro del contrato de licencia de uso de marca. Sin embargo, no hay que perder de vista que la sentencia apelada también fundamentó su decisión en el no cumplimiento de los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario por parte de la expensa, que también fueron el fundamento de los actos administrativos acusados. Por lo tanto, enseguida se hará el estudio relacionado con los mencionados requisitos. EXPENSAS NECESARIAS-Deducción del pago de regalías …Respecto a los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario, por parte del pago

de las regalías por el uso de marca, encontró el Tribunal que la NECESIDAD no se probó, pues no se encuentra que la expensa fuera de forzosa asunción y el contrato fue intermitente (lo cual diluye la necesidad de la erogación en la actividad generadora de renta). VINCULACIÓN ECONÓMICA-No es el único fundamento para desconocer la deducción Para esta agencia del Ministerio Público, es claro que la sociedad OD COLOMBIA S.A.S., es la propietaria de la marca OFIXPRES y del 100% de las acciones en circulación de la sociedad OFIXPRESS S.A.S., es decir, que la vinculación económica es innegable; sin embargo, ésta por sí sola no ha sido para nada el fundamento de la Administración, ni del Tribunal para desconocer la deducción. LICENCIA DE USO-De la marca sin pago que se pretende deducir Así las cosas, para el Ministerio Público, se requería de la licencia de uso de la marca para que la sociedad demandante pudiera usar la marca OFIXPRES que es de propiedad de OD COLOMBIA S.A.S., lo que no se encuentra coherente es que si se estaba haciendo uso de la marca sin pago alguno, justificable dada la vinculación económica entre la propietaria de la marca y OFIXPRESS S.A.S., sorpresivamente se Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19, Bogotá Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co Expediente 25547 decida efectuar el cobro en los tres últimos meses de la anualidad, con lo cual se desvirtúa la necesidad del gasto porque igual se estaba operando sin necesidad de

asumir el valor que se pretende deducir por regalías. REQUISITO DE PROPORCIONALIDAD-Del gasto no aplica con relación a la participación en la totalidad de ingresos y costos …En cuanto al requisito de la proporcionalidad, si bien no es acertado hacer la comparación de lo pagado por la demandante (licenciataria) por tres meses del año 2013, con lo pagado por la licenciante al adquirir las marcas licenciadas, para concluir sobre la proporcionalidad del gasto, encuentra la Procuraduría Delegada que respecto del valor de $1.270.489.497, pagado por tres meses, tampoco se debe analizar su proporcionalidad con relación a su participación en la totalidad de los ingresos y costos correspondientes a todo el año 2013, como lo pretende la sociedad demandante. LIQUIDACIÓN PARA PAGO DE REGALIAS-La base son todos los ingresos operacionales obtenidos En el contrato de licencia de uso se estableció que la licenciataria pagará a la licenciante por concepto de uso de la marca el 5% de los ingresos operacionales mensuales de la licenciataria, lo cual no es indicio de cumplimiento del requisito de proporcionalidad exigido por el artículo 107 del Estatuto Tributario, por cuanto la base para liquidar la regalía no son los ingresos obtenidos por el uso de la marca sino todos los ingresos operacionales obtenidos por la sociedad, lo cual de paso es un indicador de la ausencia de la relación de causalidad entre el gasto y la renta generada. DEDUCCIÓN DE REGALÍAS-Que sea necesaria y proporcionada durante el año o periodo gravable Así las cosas, la expensa a título de regalía no es deducible al no cumplir los

requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario, según el cual son deducibles las expensas realizadas durante el año o período gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad. SANCIÓN POR INEXACTITUD-Aplica cuando el contribuyente declara gasto de regalía no deducible …En cuanto a la sanción por inexactitud, ésta procede por cuanto la contribuyente declaró gasto de regalía no deducible, por no cumplir con los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario, lo que implica una conducta que es sancionable en los términos del artículo 647 del E.T. Expediente 25547 Señores

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctora STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Referencia: 25000233700020180013501

Radicado: 25547

Asunto: Impuesto de renta Actor: OFIXPRESS S.A.S De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y las Resoluciones 371 de 2005, 041 de 2020 y 038 de 2021, expedidas por el Procurador General de la Nación, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto, dentro del trámite de la segunda instancia, en el

asunto de la referencia. ANTECEDENTES 1.- El 14 de abril de 2014, la sociedad OFIXPRESS S.A.S., presentó la declaración de renta y complementarios por el año gravable 2013, con saldo a favor de $1.017.641.000. 2.- El 9 de marzo de 2016, la DIAN profirió a la sociedad el Requerimiento Especial 31282016000033, mediante el cual propuso modificar la declaración de renta correspondiente al año gravable 2013, al rechazar los gastos operacionales de venta por valor de $1.270.489.000 e imponer una sanción por inexactitud de $508.197.000, el cual fue respondido el 10 de junio de 2016. 3.- El 6 de diciembre de 2016, la DIAN profirió la Liquidación Oficial de Revisión 312412016000085, por medio de la cual modificó a la contribuyente la declaración privada de renta presentada por el año gravable 2013, en los términos propuestos en el requerimiento especial, con saldo a favor de $191.821.000 Esta decisión fue recurrida y el recurso resuelto el 24 de noviembre de 2017, mediante la Resolución 009.339 que modificó la liquidación oficial para reducir la sanción por inexactitud a $317.623.000, arrojando saldo a favor por $382.395.000. 4.- La sociedad OFIXPRESS S.A.S., mediante apoderado judicial, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, demandó la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 312412016000085 de 6 de diciembre de 2016 y de la Resolución 009.339 de 24 de noviembre de 2017,

Expediente 25547 actos por los cuales la DIAN le modificó la declaración de renta presentada por el año gravable 2013. Invocó como normas violadas los artículos 6, 58, 83, 95.9 y 361 de la Constitución Política; 107, 108, 177-2, 552-2, 647, 664, 683, 742, literal g) del 716 y 771-2 del Estatuto Tributario; 3, 42 y 80 de la Ley 1437 de 2011. 5.- El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, profirió sentencia el 24 de julio de 2020, mediante la cual negó las pretensiones de la demanda, con fundamento en las siguientes consideraciones: 5.1.- Exigibilidad del registro del contrato de licencia de marca para que sea oponible ante la DIAN. Conforme con el artículo 162 de la Decisión 486 de 2000 – Comunidad Andina de Naciones, el titular de una marca o signo marcario, en ejercicio de su derecho de propiedad, tiene la facultad de dar en licencia a una o más personas (jurídicas o naturales) el uso o la explotación de dicho bien intangible. La norma exige para que el licenciamiento surta efectos frente a terceros (i) que conste por escrito; (ii) que se registre ante la oficina nacional competente, para este caso, la Superintendencia de Industria y Comercio. Concordantemente, el numeral 34 del artículo 1° del Decreto 3223 de 2009, modificado por el Decreto 1687 de 2010, dispone que a la Superintendencia de Industria y Comercio le corresponde “administrar el sistema nacional de la

propiedad industrial y tramitar y decidir los asuntos relacionados con la misma”. Según el Concepto 10-124716 de 27 de octubre de 2010, de la Oficina Jurídica se la SIC, en desarrollo de la autonomía de la voluntad y de la libertad contractual, el titular de un signo tiene la facultad de usarlo y explotarlo a través de diferentes formas de comercialización y de contratación, entre las cuales se encuentra el contrato de licencia de marca. “A efectos del registro, la licencia deberá constar por escrito y cualquier persona podrá solicitar el registro de una licencia”. En la interpretación prejudicial 30-IP-97, el Tribunal de Justicia de la Comunidad Andina, manifestó sobre el contrato de licencia que “(…) el titular de una marca puede conceder licencia a otra persona que esté interesada en utilizar ya sean sus productos o sus servicios, mediante contrato escrito, el cual deberá inscribirse ante la Superintendencia de Industria y Comercio (de conformidad con lo dispuesto en el numeral 34 del artículo 1° del Decreto 3523 de 2009, modificado por el Decreto 1687 de 2010)”. El Consejo de Estado, frente al registro del contrato de licencia ha adoptado lo considerado y decidido por el Tribunal de Justicia de la Comunidad Andina, quien ha anotado que “la autorización del uso de una marca a terceros debe cumplir ciertas formalidades como son la celebración de un contrato de licencia Expediente 25547 de uso y su registro ante a Superintendencia de Industria y Comercio, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 162 de la Decisión 486 de la Comisión de la Comunidad Andina, sin que una autorización sea suficiente para

surtir efectos frente a terceros y para descartar el riesgo de confusión en el público consumidor, tal como lo anotó el Tribunal de Justicia de la Comunidad Andina en la Interpretación Prejudicial 170-IP-2011 emitida en ese proceso”. Según la Interpretación Prejudicial, el contrato de licencia deberá plasmarse por escrito y registrarse en la oficina nacional respectiva, acorde con el artículo 162 de la Decisión 486. Si no se cumple con estos requisitos, la licencia no surtirá efectos. Conforme a lo dicho, el registro del contrato de licencia de marca y sus modificaciones ante la Superintendencia, constituye requisito sine qua non para su eficacia, es decir para su oponibilidad a terceros. En el presente caso, el 1° de enero de 2011 la sociedad OD COLOMBIA S.A.S (licenciante), celebró un contrato con OFIXPRES S.A.S. (licenciataria) por el que le otorgó el derecho a usar y/o explotar la marca y el nombre comercial OFIXPRES. En la cláusula SEGUNDA se establece que la licenciataria pagará a la licenciante por concepto de regalías por el uso de la marca o nombre comercial, el 5% de los ingresos operacionales mensuales de la licenciataria más IVA. El 1° de diciembre de 2012, las sociedades presuntamente suscribieron otro si al contrato de licencia inicial, modificando la cláusula SEGUNDA en el sentido de que la licenciataria a partir del 1° de abril de 2012, no pagará porcentaje alguno a favor de la licenciante por concepto de regalías generadas por el uso de la marca y el nombre comercial objeto del presente contrato.

El 1° de octubre de 2013, las partes aportaron documento en el cual señalan la suscripción de un segundo OTRO SI en donde se modifica en su integridad la cláusula Segunda fijando nuevamente el pago de las regalías equivalente al 5% de los ingresos operacionales mensuales de la licenciataria más IVA. Para esa misma fecha OD COLOMBIA S.A.S. y OFIXPRES S.A.S, suscribieron un nuevo contrato de licenciamiento de marca, con las mismas obligaciones del anterior contrato de 1° de enero de 2011, en lo que concierne al porcentaje y la forma de liquidar el canon. De la documentación allegada, la Sala no encuentra probado el cumplimiento del requisito que el ordenamiento jurídico exige para que el contrato sea oponible y se tenga por cierta la deducción del gasto. Para la Sala los contratos de licencia de marca y nombre comercial carecen de eficacia probatoria, pues debían ser registrados ante la SIC para que fueran oponibles y surtieran efectos ante terceros. Expediente 25547 La erogación realizada por la actora a título de canon, por una licencia de marca, tiene fundamento legal en un contrato sin eficacia; entonces, no puede constituir soporte válido del pago para su deducción fiscal. 5.2.- En gracia de discusión, al acometer la Sala el estudio de los requisitos del artículo 107 (necesidad y proporcionalidad) glosados por la Administración, debe señalarse que en ausencia de la probanza del contrato dotado de la virtud de acreditar el origen, la naturaleza, el monto y la realidad de la expensa cuya deducción se cuestiona en los actos censurados, deviene jurídicamente

imposible de verificar el cumplimiento de cualquiera de los mentados requisitos. En cuanto al requisito de la necesidad, la demandante no acreditó que la expensa fuera de forzosa asunción. De acuerdo con lo probado, el contrato de licencia sería intermitente, pues se demostró que durante el año gravable 2013 dicho acuerdo solo estuvo vigente durante octubre, noviembre y diciembre, frente a lo cual la actora adujo la existencia de supuestos períodos de gracia, sin precisar la razón por la cual la licenciante concedía dicha prerrogativa, ni sobre qué período. La discontinuidad del licenciamiento conduce a diluir la necesidad de la erogación en su actividad generadora de renta. En cuanto al requisito de proporcionalidad, de la Factura 100011442 de 30 de septiembre de 2010 se desprende que el valor total por el que OD COLOMBIA S.A.S., adquirió de CARVAJAL S.A., las marcas OFIXPRES, FISA, FESAPAST y FESA OFIXPRES, fue por $1.805.310.000 se mantuvo incólume por lo menos hasta el 31 de diciembre de 2013. Llama la atención que OFIXPRESS S.A.S., pagó $1.270.489.497 durante tres (3) meses por regalía o uso de una sola marca (OFIXPRES); es decir que el 70% del valor que la licenciante pagó por la adquisición de las tres, lo cual le permitió a la autoridad tributaria inferir razonablemente que se trataba de un gasto desproporcionado. La Sala no encuentra justificación en los porcentajes aludidos, pues en el

término de seis (6) meses se hubiera pagado por concepto de regalía el costo total de adquisición de las marcas. Es decir, en menos de un semestre la inversión de la licenciante se recupera, circunstancia que denota que resultaba menos costosa la adquisición de las marcas que su arrendamiento. Los actos acusados explican su análisis y que dichos gastos no cuentan con el fundamento legal para acreditar su procedencia para fines fiscales y el contrato no produce efectos frente a terceros. Por lo tanto, no es de recibo que a los actos les falta motivación ni que su motivación es falsa. Entonces, la deducción de la regalía no cumple requisitos del artículo 107 del E.T., para su deducibilidad, tesis principal de las resoluciones acusadas. Expediente 25547 5.3.- Sanción por inexactitud. De acuerdo con el artículo 647 del Estatuto Tributario, la sanción por inexactitud procede, pues la Sala encuentra que la contribuyente declaró el impuesto de renta del año 2013, incluyendo deducciones y gastos que no tienen fundamento legal ni contractual, por cuanto el contrato de licencia no fue registrado; además, no nos encontramos ante una diferencia de criterios. No obstante, la Sala pone de presente que el artículo 282 de la Ley 1819 que modificó el artículo 640 del E.T., estableció el principio de favorabilidad para el régimen sancionatorio tributario y el artículo 287 Ibídem, estableció la sanción en el 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado y el declarado. Observando la Resolución 009.339 de 24 de noviembre de 2017, la DIAN ya

aplicó el principio de favorabilidad y redujo la sanción. 6.- La sociedad OFIXPRES S.A.S., interpuso recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia, en los siguientes términos: La sentencia negó las pretensiones con base en argumentos que no aparecen en los actos demandados y omitió aplicar los artículos 42 y 80 del CPACA en materia de la motivación de los actos administrativos, constituyéndose en una “vía de hecho” por defecto procedimental absoluto y defecto fáctico, según se explica en el argumento de este recurso de apelación; impidió a la sociedad debatir en sede administrativa los hechos traídos por la demandada a la vía judicial. Por lo tanto se debe revocar la sentencia por los siguientes argumentos: 6.1.- La sentencia viola la Constitución Política y la ley, cuando incluye que los actos demandados son legales con base en hechos que no están en los actos demandados, con lo cual desfigura el medio de control de la nulidad y el restablecimiento del derecho. Es un hecho nuevo lo relativo al registro del contrato de licencia de marca. La Dian lo citó al contestar la demanda, sin mencionar la norma en que se fundamenta, y como es hecho nuevo no es aplicable al caso; adicionalmente, la licencia de marca es entre sociedades colombianas (no con extranjera), ni para importar tecnología. La sentencia entró a corregir la omisión de los actos administrativos y la omisión del apoderado de la Dian, violando los artículos 42 y 80 del C.P.A.C.A.; omitió tener en cuenta la norma específica para efectos tributarios (Resolución 062 de

Expediente 25547 2014) según la cual, por no tratarse de un contrato de importación de tecnología, el registro no es aplicable. Que los yerros y vacíos de los actos administrativos puedan ser corregidos y completados por la jurisdicción, colocaría en situación de inseguridad jurídica a los contribuyentes. La decisión se basó en un hecho nuevo de derecho comercial marcario, ajeno a la normatividad tributaria y otros hechos nuevos contenidos en la contestación de la demanda, que además de ser afirmaciones erradas, no podían ser tenidas en cuenta, pues frente a ellos no hubo debate alguno en sede administrativa. Entonces, la sentencia violó el debido proceso jurídico administrativo y el derecho de defensa de OFIXPRES, al tratarse de hecho sin debate en sede administrativa. La sentencia declaró la legalidad de los actos administrativos demandados por hechos que no aparecen en los actos administrativos: “registro del contrato ante la Superintendencia de Industria y Comercio” y “fecha cierta del contrato”, expuestas por primera vez en la contestación de la demanda; además, la sentencia aporta el fundamento jurídico del registro del contrato que no mencionó el apoderado de la DIAN, al contestar la demanda. El alcance de la acción de los jueces es limitada a revisar la legalidad de los actos administrativos, con base en los hechos y argumentos en ellos contenidos (artículo 85 C.C.A.). Similar alcance se mantiene para el medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho en el artículo 138 del C.P.A.C.A, según el cual el alcance de la facultad de los jueces, es revisar la legalidad de los actos administrativos con base en los hechos y argumentos en ellos contenidos,

como lo exigen los artículos 42 y 80 del CPACA. Adicionalmente, la sentencia viola el artículo 230 de la Constitución Política según el cual “Los jueces, en sus providencias, sólo están sometidos al imperio de la ley”, pues desborda y desfigura el medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, al concluir la legalidad de los actos con base en hechos y argumentos no contenidos en ellos. 6.2.- La sentencia viola el debido proceso y el derecho de acción de OFIXPRES, al omitir resolver todos y cada uno de los cargos formulados en la demanda. La sentencia viola los artículos 29, 230 de la Constitución Política y 138 del CPACA., pues pese a la mención de la Resolución 062 de 2014 en los alegatos, la sentencia omitió evaluar su aplicación. 6.3.- Argumentos contra cada uno de los elementos de la RATIO DECIDENDI de la sentencia. Expediente 25547 a) Exigencia del registro del contrato ante la Superintendencia de Industria y Comercio. El fallo desconoce la existencia de la Resolución Dian 062 de 2014 (norma especial para efectos tributarios) que reglamenta y establece la forma, contenido y términos para el registro de los contratos de importación de tecnología ante la DIAN, inobservando el artículo 5° de la Ley 57 de 1887 según el cual la disposición relativa a un asunto especial, prefiere a la que tenga carácter general. El artículo 162 de la Decisión 486 de 2000, señala que la ausencia de registro “ocasionará que la licencia no produzca efectos ante terceros”, pero la DIAN no es un tercero en la relación jurídico tributaria, donde los

dos extremos son la Dian y el contribuyente. En el presente caso, al tratarse de un contrato de licencia de marca entre dos entidades colombianas, el requisito de registro no es exigible. b) El fallador omitió considerar otros medios de pruebas que constan en el expediente; debió reconocer, de acuerdo con las reglas de la sana crítica, la existencia del gasto que se encuentra probado con las facturas y el certificado de retención en la fuente practicada por OFIXPRES, que generaron los efectos tributarios en materia de IVA y retención en la fuente. Además, omitió evaluar, de acuerdo con las reglas de la sana crítica, la opinión experta de la firma Quorum Consulting Group, con la que se prueba que el 5% de regalías se encuentra en los rangos del mercado y en las condiciones que pactaran partes independientes. 6.4.- La sentencia constituye una “vía de hecho” por defecto procedimental absoluto, al omitir estudiar y resolver cada cargo formulado en la demanda, y por defecto fáctico, al omitir valorar todas las pruebas y omitir las reglas de la sana crítica. 6.5.- La sanción por inexactitud debió revocarse porque al no tratarse de hechos falsos, no debió imponerse. 6.6.- En la contestación de la demanda fue aceptado que en el 2013 OFIXPRES usó los 12 meses la marca y que sólo se le cobraron los tres últimos meses del año, pues se suspendió el cobro de la regalía en enero y se reanudo en octubre. Los actos administrativos demandados rechazaron la deducción por la vinculación económica de las dos sociedades, sin citar el fundamento

normativo, y por considerar que no es un gasto necesario. Además, los actos cuestionan la proporcionalidad en función del contrato de adquisición de OD Expediente 25547 COLOMBIA S.A.S. (criterio no válido) cuando la proporcionalidad se debe establecer en función del contribuyente que solicita la deducción. El porcentaje de las regalías sólo es el 1,19% frente a los ingresos y del 1.23% de los costos y gastos, argumentos que la sentencia objeto de apelación descartó sin análisis alguno. Para rechazar la deducción por regalías invocando el costo por el cual OD COLOMBIA S.A.S., compró las marcas, en los actos administrativos no citan en qué norma se basa ese criterio. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO En los siguientes términos, procede esta agencia del Ministerio Público a emitir concepto, atendiendo los motivos de inconformidad expresados por la parte demandante, contra la sentencia de 24 de julio de 2020, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, con la cual se negó la pretensiones de la demanda respecto de la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 312412016000085 de 6 de diciembre de 2016 y de la Resolución 009.339 de 24 de noviembre de 2017; actos mediante los cuales la DIAN determinó oficialmente el impuesto sobre la renta a OFIXPRESS S.A.S., correspondiente al año gravable 2013: 1.- En cuanto a la vía de hecho en que la sentencia del a quo incurrió, según la recurrente, por considerar que fundamentó la decisión en hechos que no

aparecen en los actos administrativos como fundamento de la Administración para desconocer la deducción glosada, de la lectura de la liquidación oficial de revisión y de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración (actos demandados), observa la Procuraduría Delegada, que efectivamente los actos demandados rechazaron la deducción de la regalía por uso de marca, en situaciones diferentes a la relacionada con el registro del contrato de licencia de uso de marca. Sin embargo, no hay que perder de vista que la sentencia apelada también fundamentó su decisión en el no cumplimiento de los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario por parte de la expensa, que también fueron el fundamento de los actos administrativos acusados. Por lo tanto, enseguida se hará el estudio relacionado con los mencionados requisitos. 2.- Respecto a los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario, por parte del pago de las regalías por el uso de marca, encontró el Tribunal que la NECESIDAD no se probó, pues no se encuentra que la expensa fuera de forzosa asunción y el contrato fue intermitente (lo cual diluye la necesidad de la erogación en la actividad generadora de renta). En cuanto a la PROPORCIONALIDAD, encuentra el a quo que si OD COLOMBIA S.A.S., compró en $1.805.310.000 las marcas OFIXPRES, FESA, Expediente 25547 FESA POST y FESA OFIXPRES, es desproporcionado que se pague por el uso de la marca OFIXPRES en tres meses, la suma de $1.270.489.497. Afirma la sociedad apelante que la Administración rechazó la deducción por la

vinculación económica de las dos sociedades. Para esta agencia del Ministerio Público, es claro que la sociedad OD COLOMBIA S.A.S., es la propietaria de la marca OFIXPRES y del 100% de las acciones en circulación de la sociedad OFIXPRESS S.A.S., es decir, que la vinculación económica es innegable; sin embargo, ésta por sí sola no ha sido para nada el fundamento de la Administración, ni del Tribunal para desconocer la deducción. Diferente es que al realizarse el análisis del cumplimiento de los requisitos para la deducción, se haya hecho referencia a dicha vinculación económica y a los negocios realizados por la sociedad OD COLOMBIA S.A.S., con CARVAJAL S.A. .- En lo relacionado con la necesidad del contrato de licencia de uso, este despacho no comparte la posición de la DIAN, expuesta en los actos acusados, de que para el desarrollo de la operación OFIXPRESS S.A.S., no requería arrendar marca alguna, por cuanto demostrado se encuentra que al comprar OD COLOMBIA S.A.S., el 100% de las acciones de la sociedad OFIXPRESS S.A.S., no se incluían las marcas que fueron objeto de otro negocio por el cual CARVAJAL le cedió las marcas y en virtud de esta cesión las mismas quedaron a nombre o de propiedad de OD COLOMBIA S.A.S. Así las cosas, para el Ministerio Público, se requería de la licencia de uso de la marca para que la sociedad demandante pudiera usar la marca OFIXPRES que es de propiedad de OD COLOMBIA S.A.S., lo que no se encuentra coherente es que si se estaba haciendo uso de la marca sin pago alguno, justificable dada

la vinculación económica entre la propietaria de la marca y OFIXPRESS S.A.S., sorpresivamente se decida efectuar el cobro en los tres últimos meses de la anualidad, con lo cual se desvirtúa la necesidad del gasto porque igual se estaba operando sin necesidad de asumir el valor que se pretende deducir por regalías. .- En cuanto al requisito de la proporcionalidad, si bien no es acertado hacer la comparación de lo pagado por la demandante (licenciataria) por tres meses del año 2013, con lo pagado por la licenciante al adquirir las marcas licenciadas, para concluir sobre la proporcionalidad del gasto, encuentra la Procuraduría Delegada que respecto del valor de $1.270.489.497, pagado por tres meses, tampoco se debe analizar su proporcionalidad con relación a su participación en la totalidad de los ingresos y costos correspondientes a todo el año 2013, como lo pretende la sociedad demandante. Expediente 25547 En el contrato de licencia de uso se estableció que la licenciataria pagará a la licenciante por concepto de uso de la marca el 5% de los ingresos operacionales mensuales de la licenciataria, lo cual no es indicio de cumplimiento del requisito de proporcionalidad exigido por el artículo 107 del Estatuto Tributario, por cuanto la base para liquidar la regalía no son los ingresos obtenidos por el uso de la marca sino todos los ingresos operacionales obtenidos por la sociedad, lo cual de paso es un indicador de la ausencia de la relación de causalidad entre el gasto y la renta generada. Así las cosas, la expensa a título de regalía no es deducible al no cumplir los

requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario, según el cual son deducibles las expensas realizadas durante el año o período gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad. 3.- En cuanto a la sanción por inexactitud, ésta procede por cuanto la contribuyente declaró gasto de regalía no deducible, por no cumplir con los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario, lo que implica una conducta que es sancionable en los términos del artículo 647 del E.T. De acuerdo con todo lo expuesto, la Procuraduría Sexta Delegada, solicita a la Honorable Sala proceder a confirmar la sente